Danıştay 3. Daire E.2021/2614 K.2023/1594

2-(DAVACI) …Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi VEKİLİ: Av. …

İSTEMİN KONUSU

… Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararına yöneltilen istinaf başvurularına ilişkin … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ

Dava konusu istem: Davacı adına, sahte fatura düzenlemek suretiyle komisyon geliri elde ettiği yolundaki tespitleri içeren vergi tekniği raporu done alınmak suretiyle tanzim edilen vergi inceleme raporuna dayanılarak 2016 yılı için re'sen salınan kurumlar vergisi, aynı yılın Temmuz-Eylül ve Ekim-Aralık dönemleri için re'sen salınan geçici vergi ile bu vergiler üzerinden tekerrür hükümleri gereğince artılarak kesilen üç kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Davacı hakkında düzenlenen vergi tekniği raporundaki tespitlerden sahte fatura düzenlediği sonucuna ulaşıldığından yapılan tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmadığı ancak ihbarnamelerde geçici verginin aranmayacağı ve gecikme faizi hesaplanabilmesi için zorunlu olarak yer aldığı belirtildiğinden davanın bu kısmı hakkında karar verilemeyeceği ve yıllık vergiye mahsuben peşin alınan söz konusu vergi üzerinden bir kat vergi ziyaı cezası kesilebileceği,

2014 yılının Kasım dönemine ait olup 2015 yılı içinde kesinleşen vergi ziyaı cezasının tekerrüre esas alınabileceği gerekçesiyle üç kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi ve vergi ziyaı cezasının tekerrüre isabet eden kısmı yönünden dava reddedilmiş, geçici vergi yönünden karar verilmesine yer olmadığına hükmedilmiş, geçici vergi üzerinden kesilen üç kat vergi ziyaı cezası ise bir kata indirilmiştir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurularının, usul ve hukuka uygun olduğu sonucuna varılan Vergi Mahkemesi kararının kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENLERİN İDDİALARI

Davacı tarafından, eksik inceleme ve varsayıma dayalı olarak tarhiyat yapıldığı ileri sürülerek kararın aleyhe olan hüküm fıkrasının bozulması istenilmektedir. Davalı idare tarafından, sahte fatura düzenlediği saptanan davacı adına üç kat vergi ziyaı cezası kesilmesinde hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülerek kararın aleyhe olan hüküm fıkrasının bozulması istenilmektedir.

TARAFLARIN SAVUNMASI

Taraflarca savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'NİN DÜŞÜNCESİ: Davalı idare temyiz isteminin reddi, davacı temyiz isteminin ise kısmen reddi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

MADDİ OLAY

Davacı adına, komisyon karşılığı sahte fatura düzenlediği yolunda saptamalar içeren vergi tekniği raporunu done alan takdir komisyonu kararı uyarınca 2016 yılı için re'sen salınan üç kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi ile aynı yılın Temmuz-Eylül ve Ekim-Aralık dönemleri için re'sen geçici vergi salındığı ve bu vergiler üzerinden tekerrür hükümleri gereğince artılarak üç kat vergi ziyaı cezası kesildiği anlaşılmıştır.

İLGİLİ MEVZUAT

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 339. maddesinin, 7338 sayılı Kanun'un 38. maddesiyle değişen ve 26/10/2021 tarihinde yürürlüğe giren 1. fıkrasında, vergi ziyaına sebebiyet vermekten veya usulsüzlükten dolayı ceza kesilen ve cezası kesinleşenlere, vergi ziyaı cezasında cezanın kesinleştiği tarihi izleyen günden itibaren beşinci yılın isabet ettiği takvim yılının sonuna kadar, usulsüzlükte cezanın kesinleştiği tarihi izleyen günden itibaren ikinci yılın isabet ettiği takvim yılının sonuna kadar tekrar ceza kesilmesi durumunda, vergi ziyaı cezası yüzde elli, usulsüzlük cezası yüzde yirmibeş oranında artırılmak suretiyle uygulanacağı,

artırım tutarının kesinleşen cezadan (kesinleşen birden fazla ceza olması durumunda bunlardan tutar itibarıyla en yükseğinden) fazla olamayacağı, 2. fıkrasında birinci fıkrada yer alan beş ve iki yıllık sürelerin hesabında, artırıma esas alınan cezaların kesinleşme tarihinin dikkate alınacağı hüküm altına alınmıştır.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Temyiz istemlerine konu edilen Vergi Dava Dairesi kararının, üç kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi ile geçici vergiye ilişkin hüküm fıkraları aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle Dairemizce de uygun bulunmuştur.

Uyuşmazlıkta, vergi ziyaı cezasının tekerrür hükümleri uyarınca artırılan kısmı yönünden dava reddedilmişse de ceza hukukunun genel ilkelerinden olan lehe kanun ilkesi gereğince faile ceza öngören bir kanunda sonradan yapılan bir değişiklikle, eski cezaya nazaran daha hafif bir ceza kesilmesi öngörülmüşse faile daha hafif olan ceza uygulanacağından, 213 sayılı Kanun'un 339. maddesinde 7338 sayılı Kanun'la yapılan değişiklikle; tekerrür hükümleri uyarınca artırılacak tutarın, tekerrüre esas alınan cezadan fazla olamayacağı yolunda getirilen düzenleme dikkate alınarak yeniden karar verilmek üzere Vergi Dava Dairesi kararının değinilen hüküm fıkrasının bozulması gerekmiştir.

(X)-KARŞI OY

2575 sayılı Danıştay Kanunu'nun 23. maddesinde, Danıştayın temyiz mercii olarak görevinin, bir hukuk kuralının uygulanmaması veya yanlış uygulanması şeklinde ortaya çıkan hukuka aykırılıkların denetimini yapmakla sınırlı olduğu kurala bağlanmıştır.

İdari işlemlerin yargısal denetiminin hukuka uygunluk denetimi ile sınırlı olması karşısında bu denetimin maddi olayı da kapsadığının kabulü gerekir. Şöyle ki idari davaya konu işlemler, dayandığı, düzenlediği olaydan soyutlanmış olarak yargılamaya konu edilemez. Birçok idari uyuşmazlıkta maddi olanla hukuki olan arasında bir ayrım yapmak mümkün olmayabilir.

İdari davalarda inceleme konusu olan hukuki işlem niteliğindeki bir idari işlemdir. Hukuki işlemin incelenmesi, işlemin dayanağı durumunda bulunan maddi olaydan bağımsız bir inceleme değildir.

Adli yargıda maddi olay incelemesi yapılırken nasıl ki olayın subuta erip ermediği incelenerek bir sonuca ulaşılıyor ise idari yargıda da idarelerce tesis edilen işlemlerin dayanağını teşkil eden maddi olayın irdelenerek sonuca ulaşılması esastır.

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 359. maddesinde, sahte belge "gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belge" olarak tanımlanmaktadır.

Davacı şirket adına, sahte fatura düzenlemek suretiyle komisyon geliri elde ettiği yolunda tespitleri içeren vergi tekniği raporu done alınarak yapılan tarhiyatların kaldırılması istemiyle açılan davayı sonuçlandıran Vergi Mahkemesi kararına yöneltilen istinaf başvurularına ilişkin Bölge İdare Mahkemesi Vergi Dava Dairesi kararına yöneltilen temyiz istemleri hakkında, davacı hakkında düzenlenen vergi tekniği raporundaki tespitler değerlendirilmek suretiyle karar verilmesi gerektiği oyuyla Daire kararına katılmıyoruz