Danıştay 3. Daire E.2019/2006 K.2021/5298

Dava konusu istem: Davacı adına, kanuni temsilcisi olduğu ... Dokumacılar Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketinin 6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu'nun geçici 7. maddesi uyarınca ticaret sicilinden re'sen silindiği 05/10/2015 tarihinden önceki 2012 takvim yılında sermaye azaltımı ve artırımı yoluyla ortaklara götürü biçimde kar dağıtımında bulunduğu ancak dağıtılan bu tutarın tevkifata tabi tutulmadığı yolunda saptamaları içeren vergi inceleme raporuna istinaden 2012 yılı için re'sen salınan bir kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisinin kaldırılması istemine ilişkindir.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Sermaye artırımı suretiyle sermayeye eklenen değer artış fonunun sermaye azaltımı sonucu işletmeden çekilmesi durumunda vergilendirileceğine ilişkin herhangi bir kanun hükmü bulunmadığı,

genel tebliğ ve özelgelere dayalı olarak yapılan genişletici yorum yoluyla mükelleflerin vergisel yüklerinin artırılmasının kanunilik ilkesiyle bağdaşmayacağı ve sermayeye eklenerek ortakların sermayeye eklediği kıymet niteliği kazanan değer artış fonunun işletmeden çekilmesinin kurum kazancı ve kâr dağıtımı sayılamayacağı şirket malvarlığına dışarıdan getirilen bir katkı söz konusu olmadan ortaklarca sermayeye ilave edilen değerin işletmeden çekilmesi durumunun söz konusu olduğu kanaat ve sonucuna varıldığından yapılan tarhiyatta hukuka uygunluk bulunmadığı gerekçesiyle dava konusu cezalı vergi kaldırılmıştır.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusunun, usul ve hukuka uygun olduğu sonucuna varılan Vergi Mahkemesi kararının kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Davacının kanuni temsilcisi olduğu şirketin sermaye azaltımı yoluyla ortaklarına örtülü olarak kar dağıttığı hususu şirket hakkında düzenlenen vergi inceleme raporu ile somut bir şekilde tespit edildiğinden yapılan tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülerek kararın bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'UN DÜŞÜNCESİ

Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

MADDİ OLAY

6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu'nun geçici 7. maddesi uyarınca 05/10/2015 tarihinde ticaret sicilinden re'sen kaydı silinen ... Dokumacılar Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketinin kanuni temsilcisi olan davacı adına, adı geçen şirketin sermaye azaltımı ve artırımı yoluyla ortaklara götürü biçimde kar dağıtımında bulunduğu ancak dağıtılan bu tutarın tevkifata tabi tutulmadığı yolunda saptamalarını içeren vergi inceleme raporuna dayanılarak 2012 yılı için re'sen bir kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi salınmıştır.

İLGİLİ MEVZUAT

5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun, "Tasfiye" başlıklı 17. Maddesine 5904 sayılı Kanun'un 6. maddesiyle eklenen ve 03/07/2009 tarihinde yürürlüğe giren 9. fıkrasında, tasfiye edilerek tüzel kişiliği ticaret sicilinden silinmiş olan mükelleflerin tasfiye öncesi ve tasfiye dönemlerine ilişkin olarak salınacak her türlü vergi tarhiyatı ve kesilecek cezaların, müteselsilen sorumlu olmak üzere; tasfiye öncesi dönemler için kanuni temsilcilerden, tasfiye dönemi için ise tasfiye memurlarından herhangi biri adına yapılacağı kurala bağlanmıştır.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Bir şirketin borçlu kılınabilmesi ancak tüzel kişilik kazandığı tarih ile bu kişiliğin sona erdiği tarih arasındaki zaman diliminde olanaklıdır. Türk Ticaret Kanunu hükümlerine göre şirketlerin tüzel kişilikleri ticaret sicilinden silinmesiyle sona ermektedir. Ticaret sicilinden kaydı silinen ve hukuksal varlığı sona eren bir kurumun bu tarihten sonra haklara sahip olması, borçlu kılınması, temsili, yargı yerlerinden koruma istemesi mümkün değildir.

