Danıştay 3. Daire E.2019/6437 K.2022/605

Dava konusu istem: Davacı adına, alımlarının bir kısmını sahte faturalarla belgelendirdiği ve bu alımlarına yönelik ödemelerini banka ve finans kuruluşlarınca düzenlenen belgelerle tevsik etmediği yolundaki saptamaları içeren vergi inceleme raporuna dayanılarak 2016 yılının Şubat, Mart, Temmuz, Ağustos, Ekim ve Kasım dönemleri için re'sen salınan katma değer vergisi ve tekerrür hükümleri gereğince artırılarak kesilen bir kat vergi ziyaı cezası ile 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353.maddesinin 1.bendi ve mükerrer 355.maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezalarının kaldırılması istemine ilişkindir.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Davacının faturalarını kayıtlarına aldığı … hakkındaki saptamalar, düzenlediği faturaların gerçeği yansıtmadığını göstermediği, … hakkında tutanakla tespit edilen ve ihtirazi kayıt olmaksızın kabul edilen bu alımlarına ilişkin fatura bedellerinin banka veya finans kurumları aracılığıyla ödenmediğinin açıkça ortaya konulduğu,.

Metal Makine İnşaat Nakliye Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi Limited Şirketi hakkındaki tespitlerden ise düzenlediği faturaların sahte olduğu sonucuna ulaşıldığı, sözü edilen şirketten alınan sahte fatura bedellerinin banka veya finans kurumları aracılığıyla ödenmesinin beklenemeyeceği, somut bir saptama yapılmaksızın 213 sayılı Kanun'un 353.maddesinin 1.bendi uyarınca özel usulsüzlük cezası kesilemeyeceği,

2014 yılına ait olup aynı yıl içinde kesinleşen nitelik itibarıyla farklı olan ve cüz'i miktardaki vergi ziyaı cezasının tekerrüre esas alınmayacağı gerekçesiyle tarhiyat ve 213 sayılı Kanun'un mükerrer 355.maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezası azaltılmış, vergi ziyaı cezasının tekerrürden kaynaklanan kısmı ise kaldırılmıştır.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti:

Vergi Mahkemesi kararının, 213 sayılı Kanun'un 353.maddesinin 1.bendi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının ve vergi ziyaı cezasının tekerrürden kaynaklanan kısmının kaldırılmasına ve mükerrer 355. maddesi gereğince kesilen özel usulsüzlük cezasının azaltılmasına ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen istinaf başvurusu, kararın değinilen hüküm fıkrasının kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle reddedilmiştir.

Davacının faturalarını kayıtlarına aldığı … hakkındaki vergi tekniği raporlarında yer alan saptamalar, düzenlediği faturaların gerçeği yansıtmadığını gösterdiğinden tarhiyatın bu kısmının da hukuka uygun olduğu gerekçesiyle, istinaf başvurusu bu yönden kabul edilerek Vergi Mahkemesi kararının değinilen hüküm fıkrası kaldırıldıktan sonra tarhiyatın sözü edilen kısmı yönünden de dava reddedilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Davacının fatura aldığı kişilerin komisyon karşılığında sahte fatura düzenlediği hususunun hakkında düzenlenen vergi tekniği raporundaki tespitlerle ortaya konulduğu, indirimlerin reddi suretiyle yapılan tarhiyatta ve 213 sayılı Kanun'un 353.maddesinin 1.bendi gereğince kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülerek kararın aleyhe olan hüküm fıkrasının bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'IN DÜŞÜNCESİ: Vergi ziyaı cezasının tekerrürden kaynaklanan kısmına ilişkin hüküm fıkrasının kısmının bozulması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

MADDİ OLAY

Davacı adına, alımlarının bir kısmını sahte faturalarla belgelendirdiği ve bu alımlara yönelik ödemelerini banka ve finans kuruluşlarınca düzenlenen belgelerle tevsik etmediğinden bahisle re'sen katma değer vergisi salınmış, tekerrür hükümleri gereğince artırılarak bir kat vergi ziyaı cezası ile 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353.maddesinin 1.bendi ve mükerrer 355.maddesi gereğince özel usulsüzlük cezaları kesilmiştir.

