Danıştay 3. Daire E.2019/7000 K.2022/3174

2- (DAVALI) ...Vergi Dairesi Müdürlüğü/... VEKİLİ: Av. ...

İSTEMİN KONUSU

.... Vergi Mahkemesinin ...tarih ve E:..., K....sayılı kararına yöneltilen istinaf başvurularına ilişkin ...Bölge İdare Mahkemesi .... Vergi Dava Dairesinin ...tarih ve E:..., K:...sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ

Dava konusu istem: Davacının 2012 yılında bir kısım mal ve hizmet satışlarını kayıt ve beyan dışı bıraktığı ve 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 5. maddesinin 1. fıkrasının (h) bendi kapsamında olmayan kazancını istisna olarak değerlendirdiği, 2012 geçici vergi dönemlerinde ödediği vergi tutarı 383.267,13 TL olduğu halde, kurumlar vergisi beyannamesinde mahsup edilecek vergi tutarın 468.535,76 TL olarak beyan ettiği yolundaki tespitleri içeren vergi inceleme raporuna dayanılarak 2012 yılı için re’sen salınan bir vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi ile 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353. maddesinin 1. bendi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Davacı tarafından, 2012 yılında ......firmasıyla yaptığı sözleşmeye konu yat inşası işinin tamamının yurt içinde yapıldığı sonucuna varılarak yurt dışında yapıldığı iddia edilen kısımlar için kurumlar vergisi beyannamesinde istisna konusu edilen 2.245.873,50 TL ile ...Ltd. ile yapılan sözleşmeye konu yat inşasının 2012 yılında bitirildiği sonucuna ulaşılarak 2013 yılında düzenlenen 942.679,78 TL tutarlı faturanın dönemsellik ilkesine aykırı olarak aynı yıl beyanına yansıtılmak suretiyle haksız olarak istisna konusu edildiğinden bahisle söz konusu tutarların 2012 yılı kurumlar vergisi matrahına eklenmesi

suretiyle dava konusu tarhiyatın yapıldığı, ...ile yapılan sözleşmede yatın herhangi bir kısmının yurt dışında yapılması gerektiğine dair hüküm bulunmadığı, 29/12/2012 tarihli faturada yapılan işin yatın montaj ve teknik hizmetleri olduğunun belirtildiği, söz konusu firmanın sunduğu 14/11/2012 tarihli yazı ile faturanın uyuşmadığı, söz konusu yazıda SOCHI teknesinin Tuzla'da tüm makine, sıhhi tesisat, elektrik ve boya işlemlerinin, iç mobilya işlerinin ise Rusya'da tamamlanarak Kasım 2012 tarihinde sahibi tarafından teslim alındığının belirtildiği, davacı şirket tarafından da 955.000,00 Euro (2.

245.873,50 TL) tutarlı fatura konusu işin yurt dışında yapıldığı hususu ispat edici vesikalarla ortaya konulamadığından tarhiyatın 2. 245.873,50 TL'nin 2012 yılı kurumlar vergisi beyanında istisna edilen tutarlardan çıkartılarak kurumlar vergisi matrahına eklenmesi suretiyle yapılan kısmında hukuka aykırılık görülmediği,

inceleme raporunda, ...Ltd. ile imzalanan sözleşme kapsamındaki işin 2012 yılında tamamlandığı ve teslim edildiği ancak faturanın dönemsellik ilkesine aykırı olarak 2013 yılı beyanlarına intikal ettirildiği belirtilmiş ise de bahse konu işin yurtdışında yapılmış olması nedeniyle 5520 sayılı Kanun'un 5. maddesi uyarınca istisna kapsamında olduğu ve salt faturanın dönemsellik ilkesine aykırı olarak 2013 yılı hesaplarına aktarılması istisna kapsamından çıkarılması sonucunu doğuramayacağından tarhiyatın,

yatın 2012 yılında teslim edildiğinin kabul edilerek 2013 yılın kurumlar vergisi beyanında istisna edilen 942.679,78 TL'nin istisna kapsamından çıkarılarak 2012 yılı kurumlar vergisi matrahına eklenmesi suretiyle yapılan kısmında hukuka uygunluk bulunmadığı, davacının ödemediği geçici vergi tutarını mahsup etmiş olması nedeniyle dava konusu tarhiyatın bu kısmının hukuka aykırı olmadığı,

2012 yılında yapılan işe ilişkin olarak 2013 yılında fatura düzenlediğinden bahisle özel usulsüzlük cezası kesilmişse de, davacının yaptığı işle ilgili olarak 2013 yılında düzenlediği dikkate alındığında, faturanın hiç düzenlenmemiş sayılması suretiyle ceza kesilmesinin hukuka aykırı düştüğü gerekçesiyle tarhiyat azaltılmış, özel usulsüzlük cezası ise kaldırılmıştır.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurularının, usul ve hukuka uygun olduğu sonucuna varılan Vergi Mahkemesi kararının kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENLERİN İDDİALARI

Davacı tarafından, ......ile yapılan sözleşme kapsamında inşaa edilen yatın imalat montaj teknik hizmeti yurt dışında yapılan onarım ve montaj işi kapsamında olduğundan ve bu işten elde edilen kazanç Türkiye'de genel sonuç hesaplarına intikal ettirildiğinden kurumlar vergisinden istisna olduğu, anılan yatın Temmuz 2012'de Türkiye de limandan ayrılarak elektrifikasyon, elektronik, aksesuar, yangın ve soğutma sistemleri gibi işlerin Rusya da tamamlandığı, fatura bilgilerindeki malzeme alışlarının işin yurtdışında tamamlandığını gösterdiği, çalışanların da iş için yurtdışına gönderildiği ileri sürülerek kararın bozulması istenilmektedir.

