Danıştay 3. Daire E.2022/1659 K.2024/7040

Dava konusu istem: Davacı şirketin, ortağına ait olan taşınmazı 2011 yılında emsallerine göre yüksek fiyat belirleyerek satın aldığı, söz konusu alışa yönelik ödemelerini ortaklara borçlar hesabını borçlandırmak suretiyle kayıtlarına yansıtarak şirket kaynaklarını ilişkili kişiye faiz hesaplamaksızın kullandırdığı ve bu taşınmaz için fazladan amortisman gideri hesapladığından bahisle adına 2014 yılı için re'sen salınan bir kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi ve aynı yılın tüm dönemleri için re'sen salınan bir kat vergi ziyaı cezalı geçici vergi ile 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353. maddesinin 1. bendi gereğince kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Dava konusu tarhiyatın, şirket kaynaklarını ilişkili kişiye faiz hesaplamaksızın kullandırılmasından kaynaklı kısmı ile özel usulsüzlük cezası, 2011 yılında gerçekleştirilen taşınmaz satın alma işleminden kaynaklandığından,

vergiyi doğuran olayın 2011 yılında gerçekleştiği, söz konusu işlemin gerçek durumu yansıtmadığı veya muvazaalı olduğu yönündeki incelemelerin 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nda düzenlenen beş yıllık zamanaşımı süresi içerisinde tamamlanması gerektiği ancak uyuşmazlık konusu olayda bu süre geçtikten sonra 30/09/2019 tarihinde düzenlenen vergi inceleme raporlarına dayanılarak yapılan tarhiyatın değinilen kısmı ile özel usulsüzlük cezasının zamanaşımına uğradığı,

satın alınan taşınmazın gerçek değerinin, davacının beyan ettiği 18.500.000,00-TL yerine 4.650.000,00-TL olduğu hususunda binanın yakın çevresinde bulunan dört emlakçıdan alınan fiyatların ortalaması dışında hukuken itibar edilebilir somut delil ve tespit sunulmadığından tarhiyatın, fazladan amortisman gideri ayrılmasından kaynaklı kısmının da hukuka uygun düşmediği gerekçesiyle dava konusu vergi ve cezalar kaldırılmıştır.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusunun, usul ve hukuka uygun olduğu sonucuna varılan Vergi Mahkemesi kararının kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Hukuka aykırı olduğu ileri sürülerek kararın bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'İN DÜŞÜNCESİ

Temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

MADDİ OLAY

Davacı şirketin, ortağına ait olan taşınmazı 2011 yılında emsallerine göre yüksek fiyat belirleyerek satın aldığı, söz konusu alışa yönelik ödemelerini ortaklara borçlar hesabını borçlandırmak suretiyle kayıtlarına yansıtarak şirket kaynaklarını ilişkili kişiye faiz hesaplamaksızın kullandırdığı ve bu taşınmaz için fazladan amortisman gideri hesapladığından bahisle adına, dava konusu tarhiyat yapılmış ve 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353. maddesinin 1. bendi gereğince özel usulsüzlük cezası kesilmiştir.

İLGİLİ MEVZUAT

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3. maddesinin (A) işaretli bendinde, vergi kanunlarının lafzı ve ruhu ile hüküm ifade edeceği, (B) bendinde ise vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu düzenlenmesine yer verilmiştir.

Aynı Kanun'un 30. maddesinde re'sen tarhiyat, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitine imkan bulunmayan hallerde takdir komisyonları tarafından takdir edilen veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden vergi tarh olunması olarak tanımlanmış, 113. maddesinde zamanaşımı;

süre geçmesi suretiyle vergi alacağının kalkması olarak ifade edilmiş, 114. maddesinin 1. ve 2. fıkralarında ise vergi alacağının doğduğu takvim yılını takip eden yılın başından başlıyarak beş yıl içinde tarh ve mükellefe tebliğ edilmeyen vergilerin zamanaşımına uğrayacağı, 374. maddesinde de, 353. madde uyarınca kesilecek (özel) usülsüzlük cezasında, usulsüzlüğün yapıldığı yılı takip eden yılın birinci gününden itibaren 5 yıl geçtikten sonra ceza kesilemeyeceği hükme bağlanmıştır.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Anayasa'nın 2. maddesinde yer alan hukuk devletinin en önemli ilkelerinden olan hukuk güvenliği, belirliliği zorunlu kılmaktadır. Belirlilik ilkesine göre, yasal düzenlemelerin hem kişiler hem de idare yönünden herhangi bir duraksamaya ve kuşkuya yer vermeyecek şekilde açık, net, anlaşılır ve uygulanabilir olması, ayrıca kamu otoritelerinin keyfi uygulamalarına karşı koruyucu bir takım güvenceler içermesi gereklidir.

