Danıştay 3. Daire E.2018/2940 K.2022/2870

Dava konusu istem: Davacı şirket adına, yurtdışından aldığı bazyağları taahhüt ettiği ürünlerin üretiminde kullanmayıp kayıt dışı sattığı, üretmediği halde üretmiş gibi faturalar düzenleyerek bu satışları gizlediği, köpük kesici ürünlerine ilişkin düzenlediği faturaların sahte olduğu, … Kimyasal Madde Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi'nden aldığı yardımcı hammadde faturalarında yer alan katma değer vergisini haksız indirim konusu yaptığı yolunda saptamaları içeren vergi tekniği raporunun done alındığı takdir komisyonu kararına dayanılarak 2010 yılının Temmuz ve Ağustos dönemleri için re'sen salınan üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin kaldırılması istemine ilişkindir.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Takdir komisyonunca done alınan vergi tekniği raporunda yer alan tespitlerin değerlendirilmesinden, davacı tarafından tecil-terkin uygulaması kapsamında, üretiminde kullanılmak üzere indirimli oranda alınan ve ithal edilen baz yağların taahhüt edilen ürünlerin üretimde kullanılmadığı, kayıt dışı satıldığı sonucuna ulaşıldığından tarhiyatın, köpük kesici ürünlerine ilişkin satışlarının katma değer vergisi matrahından çıkarılması,

amacı dışında kullanıldığı tespit edilen baz yağları dolayısıyla ziyaa uğratılan özel tüketim vergisi tutarları üzerinden %2 karlılık oranı ilave edilerek bulunan satış miktarının katma değer vergisi matrahına ilavesi suretiyle yapılan kısmının hukuka uygun olduğu, yardımcı madde aldığı iddia edilen.

Kimyasal Madde Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi nezdinde bir inceleme yapılmadan bu firmadan alınan faturaların sahte olduğu değerlendirildiğinden tarhiyatın değinilen firmadan alınan faturalara konu indirimlerin reddi suretiyle yapılan kısmında hukuki isabet görülmediği gerekçesiyle tarhiyat azaltılmıştır.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Dava konusu 2010 dönemine ait matrahın tespiti için 24/11/2010 tarihinde takdir komisyonuna sevk edilen davacı adına, 06/09/2016 tarihli vergi tekniği raporunu esas alan takdir komisyonunun 30/09/2016 tarihli kararları uyarınca tarhiyat yapılmış ise de tarhiyatın esas itibarıyla rapora dayandığı, dava konusu 2010 yılı için beş yıllık zamanaşımı süresi geçirildikten sonra düzenlenen rapora dayalı ihbarnamelerin ise 18/10/2016 tarihinde tebliğ edildiği gerekçesiyle davacı istinaf başvurusu kabul edilerek Vergi Mahkemesi kararının davanın reddine ilişkin hüküm fıkrası kaldırıldıktan sonra dava konusu cezalı vergi kaldırılmış, davalı idare istinaf başvurusu ise bu nedenle reddedilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Davacı adına düzenlenen vergi tekniği raporu done alınarak yapılan tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmadığı, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 114. maddesi uyarınca zamanaşımı süresi içerisinde takdir komisyonuna yapılan sevk ile zamanaşımı süresinin duracağı, takdir komisyonu kararının ilgili vergi dairesine tebliği ile zamanaşımı süresi kaldığı yerden işlemeye başlayacağından, dava konusu olayda tarh zamanaşımının gerçekleşmediği,

re'sen vergi tarhını gerektiren hallerde vergi inceleme elemanı veya takdir komisyonu marifetiyle matrahın tespit edileceği, takdir komisyonunun takdir sebepleri ile ilgili belirleme yapma ya da değiştirme hakkı olmadığından takdir sebebinin varlığı halinde zamanaşımı süresinde her zaman takdire sevk işlemi yapılabileceği, inceleme sonucu elde edilen bilgilerin takdir komisyonunca değerlendirilebileceği ileri sürülerek kararın bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'IN DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

MADDİ OLAY

Davacının, Maliye Bakanlığı Vergi Denetim Kurulu Başkanlığı Hatay Küçük ve Orta Ölçekli Mükellefler Grup Başkanlığı'nın 05/10/2015 tarihli yazılarıyla 2010 yılı hesap ve işlemlerinin incelenmesinin istendiği, 24/11/2015 tarihinde takdire sevk edildiği, … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporu'nun done alındığı 30/09/2016 tarihli takdir komisyonu kararıyla takdir edilen matrah farkı üzerinden adına yapılan tarhiyatın 18/10/2016 tarihinde tebliğ edildiği anlaşılmaktadır.

