Danıştay 3. Daire E.2018/5097 K.2022/450

Dava konusu istem: Davacı şirket adına, yurt dışında yapılan inşaat, onarım, montaj işleri ile teknik hizmetlerden elde edilen kazancın, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 5. maddesinin 1. fıkrasının (h) bendi kapsamında kurumlar vergisinden müstesna tutulamayacağı yolundaki saptamaları içeren vergi inceleme raporu uyarınca 2013 yılı için re'sen salınan bir kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi ile 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun mükerrer 355. maddesinin birinci fıkrası uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istemine ilişkindir

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu ve 1 No'lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği'nin birlikte değerlendirilmesinden, Kanun'nun 5. maddesinin 1. fıkrasının (h) bendi yer alan istisnadan yararlanılabilmesi için yurt dışında yapılan inşaat onarma, montaj işleri ile teknik hizmetlerden sağlanarak Türkiye'de genel sonuç hesaplarına aktarılan kazançların herhangi bir koşula bağlanmaksızın kurumlar vergisinden istisna edildiği sonucuna varıldığından, dava konusu bir kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisinde hukuka uyarlık bulunmadığı,

inşaat işleri kapsamında yurt dışına gönderilen paraların ve yurt dışından gelen hakedişlerin kargo firması vasıtasıyla taşındığı, mevzuata aykırı olarak para transferlerinin elden yapıldığı tespit edildiğinden kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle tarhiyat kaldırılmış, özel usulsüzlük cezası yönünden dava reddedilmiştir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurularının, usul ve hukuka uygun olduğu sonucuna varılan Vergi Mahkemesi kararının kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3.fıkrası uyarınca reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Davacı şirket hakkında düzenlenen rapora göre, yurt dışı inşaatlarından elde ettiği kazanca ve giderlere ilişkin olarak fatura veya benzeri belge sunamadığı, ayrıca yurt dışı kazancına ilişkin olarak farklı inşaat işlerinden aldığı hasılatları tek bir inşaat işiymiş gibi Basra Şubesi gelirleri adı altında muhasebeleştirildiği, yapılan tarhiyatların hukuka uygun olduğu ileri sürülerek kararın aleyhe olan hüküm fıkrasının bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Savunma verilmemiştir. DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'IN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin kabulü gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

MADDİ OLAY

Davacı şirketin 2013 yılı işlemlerinin kurumlar vergisi yönünden incelenmesi sonucu düzenlenen vergi inceleme raporunda; 2013 yılı kurumlar vergisi beyannamesinde 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 5. maddesinin 1. fıkrasının (h) bendi kapsamında yurt dışında yapılan inşaat, onarım, montaj işleri ile teknik hizmetlerden elde edilen kazancın kurumlar vergisi beyannamesinde indirim konusu yapıldığının tespit edildiği, söz konusu kazancın istisna kapsamında değerlendirilmesi mümkün olmadığından bahisle bir kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisinin re'sen salındığı, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun mükerrer 355. maddesinin birinci fıkrası uyarınca özel usulsüzlük cezasının kesildiği anlaşılmaktadır.

İLGİLİ MEVZUAT

5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 6. maddesinin 1. fıkrasında, kurumlar vergisinin, mükelleflerin bir hesap dönemi içinde elde ettikleri safi kurum kazancı üzerinden hesaplanacağı, 2. fıkrasında da safi kurum kazancının tespitinde, Gelir Vergisi Kanunu'nun ticari kazanç hakkındaki hükümlerinin uygulanacağı belirtilmiştir.

Kurumlar Vergisi Kanunu'nun atıf yaptığı 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 40. maddesinde safi kazancın tespiti ile ilgili düzenlemelere yer verilmiş, 42. maddesinde ise birden fazla takvim yılına sirayet eden inşaat ve onarma işlerinde kar ve zararın işin bittiği yıl kati olarak tespit edileceği ve tamamının o yılın geliri sayılarak, mezkur yıl beyannamesinde gösterileceği hüküm altına alınmıştır.