Belirlilik ilkesi, hukuksal güvenlikle bağlantılı olup; birey, belirli bir kesinlik içinde, hangi somut eylem ve olguya hangi hukuksal yaptırımın veya sonucun bağlandığını, bunların idareye ne tür müdahale yetkisini doğurduğunu, kanundan öğrenebilme imkânına sahip olmalıdır. Birey, ancak bu durumda kendisine düşen yükümlülükleri öngörüp, davranışlarını düzenleyebilir.

Hukuk güvenliği, kuralların öngörülebilir olmasını, bireylerin tüm eylem ve işlemlerinde devlete güven duyabilmesini, devletin de kanuni düzenlemelerde bu güven duygusunu zedeleyici yöntemlerden kaçınmasını gerekli kılar. “Belirlilik” ilkesi yalnızca yasal belirliliği değil, daha geniş anlamda hukuki belirliliği ifade etmektedir.

Erişilebilir, bilinebilir ve öngörülebilir gibi niteliksel gereklilikleri karşılaması koşuluyla yasalar, mahkeme içtihatları ve yürütmenin düzenleyici işlemleri ile de hukuki belirlilik sağlanabilir. Hukuki belirlilik ilkesinde aslolan, bir hukuk normunun uygulanmasıyla ortaya çıkacak sonuçların o hukuk düzeninde öngörülebilir olmasıdır.

Öte yandan, Anayasa Mahkemesinin muhtelif kararlarında da ifade edildiği gibi, hukuk devletinin unsurlarından olan hukuki güvenlik ilkesi, devlet faaliyetlerinin önceden tahmin edilebilir, öngörülebilir olmasını ve takdir yetkisini aşan, keyfiliğe yol açan kurallara yer verilmemesini gerektirir. Belirlilik ilkesi ise, maddi hukuk ve usul kurallarının anlaşılır olmasını ve kişilerin haklı beklentilerini bertaraf etmeyecek düzenlemeler yapılmasını içerir.

Vergi hukuku, devletin, bireylerin temel hak ve özgürlüklerine müdahalesini düzenleyen hukuk dallarından biri olması nedeniyle hukuk devleti ilkesi ve dolayısıyla hukuki güvenlik ilkesi ile yakından ilişkilidir. Hukuki güvenlik ilkesi, vergi hukuku açısından çok özel bir anlam ifade eder. Zira bu ilke sayesinde, vergi yükümlülerinin hak ve özgürlük alanlarına devletin vergilendirme aracılığıyla yaptığı müdahaleleri önceden öngörmeleri, tutum ve davranışlarını buna göre ayarlamaları sağlanır. Böylece bireyler geleceğe yönelik planlarını güven içinde yapabilecekler ve sonuç olarak vergilendirmede keyfilik önlenebilecektir.

Bu durumda, davalı idarece, davacının 2011 yılındaki kayıt ve beyanlarıyla oluşan ve zamanaşımı süresinin dolmasıyla geçmişe dönük olarak değiştirilmeyeceği yönünde kabul gören vergisel durumun, zamanaşımı süresi dolmamış vergilendirme dönemlerine yönelik yapılacak incelemeye esas teşkil etmek üzere değiştirilmesi yani davacı şirket tarafından 2011 yılında satın alınan taşınmazın değerinin yeniden belirlenerek zamanaşımına uğramamış olan dönemler için vergi salınması ve ceza kesilmesinin hukuki güvenliğin gerektirdiği belirlilik ilkesine aykırı düşeceği dikkate alındığında,

yapılan tarhiyatta ve kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka uygunluk görülmediğinden, dava konusu vergi ve cezaların yazılı gerekçeyle kaldırılmasına ilişkin Vergi Mahkemesi kararına yöneltilen istinaf başvurusunun reddinde sonucu itibarıyla hukuka aykırılık görülmemiştir.