İLGİLİ MEVZUAT

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 339. maddesinin olay tarihinde yürürlükte bulunan şeklinde, vergi ziyaına sebebiyet vermekten veya usulsüzlükten dolayı ceza kesilen ve cezası kesinleşenlere, cezanın kesinleştiği tarihi takip eden yılın başından başlamak üzere vergi ziyaında beş, usulsüzlükte iki yıl içinde tekrar ceza kesilmesi durumunda, vergi ziyaı cezasının yüzde elli, usulsüzlük cezasının yüzde yirmibeş oranında artırılmak suretiyle uygulanacağı kurala bağlanmış olup söz konusu madde,

26/10/2021 tarih ve 31640 sayılı Resmi Gazetede yayımlanarak yürürlüğe giren 7338 sayılı Vergi Usul Kanunu ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun'un 38. maddesinde yapılan değişiklikle, vergi ziyaına sebebiyet vermekten veya usulsüzlükten dolayı ceza kesilen ve cezası kesinleşenlere, vergi ziyaı cezasında cezanın kesinleştiği tarihi izleyen günden itibaren beşinci yılın isabet ettiği takvim yılının sonuna kadar, usulsüzlükte cezanın kesinleştiği tarihi izleyen günden itibaren ikinci yılın isabet ettiği takvim yılının sonuna kadar tekrar ceza kesilmesi durumunda, vergi ziyaı cezasının yüzde elli,

usulsüzlük cezası yüzde yirmibeş oranında artırılmak suretiyle uygulanacağı, şu kadar ki, artırım tutarı kesinleşen cezadan (kesinleşen birden fazla ceza olması durumunda bunlardan tutar itibarıyla en yükseğinden) fazla olamayacağı şeklinde yeniden düzenlenmiştir.

Aynı Kanun'un 353. maddesinin 1. bendinde verilmesi ve alınması icap eden fatura, gider pusulası, müstahsil makbuzu ile serbest meslek makbuzlarının verilmemesi, alınmaması veya düzenlenen bu belgelerde gerçek meblağdan farklı meblağlara yer verilmesi halinde; bu belgeleri düzenlemek ve almak zorunda olanların her birine, her bir belge için bu belgelere yazılması gereken meblağın veya meblağ farkının %10'u nispetinde özel usulsüzlük cezası kesileceği hüküm altına alınmıştır.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Temyiz istemine konu edilen kararın; 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun mükerrer 355.maddesi gereğince kesilen özel usulsüzlük cezasına ilişkin hüküm fıkrası aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle Dairemizce de uygun bulunmuştur.

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353. maddesi, fatura veya benzeri belge verilmemesi, alınmaması ve diğer şekil ve usul hükümlerine uyulmamasına ilişkin özel usulsüzlükler ve cezalarını düzenlemektedir. Değinilen maddede öngörülen bu düzenleme ile mükelleflerin vergilendirme işlemlerinin kayıt ve belge düzenine uygun yürütülmesinin sağlanması amaçlanmıştır.

Harcamaların sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı faturalarla belgelendirilmesi, değinilen yasal düzenlemede özel usulsüzlük cezası kesilmesi gereken eylemler arasında gösterilmediği için kesilen cezanın maddenin öngörülüş amacına uygun düşmediği dikkate alındığında, Vergi Mahkemesince yazılı gerekçeyle kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen istinaf başvurusunun reddinde sonucu itibarıyla hukuka aykırılık görülmemiştir.

Tekerrür hükmü sebebiyle cezanın artırımlı uygulanabilmesi için, tekerrüre esas alınacak sonraki eylemin, daha önce işlenmiş bir fiil için kesilen cezanın kesinleşme tarihini takip eden yılın başından sonraki bir tarihte gerçekleşmiş olması gerekmekte olup söz konusu yasal düzenlemede vergi ziyaı cezasının tekerrür nedeniyle artırılarak kesilmesi için tekerrür hükümleri uygulanarak kesilen vergi ziyaı cezası ile bu cezaya esas alınan daha önceki cezalar arasında mahiyet itibarıyla bir bağlantı ya da miktara ilişkin şart bulunmadığından vergi ziyaı cezasının tekerrürden kaynaklanan kısmının Vergi Mahkemesince yazılı gerekçeyle kaldırılması yolundaki hüküm fıkrasına yöneltilen istinaf başvurusunun reddi yolundaki hüküm fıkrasının bozulması gerekmiştir.

Yeniden verilecek kararda, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 339. maddesinde yapılan değişikliğin gözönünde bulundurulması gerektiği açıktır.