Öte yandan 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 5. maddesinin 1. fıkrasının (h) bendinde, yurt dışında yapılan inşaat, onarım, montaj işleri ile teknik hizmetlerden sağlanarak Türkiye'de genel sonuç hesaplarına intikal ettirilen kazançların kurumlar vergisinden müstesna olduğu hükmü yer almaktadır.

1 Seri No'lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği'nin 5/9. maddesinde, "Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 5. maddesinin 1. fıkrasının (h) bendi ile yurt dışında yapılan inşaat, onarım, montaj işleri ile teknik hizmetlerden sağlanarak Türkiye'de genel sonuç hesaplarına aktarılan kazançların herhangi bir koşula bağlanmaksızın kurumlar vergisinden istisna edildiği, teknik hizmetlerden elde edilen kazançların da anılan istisnadan yararlanabilmesi için bu işlerin yurt dışında bulunan iş yerleri veya daimi temsilciler aracılığıyla yapılması,

yurt dışında ayrıca bir iş yeri veya daimi temsilcisi olmadan yapılan teknik hizmetlerin hizmet ihracatı olarak değerlendirilmesi gerektiği, yurt dışındaki inşaat işine bağlı olarak Türkiye'de yapılan teknik hizmetlerden sağlanan kazançların bu istisnadan yararlandırılmasının mümkün olmadığı dolayısıyla kurumların yurt dışında bir inşaat ve onarım işi varsa, buna bağlı teknik hizmetler ister Türkiye'de isterse yurt dışında yapılsın, elde edilen kazançların istisnadan yararlanabileceği,

kurumların yurt dışında yaptıkları bir inşaat ve onarım işinin bulunmaması halinde ise ancak yurt dışında bir iş yeri veya daimi temsilci aracılığıyla yaptıkları teknik hizmetlerden elde edilen kazançların istisnadan yararlanabileceği, aynı tebliğin 5/17 maddesinin "Kurumlar Vergisinden İstisna Edilen Kazançlara İsabet Eden Giderlerin Diğer Kazançlardan İndirilmemesi" başlıklı bölümünde;

istisna kazançları ile diğer faaliyetlerden doğan kazançların, işletme kayıtlarında ayrımının yapılması ve istisna kazançlara ilişkin maliyet ve gider unsurlarının, diğer faaliyetlerden elde edilen kazançlarla ilişkilendirilmemesi gerektiği açıklamaları yer almaktadır.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Yukarıdaki düzenlemeler uyarınca, istisna kazancın, yurt dışında yapılan inşaat, onarım, montaj işleri ile teknik hizmetlerden elde edilmesi gerektiği, yine bu kapsamda elde edilen kazancın genel sonuç hesaplarına aktarılmasında faaliyette bulunulan yabancı ülke mevzuatı gereğince, hesap döneminin kapandığı tarih ve yine ilgili ülke mevzuatına göre tespit edilen faaliyet sonucunun dikkate alınacağı, istisna kazançları ile diğer faaliyetlerden doğan kazançların, işletme kayıtlarında ayrımının yapılması ve istisna kazançlara ilişkin maliyet ve gider unsurlarının, diğer faaliyetlerden elde edilen kazançlarla ilişkilendirilmemesi gerektiği açıktır.

Uyuşmazlık konusu olayda, davacı şirket tarafından farklı inşaat işlerinden farklı kişi ve firmalardan elde edilen hasılatların tek bir inşaat işinden elde edilmiş gibi muhasebeleştirildiği, ayrıca davacı tarafından ifade edildiği üzere söz konusu inşaat işlerinin bazıları henüz tamamlanmadığından, Kanun'da belirtilen istisna kapsamında bir kazancın varlığından söz edilemeyeceğinden, Vergi Mahkemesinin dava konusu tarhiyatın aksi yöndeki gerekçeyle kaldırılmasına dair hüküm fıkrasına davalı idarece yapılan istinaf başvurusunu reddeden Vergi Dava Dairesi kararının değinilen hüküm fıkrası yönünden bozulması gerekmiştir.

(X)-KARŞI OY

Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçe karşısında kararın bozulmasını sağlayacak durumda bulunmadığından, temyiz isteminin reddi ve kararın onanması gerektiği oyuyla karara katılmıyoruz.