Davalı idare tarafından, davacı şirketin ...Management Ltd. için yaptığı ve 2012 yılında tamamlanan işle ilgili faturayı 2013 yılında düzenlediği, fatura tutarının TL karşılığı olan tutarı 2012 yılında değil 2013 yılında beyanlarına aktardığı, 2012 yılına illişkin gelirden kaynaklanan istisna tutarını 2013 beyannamesinde yer alan matrahtan indiremeyeceği, böylece 2013 yılında düzenlenen fatura hiç düzenlenmemiş sayıldığından 213 sayılı Kanun’un 353. maddesinin 1. fıkrası uyarınca özel usulsüzlük cezası kesildiği ileri sürülerek kararın bozulması istenilmektedir.

TARAFLARIN SAVUNMALARI

Taraflarca savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...DÜŞÜNCESİ

Davacı temyiz isteminin reddi, davalı idare temyiz isteminin kısmen kabulü gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

MADDİ OLAY

Davacının 2012 yılında ...firmasıyla yaptığı sözleşmeye konu yat inşası işinin tamamının yurt içinde yapıldığı sonucuna varılarak yurt dışında yapıldığı iddia edilen kısımlar için kurumlar vergisi beyannamesinde istisna konusu edilen 2.245.873,50 TL ile ...Ltd. ile yapılan sözleşmeye konu yat inşasının 2012 yılında bitirildiği sonucuna ulaşılarak 2013 yılında düzenlenen 942.679,78 TL tutarlı faturanın dönemsellik ilkesine aykırı olarak aynı yıl beyanına yansıtılmak suretiyle haksız olarak istisna konusu edildiğinden bahisle söz konusu tutarların 2012 yılı kurumlar vergisi matrahına eklenmesi,

2012 geçici vergi dönemlerinde ödediği vergi tutarı 383.267,13 TL olduğu halde, kurumlar vergisi beyannamesinde mahsup edilecek vergi tutarının 468.535,76 TL olarak beyan edildiği, ödenen geçici vergi tutarından daha fazlasının mahsup edilmesi mümkün bulunmadığında bu tutarın tenzili gerektiği tespitlerine yer veren ...tarih ...sayılı vergi inceleme raporuna istinaden dava konusu tarhiyatın yapıldığı, değinilen raporda davacının ......Ltd. ile yaptığı sözleşmede işin 31/07/2012 tarihine kadar bitirilmesi gerektiğinin belirtildiği,

davacı şirket temsilcisinin ifadesi de işin 2012 yılında tamamlandığı yönünde olduğundan 2012 yılında bitirildiği kanaatine varıldığı, davacı şirket temsilcisinin faturanın son hakedişe ait bedel tahsil edilemediğinden faturasının da düzenlenemediğini beyan ettiği, dolayısıyla 2012 yılında tamamlanan iş ile ilgili 401.961,36 Euro tutarlı faturanın dönemsellik ilkesine aykırı olarak 2012 yılı beyanlarına değil 2013 yılı beyanlarına yansıtılmış olup bu faturanın ait olduğu dönem olan 2012 yılı kurumlar vergisi matrahına dahil edilmesi gerektiği,

bahsedilen işle ilgili 2012 yılında fatura düzenlemesi gerekirken yasal süresinde fatura düzenlenmemesi nedeniyle dava konusu özel usulsüzlük cezasının kesildiği anlaşılmaktadır.

İLGİLİ MEVZUAT

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 231. maddesinin 5. bendinin uyuşmazlık döneminde yürürlükte bulunan şeklinde faturanın malın teslim edildiği tarihten itibaren azami yedi gün içinde düzenleneceği, bu süre içinde düzenlenmeyen faturaların hiç düzenlenmemiş sayılacağı, 353. maddesinin 1. bendinde ise fatura, gider pusulası, müstahsil makbuzu ile serbest meslek makbuzlarının verilmemesi, alınmaması veya düzenlenen bu belgelerde gerçek meblağlardan farklı meblağlara yer verilmesi halinde; bu belgeleri düzenlemek ve almak zorunda olanların herbirine her bir belge için, kanunda öngörülen miktardan az olmamak üzere, belgelere yazılması gereken meblağın % 10'u nispetinde özel usulsüzlük cezası kesileceği kurala bağlanmıştır.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Temyiz istemlerine konu edilen Vergi Dava Dairesi kararının; tarhiyata ilişkin hüküm fıkrası aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle Dairemizce de uygun bulunmuştur.

Yukarıda yer verilen kanun maddesinde gösterilen azami düzenleme süresine uyulmasının düzenlenen belgenin fatura olarak kabulü için zorunlu olduğu sonucuna ulaşılmaktadır. Başka bir anlatımla kanunda öngörülen süre geçtikten sonra düzenlenen faturanın geçerli bir fatura olduğunun kabulü mümkün değildir.

Olayda, ...Ltd. İle imzalanan sözleşme kapsamında yapılan işin tarhiyata dayanak 09/10/2017 tarih 14 sayılı vergi inceleme raporundaki tespitler doğrultusunda 2012 yılında tamamlandığı ve teslim edildiği, 401.961,36 Euro (942.679,78 TL) tutarlı faturanın 02/09/2013 tarihinde tanzim edildiği dikkate alındığında, sözü edilen yasal düzenleme gereğince süresinde düzenlenmeyen faturanın, geçerli olmayacağı ve düzenleyen bakımından fatura vermeme; alan bakımından da fatura almama eylemi teşkil edeceği gözönünde bulundurulduğunda, dava konusu özel usulsüzlük cezasının Vergi Mahkemesince yazılı gerekçeyle kaldırılması yolundaki hüküm fıkrasına yöneltilen istinaf başvurusunun reddine dair hüküm fıkrasının bozulması gerekmiştir.