İLGİLİ MEVZUAT

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 30. maddesinde re'sen tarhiyat, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitine imkan bulunmayan hallerde takdir komisyonları tarafından takdir edilen veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden vergi tarh olunması olarak tanımlanmıştır.

Kanun'un 74. maddesinin (a) bendinin (1) numaralı alt bendinde, yetkili makamlar tarafından istenilen matrah ve servet takdirlerini yapmak, takdir komisyonunun görevleri arasında sayılmış, komisyonunun yetkilerini düzenleyen 75. maddenin 1. fıkrasında ise 72. maddenin 1. fıkrasına göre kurulan takdir komisyonu 74. maddedeki görevleri dolayısıyla bu Kanun'da yazılı inceleme yetkisini haiz olduğu kuralına yer verilmiştir.

Aynı Kanun'un 113. maddesinde zamanaşımı; süre geçmesi suretiyle vergi alacağının kalkması olarak ifade edilmiş, 114. maddesinin 1. ve 2. fıkralarında ise vergi alacağının doğduğu takvim yılını takip eden yılın başından başlıyarak beş yıl içinde tarh ve mükellefe tebliğ edilmeyen vergilerin zamanaşımına uğrayacağı, şu kadar ki vergi dairesince matrah takdiri için takdir komisyonuna başvurulmasının zamanaşımını durduracağı, duran zamanaşımını mezkûr komisyon kararının vergi dairesine tevdiini takip eden günden itibaren kaldığı yerden işlemeye devam edeceği, ancak işlemeyen sürenin her hâl ve takdirde bir yıldan fazla olamayacağı hükme bağlanmıştır.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

213 sayılı Kanun'un 30. maddesine göre vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitine imkan bulunmayan hallerde matrah, takdir komisyonu tarafından takdir edilebileceğinden, bu durumdaki bir mükellefin vergi incelemesine başlanılmadan önce takdire sevk edilmesine ve düzenlenen raporların takdir komisyonunca done olarak kullanılmasına yasal bir engel bulunmamakla birlikte inceleme başladıktan sonra takdire sevk işleminin zamanaşımı süresini durdurmayacağı ve aynı Kanun'un 114. maddesinin 2. fıkrası uyarınca, takdir komisyonunda geçecek azami bekleme süresine ilişkin olup bir yıl olan bu süreden daha fazla takdirde kalmakla birlikte kalan zamanaşımı süresi içinde tarhiyat yapılabileceği açıktır.

Bu durumda, davacının 2010 yılı işlemlerinin incelemeye başlanmasından sonra, takdire sevk işleminin zamanaşımı süresini durdurmadığı dikkate alındığında, zamanaşımı süresinin dolmasından sonra tebliğ edilen ihbarnameler içeriği cezalı verginin zamanaşımına uğradığı görüldüğünden, tarhiyatın yazılı gerekçeyle kaldırılması yolundaki Vergi Dava Dairesi kararında sonucu itibarıyla hukuka aykırılık bulunmamıştır.

(X)-KARŞI OY

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3. maddesinin (B) bendinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu öngörülmüş.

30. maddesinin birinci fıkrasında, re'sen vergi tarhı, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanunî ölçülere dayanılarak tespitine imkân bulunmayan hallerde takdir komisyonları tarafından takdir edilen veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden vergi tarh olunması şeklinde tanımlandıktan sonra maddenin ikinci fıkrasında ise, sayılan hallerden herhangi birinin bulunması durumunda vergi matrahının tamamen veya kısmen defter,

kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitinin mümkün olmadığının kabul edileceği hükme bağlanmış. 31. maddesinin birinci fıkrasında, takdir komisyonunca belli edilen matrah veya matrah kısmının takdir kararına bağlanacağı. 74. maddesinde, takdir komisyonlarının görevleri sayılmış.

