Danıştay 3. Daire E.2021/2743 K.2022/2762

2- (DAVALI) … Vergi Dairesi Müdürlüğü/… VEKİLİ: Av. …

İSTEMİN KONUSU

… Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararına yöneltilen istinaf başvurularına ilişkin … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ

Dava konusu istem: Davacı adına, eşi … ile birlikte adi ortaklık şeklinde komisyon karşılığında sahte fatura ticareti yaptığı yolundaki saptamaları içeren vergi tekniği raporu done alınarak tanzim edilen takdir komisyonu kararına dayanılarak 2015 yılı için re'sen salınan gelir vergi ve aynı yılın Nisan-Haziran, Temmuz-Eylül ve Ekim-Aralık dönemleri için re'sen salınan geçici vergi ile sözü edilen vergiler üzerinden tekerrür hükümleri gereğince artırılarak kesilen üç kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Takdir komisyonu kararına done alınan rapordaki tespitlerden, … unvanıyla düzenlenen tüm faturaların davacı ve eşi … tarafından tanzim edilen gerçek bir emtia teslimine dayanmayan faturalar olduğu sonucuna varıldığından yapılan tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmadığı ancak mahsup dönemi geçen geçici verginin aranmayacağı,

davalı idarece savunma dilekçesinde 2014 dönemine ait 23/12/2014 tarihinde tebliğ edilerek 2014 yılında kesinleşen kurumlar vergisine ait vergi ziyaı cezasının tekerrüre esas alındığı belirtilmişse de davacının komisyon karşılığı sahte belge düzenlediği hususunun anılan vergi tekniği raporu ile sabit olduğu,

dolayısıyla gerçek bir ticari faaliyeti olmadığından önceki cezaların terkin edilmesinin gerektiği dikkate alındığında vergi ziyaı cezasının tekerrür hükümleri gereğince artırılmasında hukuka uygunluk görülmediği gerekçesiyle üç kat vergi ziyaı cezalı gelir vergisi ve geçici vergi üzerinden kesilen üç kat vergi ziyaı cezası yönünden dava reddedilmiş, geçici vergi ile vergi ziyaı cezasının tekerrüre isabet eden kısmı ise kaldırılmıştır.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti:

Vergi Mahkemesi kararının, üç kat vergi ziyaı cezalı gelir vergisi ve geçici verginin bir katı tutarındaki vergi ziyaı cezası yönünden davanın reddi ile geçici vergi ve vergi ziyaı cezasının tekerrür nedeniyle artırılan kısımlarının kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkralarına yöneltilen istinaf başvuruları, kararın sözü edilen hüküm fıkralarının kaldırılmasını gerektirecek nitelikte bulunmadığı gerekçesiyle reddedilmiştir.

Yıllık vergiye mahsuben peşin alınan geçici vergi üzerinden bir kat vergi ziyaı cezası kesilebileceği gerekçesiyle geçici vergi üzerinden kesilen vergi ziyaı cezasının bir katı aşan kısmı yönünden davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen davacı istinaf başvurusu kabul edilerek Vergi Mahkemesi kararının ilgili hüküm fıkrası kaldırıldıktan sonra vergi ziyaı cezasının sözü edilen kısmı kaldırılmıştır.

TEMYİZ EDENLERİN İDDİALARI

Davacı tarafından, davalı idarece dava konusu tarhiyatın vergi tekniği raporuna dayanılarak yapıldığı ifade edilmişse de, vergi tekniği raporunun eşi adına tanzim edildiği ve kendisini ilgilendirmediği, somut tespitlere yer verilmeden eksik inceleme ile cezalı vergi salınamayacağı ileri sürülerek kararın aleyhe olan hüküm fıkrasının bozulması istenilmektedir.

Davalı idare tarafından, 2014 yılında kesinleşen vergi ziyaı cezasının tekerrüre esas alınabileceği, geçici vergilerin ihbarnamelerde gecikme faizinin hesaplanabilmesi için yer aldığı, tahakkuk ettirilmediği, emsal kararlarda geçici vergiler yönüyle davanın incelenmeksizin reddine karar verildiği ileri sürülerek kararın aleyhe olan hüküm fıkrasının bozulması istenilmektedir.

TARAFLARIN SAVUNMALARI

Savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'IN DÜŞÜNCESİ : Temyiz istemlerinin reddi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

MADDİ OLAY

Davacı adına, komisyon karşılığı sahte fatura düzenlediği yolundaki tespitleri içeren vergi tekniği raporunu esas alan takdir komisyonu kararı uyarınca 2015 yılı için re'sen gelir vergisi ile aynı yılın Nisan-Haziran, Temmuz-Eylül ve Ekim-Aralık dönemleri için re'sen geçici vergi salındığı ve tekerrür hükümleri uyarınca artırılarak üç kat vergi ziyaı cezası kesildiği anlaşılmaktadır.

