Danıştay 3. Daire E.2018/4396 K.2021/2523

Dava konusu istem: Davacının alkid-boya üretmek taahhüdüyle satın aldığı white spiriti üretimde kullanmayıp akaryakıt olarak sattığı, bu durumu gizlemek amacıyla sahte fatura kullandığı ve düzenlediği yolunda saptamalar içeren vergi inceleme raporuna dayanılarak 2012 yılının Ocak ila Ağustos dönemleri için re'sen salınan üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin kaldırılması istemine ilişkindir.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Akaryakıt kaçakçılığı organizasyonu kapsamında yer alan ve davacının da aralarında bulunduğu on iki mükellef hakkında tanzim olunan vergi tekniği raporundaki tespitlerden, davacı şirketin Adana Ticaret Odası'ndan aldığı … tarih ve 10-117 sayılı kapasite raporu ile Adana Sanayi Odası'ndan aldığı … tarih ve … sayılı kapasite arttırım raporlarının ve sentetik vernik, ahşap koruyucu, sentetik ve endüstriyel tiner üretimlerini gerçekleştirmeyi sağlayacak makine ile teçhizatının bulunduğu, ...

Cumhuriyet Başsavcılığı tarafından yürütülen soruşturma kapsamında şirkete gelen gümrük yetkililerince tutulan tutanakta, fabrikada ortalama on kişinin çalıştığı, raporda sayaçta kullanılan elektrik miktarlarının iddia edildiği gibi üretim yapıldığını desteklemediği iddia edilse de elektrik tüketimine ilişkin elektrik mühendisleri veya uzman bilirkişilerin eşliğinde üretim sahasında keşif gerçekleştirilerek hazırlanan bir bilirkişi raporuyla somut tespit ve değerlendirmelerin yapılmadığı,

2009 ila 2012 yıllarında white spirit alımları dışında alım ve satımlarının tamamının gerçeği yansıtmadığı ve alıcı işletmelerin hepsinin riskli mükelleflerden oluştuğu saptanmasına karşın bu tespitlerin sadece yoklamalara dayandığı, riskli mükellef olarak değerlendirilen ve davacıdan olan alışlarının tamamen gerçek dışı olduğu kabul edilen mükelleflerin sadece bir kaçı hakkında vergi tekniği raporu bulunduğu, ayrıca davacı şirketçe, 6.303.213,48 USD tutarındaki ihracatların hiçbirinin dikkate alınmadığı,

öte yandan, inceleme elemanı tarafından, kaçak akaryakıt organizasyonu içinde yer aldığı iddia edilen şahıslar hakkında cumhuriyet savcılığınca düzenlenen iddianame içeriğindeki tape kayıtlarından faydalanılarak herhangi bir piyasa araştırması yapılmadan %39 karlılık oranına ulaşıldığı, 2011 ve 2012 yıllarında araç ve tesisatının bulunduğu, çalışan işçi sayısının yeterli olduğu,

alım ve satımlarının tamamının vergi tekniği raporuna yansıtılmadığı hususları birlikte değerlendirildiğinde, eksik inceleme sonucu düzenlendiği anlaşılan ve herhangi bir piyasa araştırması ve karşıt inceleme gerçekleştirilmeden, davacının tüm alış ve satışlarının sahte olduğu farzedilerek, telefon kayıtlarından hareketle ve varsayıma dayalı olarak tespit edilen karlılık oranı esas alınarak belirlenen matrah üzerinden yapılan tarhiyatta hukuka uygunluk görülmediği gerekçesiyle cezalı vergi kaldırılmıştır.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusunun, usul ve hukuka uygun olduğu sonucuna varılan Vergi Mahkemesi kararının kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Davacının alkid-boya üretmek taahhüdüyle satın aldığı white spiriti kullanım amacına uygun olmayacak şekilde kaçak akaryakıt olarak sattığı, bu faaliyetini gizlemek için sahte belge düzenlediği ve kullandığı hususları, hakkında tanzim edilen vergi tekniği raporuyla saptandığından yapılan tarhiyatın hukuka uygun olduğu ileri sürülerek kararın bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Salınan cezalı verginin hukuka aykırı olduğu belirtilerek istemin reddi gerektiği savunulmaktadır. DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'NİN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin kabulü gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