75. maddesinin birinci fıkrasında, takdir komisyonunun 74. maddedeki görevleri dolayısıyla bu Kanunda yazılı inceleme yetkisine haiz olduğu belirtilmiş; aynı Kanunun 134. maddesinin birinci fıkrasında da, vergi incelemesinden amacın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırarak, tespit etmek ve sağlamak olduğu açıklanmıştır.

Aynı Kanunun 113. maddesinde zamanaşımı; süre geçmesi suretiyle vergi alacağının kalkması olarak tanımlanmış, 114. maddesinde ise, vergi alacağının doğduğu takvim yılını takip eden yılın başından başlıyarak beş yıl içinde tarh ve mükellefe tebliğ edilmeyen vergilerin zamanaşımına uğrayacağı, şu kadar ki, vergi dairesince matrah takdiri için takdir komisyonuna başvurulmasının, zamanaşımını durduracağı, duran zamanaşımının mezkûr komisyon kararının vergi dairesine tevdiini takip eden günden itibaren kaldığı yerden işlemeye devam edeceği; ancak işlemeyen sürenin her hâl ve takdirde bir yıldan fazla olamayacağı hükmüne yer verilmiştir.

Öte yandan; 213 sayılı Kanunda, haklarında re'sen tarh sebeplerinden biri bulunan mükelleflerin hangi hallerde 135. maddede sayılan incelemeye yetkili olanlar tarafından incelemeye tabi tutulacakları, hangi hallerde matrah takdiri için takdir komisyonuna sevk edilecekleri hususunda herhangi bir düzenleme yapılmamıştır.

Yukarıda yer verilen mevzuat hükümleri karşısında, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitine imkan bulunmayan hallerde matrahın takdir komisyonu tarafından takdir edilebileceği, takdir komisyonlarının, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırarak tespit etme yetkisine sahip olduğu, zamanaşımı süresi içinde takdire sevk edilmekle işlemekte olan zamanaşımının duracağı ve bu halde işlemeyen zamanaşımı süresinin bir yıldan fazla olamayacağı hususları tartışmasızdır.

Uygulamada yargı yerlerince salt takdir komisyonu kararları esas alınarak yapılan tarhiyatların dayanağı bulunmadığı gerekçesiyle çoğunlukla kaldırıldığı gerçeği göz önüne alındığında, Yasada zamanaşımının herhalde azami olarak işlemeyeceğinin belirtildiği bir yıllık süre içerisinde idare tarafından, vergilendirmede gerçek durumun ortaya konabilmesi ve maddi gerçeğin tereddüte yer bırakmayacak şekilde gün yüzüne çıkartılarak açıklığa kavuşturulması amacıyla konunun ayrıca bir inceleme elemanı marifetiyle incelenmesi noktasında yasal bir engel bulunmamakta olup, idarenin izleyeceği bu yol;

bir yandan, idare tarafından tesis edilen işlemlerde yargı kararlarının dikkate alındığını gösterdiği gibi diğer bir yandan da takdire sevk ile zamanaşımının duracağına ilişkin yasal düzenlemenin amacına da uygun düşmektedir.

Çünkü matrah takdiri amacıyla takdir komisyonuna sevk ile işleyen zamanaşımı yasa uyarınca durduktan sonra idare tarafından, yasal düzenlemeyle belirlenen bir yıllık süre içerisinde, vergilendirmede gerçek durumun esas olduğu ilkesinden hareketle konunun ayrıca inceleme elemanı vasıtasıyla incelenerek gerçek durumun ortaya çıkarılmasının amaçlandığında kuşku bulunmamaktadır.

Hal böyle iken, takdire sevk üzerine duran zamanaşımı süresi dolmadan ihbarnameyle duyurulan vergi ve cezanın zamanaşımına uğradığından söz edilmeyeceğinden ve olayda da yukarıda yazılı Yasanın açık hükmüne göre zamanaşımı bulunmadığı anlaşıldığından, uyuşmazlığın esası incelenerek karar verilmesi gerektiği oyuyla Daire kararına katılmıyorum.