Danıştay 3. Daire E.2019/6126 K.2022/1423

Dava konusu istem: Davacı şirketin örtülü sermaye kapsamındaki borçlanmaları üzerinden hesaplanan faizin, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 11. maddesinin 1. bendinin (b) işaretli alt bendi gereğince gider yazılamayacağından bahisle söz konusu tutarın matraha dahil edilmesi gerektiği yönünde tespitlere yer verilen vergi inceleme raporuna dayanılarak 2012 yılı için re'sen salınan kurumlar vergisi ile tekerrür hükümleri gereğince artırılarak kesilen bir kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Davacı şirketin örtülü sermaye kapsamında değerlendirilen borçlanmalarının bulunduğu, ortak veya ortakla ilişkili kişilerden temin edilen borçların en yüksek olduğu tarihteki toplam tutarı 15.201.901,80 TL olarak tespit edilmiş ise de davacı şirketin hangi kişi veya kurumlardan ne kadar borç aldığı, faiz oranının ne kadar olduğu, 5520 sayılı Kurumları Vergisi Kanunu'nun 12.maddesinde maddeler halinde sayılan hususlar doğrultusunda borç alınan kişiler veya kurumlarla doğrudan veya dolaylı bir şekilde ortak veya ilişkili kişi olduğunun somut bir şekilde ortaya konulamadığı anlaşıldığından eksik incelemeye dayalı olarak yapılan tarhiyatta hukuka uygunluk görülmediği gerekçesiyle cezalı vergi kaldırılmıştır.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusunun, usul ve hukuka uygun olduğu sonucuna varılan Vergi Mahkemesi kararının kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Davacı adına düzenlenen vergi inceleme raporunda 5520 sayılı Kanunu’nun 12. maddesi kapsamında değerlendirilen borçlanmalarının olduğu, bu borçlanmalar için faiz hesaplanarak finansman giderinin alt hesabı olan kar payı giderleri hesabında izlendiği, ortak veya ortaklarla ilişkili kişilerden temin edilen borçların en yüksek tutarının 15.201.901,80 TL, buna ilişkin faiz giderinin 1.278.195,98 TL olarak beyan edildiği, örtülü sermayeye ilişkin söz konusu faiz giderinin, 5520 sayılı Kanun’un 11. maddesi uyarınca kanunen kabul edilmeyen gider olarak dikkate alınmadığı, söz konusu tutarın kurumlar vergisi matrahına dahil edilmek suretiyle yeniden oluşturulan kurumlar vergisi beyannamesi üzerine yapılan tarhiyatın hukuka uygun olduğu ileri sürülerek kararın bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

2012 yılı "780- Finansman Giderleri" hesabının Türkiye Finans Katılım Bankası Anonim Şirketi ve Asya Katılım Bankası Anonim Şirketi’nden (Bank Asya) kullanılan borçlanmalar nedeniyle ödenen kar payı giderlerinden kaynaklandığı, 5520 sayılı Kanun’un 12. maddesinin 6. fıkrasının (c) bendinde, 5411 sayılı Bankacılık Kanunu’na göre faaliyette bulunan bankalar tarafından yapılan borçlanmalar örtülü sermaye olarak kabul edilmediğinden bu borçlanmalara dair finansmanın faizinin gider olarak kaydedilebileceği, vergi inceleme raporunda ortaklık yapısı ile yapılan borçlanmalar arasındaki ilişkiler hususunda net açıklama olmadığı,

yine 5520 sayılı Kanun’un 12. maddesi uyarınca öz sermayenin üç katını aşan kısmının dikkate alınacağı açıkça belirtilmiş iken yapılan hesaplamada bu hususun göz ardı edildiği belirtilerek istemin reddi gerektiği savunulmaktadır.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …IN DÜŞÜNCESİ :Temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