MADDİ OLAY

Davacı şirketin 2009-2012 yıllarına ilişkin hesap ve işlemlerinin incelenmesi sonucu düzenlenen vergi tekniği raporunda; davacının da dahil olduğu organizasyonu oluşturan kişiler hakkında white spirit maddesini kaçak akaryakıt olarak sattıkları iddiasıyla ceza soruşturması açıldığı, savcılık iddianamesindeki tespitlere göre, white spirit maddesinin kaçak akaryakıt olarak satışının suç örgütü kurularak gerçekleştirildiği, fiziki takip sonucu onbeş farklı yerde white spirit ürününün yakalandığı,

incelemeye konu mükelleflerin 2011 yılında piyasanın ihtiyacı olandan 28 kat, 2012 yılında 13 kattan fazla miktarda ahşap koruyucu boya ürettiklerini iddia etmelerinin ticari ve teknik icaplara uymadığı, organizasyon kapsamındaki şirketler ve bu şirketlerin ortakları arasındaki yakın akrabalık ilişkileri bulunmasının işletmelerin hepsinin tek merkezden yönetildiğini gösterdiği, üretildiği iddia edilen ürünlerin nakliyesinin yapılmadığı,

alış ve satış yapılan şirketlerin riskli mükelleflerden oluştuğu, davacı şirketin Adana Ticaret Odası'ndan aldığı 28/12/2010 tarih ve 10-117 sayılı kapasite raporu ile Adana Sanayi Odası'ndan temin ettiği … tarih ve … sayılı kapasite raporunda 800.000,00 TL değerinde makine ve tesisatının, 200.000,00 TL değerinde sabit kıymetinin olduğunun belirtildiği ancak defter kayıtlarındaki maddi duran varlıklar değerinin 94.000TL olarak yer aldığı, gerçek dışı beyanlarla yüksek tutarda kapasite artışı sağlandığı,

sentetik tiner üretimi için gerekli olan toluen hammaddesi yerine kullanıldığı iddia edilen endüstriyel tiner hammaddesi ve koruyucu pinoteks boya üretimi için gerekli olan alkid reçine ve katkı maddesi alış faturalarının organizasyon kapsamındaki şirketlerden temin edildiği, ahşap koruyucu pinoteks boya üretimi için gerekli olan inorganik pigment ve zehirli deniz boyaları üretimi için gerekli olan sentetik reçine, diğer zehirler, kurşun ustibeci alımlarının bulunmadığı, ...

Boya Limited Şirketi ve ... Boya Limited Şirketi ile birlikte ...

Boya Limited Şirketi'ne ait sayaçtan kullanılan elektrik miktarının iddia edilen üretim için kullanılması gereken elektrik miktarının çok altında ve birçok dönemde üretim varken tüketilen elektrik miktarının, üretim yapılmadığı dönemlerde tüketilen elektrik miktarı kadar olduğu, 2012 yılının birçok döneminde üç vardiya çalışıldığı iddia edilmesine rağmen gece elektrik tüketimlerinin üretim yapıldığını desteklemediği, üretim tasdik raporlarındaki satış faturalarına göre 2012 yılında 11 kg'lık 2 adet, 17 kg'lık 3000 adet, 18 kg'lık 17393 adet ve 20 kg'lık 223079 adet ambalaj malzemesi kullanıldığı,

satış faturalarında 11, 18, 20, 25, 180, 200 kg.'lık yüksek miktarda ambalaj malzemesi kullanarak mal satıldığı iddia edilmesine rağmen söz konusu ambalaj malzemelerine ilişkin neredeyse hiç alım yapılmadığı, 2012 yılında dökme olarak satılması mümkün olmayan 15.824.321 kg ahşap koruyucu pinoteks boyanın 19.400, 20.000, 22.400 kg ve 219.620 kg sentetik tineri 20.000, 20.200, 20.400 kg'lık tankerlerle dökme olarak satıldığı belirtilmiş ise de bu ürünlerin nakliye giderlerinin olmadığı, iddia edilen satışların ambalajsız -dökme olarak- yapılamayacağının çeşitli sanayi odalarından ve boya firmalarından alınan görüşle desteklendiği,

yapılan bu tespitlerin davacı şirketin sentetik tiner, ahşap koruyucu pinoteks boya, zehirli deniz boyaları üretiminde bulunamayacağını ve düzenlenen satış faturalarının gerçeği yansıtmadığını ortaya koyduğu, davacının alkid-boya üretiminde kullanacağını taahhüt ederek 2012 yılı içerisinde yurt dışından ithal ettiği ve yurt içinde Tüpraş'tan satın aldığı white spirit ürününü, taahhüt ettiği alkid-boya üretiminde kullanmayıp olduğu gibi veya basit bir karışımla sattığı ve satış faturalarını da alkid-boya üretimi yapmış gibi mamül ürün satışı şeklinde düzenlediği,

olmadığı halde varmış gibi gösterilen söz konusu sentetik tiner, ahşap koruyucu pinoteks boya ve zehirli deniz boyaları satışlarının tamamının, organizasyon kapsamında kaçak akaryakıt olarak satılan white spirit ürününün çıkışını göstermek, şirket alış ve satışlarını dengelemek, gerçek işlemleri gizlemek amacıyla yapıldığı, incelemeye konu şirketlerin yetkililerinin yasal dinlemelerle elde edilen tape kayıtlarından alınan hammaddelerin %39 oranında kar elde edilerek satıldığı saptamalarına yer verilmiştir.