İLGİLİ MEVZUAT

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 339. maddesinin, 7338 sayılı Kanun'un 38. maddesiyle değişen ve 26/10/2021 tarihinde yürürlüğe giren 1. fıkrasında, vergi ziyaına sebebiyet vermekten veya usulsüzlükten dolayı ceza kesilen ve cezası kesinleşenlere, vergi ziyaı cezasında cezanın kesinleştiği tarihi izleyen günden itibaren beşinci yılın isabet ettiği takvim yılının sonuna kadar, usulsüzlükte cezanın kesinleştiği tarihi izleyen günden itibaren ikinci yılın isabet ettiği takvim yılının sonuna kadar tekrar ceza kesilmesi durumunda, vergi ziyaı cezası yüzde elli, usulsüzlük cezası yüzde yirmibeş oranında artırılmak suretiyle uygulanacağı,

artırım tutarının kesinleşen cezadan (kesinleşen birden fazla ceza olması durumunda bunlardan tutar itibarıyla en yükseğinden) fazla olamayacağı, 2. fıkrasında birinci fıkrada yer alan beş ve iki yıllık sürelerin hesabında, artırıma esas alınan cezaların kesinleşme tarihinin dikkate alınacağı hüküm altına alınmıştır.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Temyiz istemlerine konu Vergi Dava Dairesi kararının, üç kat vergi ziyaı cezalı gelir vergisi ile geçici vergi ve üzerinden kesilen bir kat vergi ziyaı cezasına ilişkin hüküm fıkraları aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle Dairemizce de uygun bulunmuştur.

Davalı idarenin savunma dilekçesinde, dava konusu vergi ziyaı cezasının … tarih ve … sayılı ihbarnamedeki vergi ziyaı cezası esas alınarak tekerrür sebebiyle artırıldığının bildirildiği, söz konusu ihbarname sorgusunda ise cezanın davacı adına "kanuni temsilci" sıfatıyla düzenlenen "10" vergi kodlu" kurumlar vergisinden kaynaklandığı,

uyuşmazlık konusu tarhiyatın ise eşi … ile birlikte adi ortaklık şeklinde komisyon karşılığında sahte fatura ticareti faaliyetinde bulunduğundan bahisle yapılan gelir vergisi ve geçici vergi tarhiyatına ilişkin olduğu anlaşıldığından belirtilen cezanın tekerrüre esas alınmasında hukuka uygunluk görülmemiş olup Vergi Mahkemesince vergi ziyaı cezasının tekerrür nedeniyle artırılan kısmının yazılı gerekçeyle kaldırılması yolundaki hüküm fıkrasına yöneltilen davalı idare istinaf başvurusunun reddinde sonucu itibarıyla hukuka aykırılık görülmemiştir.

(X)- KARŞI OY

Davalı idare tarafından dosyaya sunulan savunma dilekçesi ve eki ihbarname sorgusunun incelenmesinden dava konusu vergi ziyaı cezalarının … tarih ve … sayılı ihbarnamedeki vergi ziyaı cezası esas alınarak tekerrür sebebiyle artırıldığı, söz konusu cezanın da "kanuni temsilci" sıfatıyla davacı adına düzenlendiği anlaşıldığından tekerrüre esas alınabileceği görüşüyle çoğunluk kararına katılmıyorum.

(XX)-KARŞI OY

2575 sayılı Danıştay Kanunu'nun 23. maddesinde, Danıştayın temyiz mercii olarak görevinin, bir hukuk kuralının uygulanmaması veya yanlış uygulanması şeklinde ortaya çıkan hukuka aykırılıkların denetimini yapmakla sınırlı olduğu kurala bağlanmıştır.

İdari işlemlerin yargısal denetiminin hukuka uygunluk denetimi ile sınırlı olması karşısında bu denetimin maddi olayı da kapsadığının kabulü gerekir. Şöyle ki idari davaya konu işlemler, dayandığı, düzenlediği olaydan soyutlanmış olarak yargılamaya konu edilemez. Birçok idari uyuşmazlıkta maddi olanla hukuki olan arasında bir ayrım yapmak mümkün olmayabilir.

İdari davalarda inceleme konusu olan hukuki işlem niteliğindeki bir idari işlemdir. Hukuki işlemin incelenmesi, işlemin dayanağı durumunda bulunan maddi olaydan bağımsız bir inceleme değildir.

Adli yargıda maddi olay incelemesi yapılırken nasıl ki olayın subuta erip ermediği incelenerek bir sonuca ulaşılıyor ise idari yargıda da idarelerce tesis edilen işlemlerin dayanağını teşkil eden maddi olayın irdelenerek sonuca ulaşılması esastır.

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 359. maddesinde, sahte belge "gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belge" olarak tanımlanmaktadır.

Davacı adına, sahte fatura düzenlemek suretiyle komisyon geliri elde ettiği yolunda tespitleri içeren vergi tekniği raporu done alınarak re'sen salınan gelir vergisi ve aynı yılın Nisan-Haziran, Temmuz-Eylül ve Ekim-Aralık dönemleri için re'sen salınan geçici vergi ile bu vergiler üzerinden tekerrür hükümleri gereğince artırılarak kesilen üç kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemiyle açılan davayı sonuçlandıran Vergi Mahkemesi kararına yöneltilen istinaf başvurularına ilişkin Bölge İdare Mahkemesi Vergi Dava Dairesi kararınA yöneltilen temyiz istemleri hakkında, anılan vergi tekniği raporundaki tespitler değerlendirilmek suretiyle karar verilmesi gerektiği oyuyla Daire kararına katılmıyoruz.