MADDİ OLAY

Davacı şirket hakkında düzenlenen 21/12/2017 tarih ve 3658/21 sayılı vergi inceleme raporunda, belirli bir mala tahsis edilmemiş mağazalarda bir başka ülkeyle yapılan toptan ticaret faaliyeti ile iştigal ettiği, hakkında tanzim edilen 25/08/2017 tarih 923/9 sayılı görüş ve öneri raporunda 27/07/2016 tarih ve BR-17-11/2 sayılı Masak Raporu'nda dava konusu dönemde ortaklara borçlar bilanço hesabının 9.701.527,36 TL olduğu hususuna yer verildiği, 2012 yılın ait yasal defter ve belgeleri üzerinde yapılan incelemede 5520 sayılı Kanun'un 12.maddesinde belirtilen örtülü sermaye kapsamında borçlanmalarının olduğu,

bu borçlanmalar için faiz hesaplanarak "780- Finansman Giderleri" hesabının alt hesabı olan Kar Payı Giderleri hesabında izlendiği, hesap bakiyesinin 1.255.023,79 TL olarak görüldüğü, 31/12/2012 tarihli bilançosuna göre özsermayesi 13.001.143,46 TL, toplam faiz gideri 1.278.195,98 TL, ortak veya ortakla ilişkili kişilerden temin edilen borçların en yüksek olduğu tarihteki toplam tutarının 15.201.901,80 TL olduğu ve buna ilişkin toplam faiz giderini 1.278.195,98 TL olarak beyan ettiği, örtülü sermayeye ilişkin söz konusu faiz giderlerinin 5520 sayılı Kanun'un 11.maddesi uyarınca kanunen kabul edilmeyen gider olarak matraha ilave etmediğinin,

gider olarak dikkate aldığının tespit edildiği, 2012 yılı kurumlar vergisi beyannamesinde örtülü sermaye uygulamasına ilişkin bilgilerde toplam faiz tutarı olarak beyan edilen 1.278.195,98 TL'nin matraha dahil edilmesi suretiyle yeniden oluşturulan kurumlar vergisi beyannamesi tablosu uyarınca adına dava konusu tarhiyatın yapıldığı anlaşılmıştır.

İLGİLİ MEVZUAT

5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 11. maddesinin 1. bendinin (b) işaretli alt bendinde, örtülü sermaye üzerinden ödenen veya hesaplanan faiz, kur farkları ve benzeri giderlerin kurum kazancının tespitinde gider olarak indirimlerinin kabul edilemeyeceği, 12. maddesinin 1. bendinde, kurumların, ortaklarından veya ortaklarla ilişkili olan kişilerden doğrudan veya dolaylı olarak temin ederek işletmede kullandıkları borçların, hesap dönemi içinde herhangi bir tarihte kurumun öz sermayesinin üç katını aşan kısmının ilgili hesap dönemi için örtülü sermaye sayılacağı kuralına yer verilmiştir.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Davacı şirket hakkında düzenlenen ve tarhiyata dayanak alınan vergi inceleme raporunda yer verilen ve daha önce tanzim edilen 25/08/2017 tarih 923/9 sayılı görüş ve öneri raporunda alıntı yapılan 27/07/2016 tarih ve BR-17-11/2 sayılı Masak Raporu'nda, dava konusu dönemde ortaklara borçlar bilanço hesabının 9.701.527,36 TL olarak belirtildiği,

davacı tarafından, temyize cevap dilekçesinde 2012 yılı "780- Finansman Giderleri" hesabının Türkiye Finans Katılım Bankası Anonim Şirketi ve Asya Katılım Bankası Anonim Şirketi’nden (Bank Asya) kullanılan borçlanmalar nedeniyle ödediği kar payı giderlerinden kaynaklandığı iddia edilmiş ise de bu hususa ilişkin herhangi bir bilgi ve belge sunulmadığı,

öte yandan dosya kapsamına alınan dava konusu döneme ilişkin muavin defterinde, finansman gideri olarak Türkiye Finans Katılım Bankası Anonim Şirketi ve Asya Katılım Bankası Anonim Şirketi’ne (Bank Asya) ait banka işlem fişi bilgilerinin yer aldığı görülmekle birlikte kredi ödemesine dair dosyaya bir belge de ibraz edilmediği, dolayısıyla şirketin örtülü sermaye kapsamındaki borçlanmaları olduğu sonucuna ulaşılmış olup yazılı gerekçeyle tarhiyatı kaldıran Vergi Mahkemesi kararına yöneltilen istinaf isteminin reddi yolundaki kararda hukuka uygunluk görülmemiştir.

Öte yandan yeniden verilecek kararda tarh matrahının hukuka uygunluğu ve vergi ziyaı cezasının tekerrür nedeniyle artırılan kısmı hakkında değerlendirme yapılarak karar verilmesi gerektiği de açıktır.