Değinilen vergi tekniği raporu done alınmak suretiyle, davacının kaçak akaryakıt organizasyonu dahilinde gerçeği yansıtmayan belge düzenlediği ve bu durumu gizlemek amacıyla sahte fatura kullandığı,

cumhuriyet savcılığınca düzenlenen iddianame içeriğindeki tape kayıtlarından örgüt yöneticisi ve üyesi olduğu iddia edilen şahıslar tarafından gerçekleştirilen muhtelif tarihli telefon görüşmelerine konu kaçak akaryakıt satış bedeli ile görüşmelerin yapıldığı tarihlerde dağıtım firmalarından alınan hammadde alış bedellerinin karşılaştırılması suretiyle ortalama %39 karlılık oranının bulunduğu yolunda saptamalar içeren vergi inceleme raporuna dayanılarak,

davacının alış bedeli üzerine %39 kar oranı ilave edilerek hesaplanan katma değer vergileri ilgili dönem beyanlarına matrah farkı olarak ilave edilmek, sahte fatura düzenleyerek yapılan satışlar matrahtan çıkarılmak ve sahte alışlar nedeniyle yüklenilen katma değer vergileri indirimleri reddedilmek suretiyle yeniden düzenlenen beyan tablosuna göre dava konusu tarhiyatın yapıldığı anlaşılmıştır.

İLGİLİ MEVZUAT

213 sayılı Vergi Usul Kanununun 3.maddesinin (B) bendinde, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği ve iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde ispat külfetinin bunu iddia eden tarafa ait olduğu hükmüne yer verilmiştir.

213 sayılı Vergi Usul Kanununun 30.maddesinin ikinci fıkrasının 4.bendinde; defter kayıtları ve bunlarla ilgili vesikaların,vergi matrahının doğru ve kesin olarak tespitine imkan vermeyecek derecede noksan, usulsüz ve karışık olması dolayısıyla ihticaca salih bulunmaması hali re'sen tarh sebebi olarak sayılmıştır. Anılan Kanunun 134.maddesinde ise vergi incelemesinden maksadın ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu belirtilmiş, 359. maddesinin (b) fıkrasında, sahte belge, gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belge olarak tanımlanmıştır.

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 1. maddesinde, ticari faaliyet çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetlerin katma değer vergisine tabi tutulacağı, 20. maddesinde teslim ve hizmet işlemlerinin karşılığını teşkil eden bedelin katma değer vergisi matrahını oluşturduğu, 29. maddesinde, mükelleflerin, vergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak,

düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisini indirebilecekleri, 34. maddesinin 1. bendinde ise yurt içinden sağlanan veya ithal olunan mal ve hizmetlere ait katma değer vergisinin alış faturası veya benzeri vesikalar üzerinde ayrıca gösterilmek ve bu vesikalar kanuni defterlere kaydedilmek şartıyla indirilebileceği kurala bağlanmıştır.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

2012 yılına ilişkin olarak yukarıda sözü edilen saptamalar, davacının da dahil olduğu organizasyon dahilinde alkid-boya üretiminde kullanacağını taahhüt ederek 2012 yılı içerisinde de yurt dışından ithal ettiği ve yurt içinde Tüpraş'tan satın aldığı white sprit ürününü, taahhüt ettiği alkid-boya üretiminde kullanmayıp olduğu gibi veya basit bir karışımla sattığı ve satış faturalarını da alkid-boya üretimi yapmış gibi mamül ürün satışı şeklinde düzenlediği,

cumhuriyet savcılığınca düzenlenen iddianame içeriğindeki tape kayıtlarından örgüt yöneticisi ve üyesi olduğu iddia edilen şahıslar tarafından muhtelif tarihli telefon görüşmelerinin yapıldığı tarihlerde dağıtım firmalarından alınan hammadde alış bedellerinin karşılaştırılması suretiyle ortalama %39 karlılık oranındaki kazancın kayıt ve beyan dışı bırakıldığını, bu durumun gizlenmesi amacıyla sahte fatura kullanıldığını ve düzenlendiğini gösterdiğinden yazılı gerekçeyle tarhiyatın kaldırılması yolundaki karara yöneltilen istinaf başvurusunun reddine ilişkin kararda hukuka uygunluk görülmemiştir.