Bu nedenle tasfiye edilerek tüzel kişilikleri sona eren kurumlar vergisi mükellefleri adına, tasfiyeye giriş tarihinden önceki dönemlerle ilgili olsa dahi vergilendirme yapılması mümkün bulunmamaktadır.

Tüzel kişiliği sona eren ve bu nedenle borçlandırılmasına hukuken imkan bulunmayan kurumların hukuksal varlığının devam ettiği dönemlere ait olup, ikmalen veya re'sen tarhı gereken vergi ve kesilecek cezalardan sorumlu tutulacaklar konusundaki hukuki boşluk, 5520 sayılı Kanun'un 17. maddesine eklenen ve yukarıda kuralına yer verilen 9. fıkra ile giderilmiştir.

Buna göre; tüzel kişi kanuni temsilcisinin tasfiyesi tamamlanmış ve ticaret sicilinden kaydı silinmiş tüzel kişiler adına 03/07/2009 tarihinden itibaren yapılacak tasfiyeye giriş tarihinden önceki dönemlere ilişkin tarhiyatların muhatabı olabileceği, başka bir ifadeyle söz konusu tarhiyatların müteselsilen sorumlu olmak üzere kanuni temsilcilerden biri adına yapılabileceği açıktır.

Yukarıda yer verilen yasal düzenlemeler uyarınca, tarhiyatın doğrudan kanuni temsilciler adına yapılabilmesi, asıl mükellefin tasfiye edilmesi ve tüzel kişiliğinin ticaret sicilinden silinmiş olması koşuluna bağlanmış olup tasfiye ve iflas hallerinde ticaret şirketlerinin mükellefiyetlerinin sona erdirilmesinde süreç; Türk Ticaret Kanunu ve Kurumlar Vergisi Kanunu'ndaki işlemler yerine getirilerek, tasfiye edilme veya iflasın kapanması tescil ve ilan edildikten sonra, tüzel kişiliğin ticaret sicili kayıtlarından terkin edilmesiyle gerçekleşmektedir.

Ancak davacının kanuni temsilcisi olduğu ... Dokumacılar Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi tarafından, 6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu'nun geçici 7.maddesi uyarınca yapılan ihtar ve Türkiye Ticaret Sicili Gazetesi'nde yayımlanan ilana rağmen süresi içerisinde bildirimde bulunulmadığından, 05/10/2015 tarihinde ticaret sicilinden re'sen kaydının silindiği, yani 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 17. maddesinin 9. fıkrasında yer verilen tasfiye süreci takip edilerek tasfiyesinin sonlandırılmadığı anlaşılmaktadır.

Bu durumda, tasfiyeye girmeksizin 6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu'nun geçici 7.maddesi uyarınca re'sen kaydı silinen şirket kanuni temsilcisi hakkında 5520 sayılı Kanun'un 17. maddesinin 9. fıkrasında öngörülen tasfiye koşulunun gerçekleşmediği dikkate alındığında, salınan cezalı vergi hukuka uygun düşmediğinden yazılı gerekçeyle verilen kararda sonucu itibarıyla hukuka aykırılık görülmemiştir.

Nitekim Yasa Koyucu tarafından, 5520 sayılı Kanun'un 17. maddesinin 9. fıkrası kapsamına girmeyen tüzel kişilerin tüzel kişiliklerinin veya tüzel kişiliği olmayan teşekküllerin sona ermesi halinde, sona erme tarihinden önceki dönemlere ilişkin her türlü, vergi tarhiyatı ve ceza kesme işleminde uygulanacak düzenleme eksikliği, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 10. maddesine 7103 sayılı Kanun'un 9. maddesi ile eklenen 21/03/2018 tarihinde yürürlüğe giren fıkra ile giderilmiştir.