Danıştay 3. Daire E.2022/1796 K.2022/3648

Nakliyat Sanayi Ve Ticaret Limited Şirketi

VEKİLLERİ

Av. … - Av. … 2-(DAVALI): … Vergi Dairesi Müdürlüğü VEKİLİ: Av. …

İSTEMİN KONUSU

... Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararına yöneltilen istinaf başvurularına ilişkin … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ

Dava konusu istem: Davacı adına, komisyon karşılığı sahte fatura düzenlediği yolunda saptamalar içeren vergi tekniği raporunu done alan takdir komisyonu kararı uyarınca 2017 yılı için re'sen salınan kurumlar vergisi ve aynı yılın tüm dönemleri için re'sen salınan geçici vergi ile söz konusu vergiler üzerinden tekerrür hükümleri gereğince artırılarak kesilen üç kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Davacı hakkında tanzim edilen vergi tekniği raporunda yer alan saptamalardan, gerçek bir emtia teslimine dayanmayan fatura düzenlemek suretiyle komisyon geliri elde ettiği sonucuna varıldığından yapılan tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmadığı ancak mahsup dönemi geçen geçici verginin aranmayacağı ve yıllık vergiye mahsuben peşin alınan geçici vergi üzerinden bir kat vergi ziyaı cezası kesilebileceği, Şubat 2016 dönemine ait olup aynı yıl içinde kesinleşen vergi ziyaı cezasının tekerrüre esas alınabileceği gerekçesiyle üç kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi ile vergi ziyaı cezasının tekerrüre isabet eden kısmı yönünden dava reddedilmiş, geçici vergi üzerinden kesilen üç kat vergi ziyaı cezası bir kata indirilmiş, geçici vergi ise kaldırılmıştır.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti:

Vergi Mahkemesi kararının, üç kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi ile geçici vergiye hüküm fıkralarına yöneltilen istinaf başvuruları, sözü edilen hüküm fıkralarının kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle reddedilmiştir.

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 366. maddesi gereğince ihbarnamede tekerrür ve içtima durumuna ilişkin bilginin yer alması gerektiği, dava konusu tarhiyatın duyurulduğu ihbarnamede ise tekerrür uygulandığına dair bir açıklamaya yer verilmediği görüldüğünden, vergi ziyaı cezasının tekerrür hükümleri uyarınca artırılan kısmında hukuka uygunluk görülmediği gerekçesiyle Vergi Mahkemesi kararının söz konusu hüküm fıkrasına yöneltilen davacı istinaf başvurusu kabul edilerek değinilen hüküm fıkrası kaldırıldıktan sonra vergi ziyaı cezasının tekerrüre isabet eden kısmı kaldırılmıştır.

TEMYİZ EDENLERİN İDDİALARI

Davacı tarafından, toptan demir ve çelik alım satım işiyle uğraşıldığı, gerçek bir faaliyetlerinin bulunmadığına ilişkin saptama yapılmadığı, düzenledikleri faturaların gerçeği yansıtmadığına dair somut bir tespit olmaksızın varsayıma dayalı olarak tarhiyat yapıldığı, 2016 ve 2017 yıllarında yapılan tüm alım ve satışlarına dair sevk irsaliyelerinin dikkate alınmadığı, karşıt inceleme yapılmadığı, ifadesine başvurulan yeminli müşavirin ifadesinin aleyhlerine olabilecek kısımların rapora yansıtıldığı, buna karşın lehlerine olabilecek ifadelerin ise raporda yer almadığı, incelemenin süresinde tamamlanmadığı, alım ve satımlarının gerçek olduğu,

Mahkemece usul ve yasaya aykırı bulunan vergi ve ceza ihbarnamelerinin tamamının iptal edilmesi gerekirken fonksiyon gasbı oluşturacak bir biçimde eksik inceleme sonucunda hüküm kurulduğu, idari işlemin bir bütün olduğu, bir kısmının iptal edilip bir kısmı yönünden ise davanın reddedilemeyeceği, tekerrür koşullarının oluşmadığı ileri sürülerek kararın aleyhe olan hüküm fıkrasının bozulması istenilmektedir.

Davalı idare tarafından, gerçeği yansıtmayan faturalarda yer alan katma değer vergisinin indirim konusu yapılamayacağı, vergi ziyaı cezasının tekerrüre isabet eden kısmında hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülerek kararın aleyhe olan hüküm fıkrasının bozulması istenilmektedir.

TARAFLARIN SAVUNMALARI

Taraflarca savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'IN DÜŞÜNCESİ : Temyiz istemlerinin reddi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 17. maddesinin 2. fıkrası uyarınca davacının duruşma isteminin yerine getirilmesine gerek görülmeyerek işin gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

MADDİ OLAY

Davacının 2017 yılına ilişkin işlemlerinin incelenmesi sonucu düzenlenen vergi tekniği raporunda komisyon karşılığında sahte fatura düzenlediği ve bu yolla elde ettiği kazancını beyan dışı bıraktığının tespit edilmesi üzerine düzenlenen fatura tutarı üzerinden Danıştay’ın yerleşik hale gelen kararları uyarınca %2 oranından hareketle komisyon gelirinin hesaplandığı, sözü edilen raporun done alındığı takdir komisyonu kararlarına dayanılarak adına 2017 yılı için re'sen kurumlar vergisi ve aynı yılın tüm dönemleri için re'sen geçici vergi salındığı ile söz konusu vergiler üzerinden tekerrür hükümleri gereğince artırılarak üç kat vergi ziyaı cezasının kesildiği anlaşılmıştır.

İLGİLİ MEVZUAT

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 339. maddesinin olay tarihinde yürürlükte bulunan şeklinde, vergi ziyaına sebebiyet vermekten veya usulsüzlükten dolayı ceza kesilen ve cezası kesinleşenlere, cezanın kesinleştiği tarihi takip eden yılın başından başlamak üzere vergi ziyaında beş, usulsüzlükte iki yıl içinde tekrar ceza kesilmesi durumunda, vergi ziyaı cezasının yüzde elli, usulsüzlük cezasının yüzde yirmibeş oranında artırılmak suretiyle uygulanacağı kurala bağlanmış olup söz konusu madde,

26/10/2021 tarih ve 31640 sayılı Resmi Gazetede yayımlanarak yürürlüğe giren 7338 sayılı Vergi Usul Kanunu ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun'un 38. maddesinde yapılan değişiklikle, vergi ziyaına sebebiyet vermekten veya usulsüzlükten dolayı ceza kesilen ve cezası kesinleşenlere, vergi ziyaı cezasında cezanın kesinleştiği tarihi izleyen günden itibaren beşinci yılın isabet ettiği takvim yılının sonuna kadar, usulsüzlükte cezanın kesinleştiği tarihi izleyen günden itibaren ikinci yılın isabet ettiği takvim yılının sonuna kadar tekrar ceza kesilmesi durumunda, vergi ziyaı cezasının yüzde elli,

usulsüzlük cezası yüzde yirmibeş oranında artırılmak suretiyle uygulanacağı, şu kadar ki, artırım tutarı kesinleşen cezadan (kesinleşen birden fazla ceza olması durumunda bunlardan tutar itibarıyla en yükseğinden) fazla olamayacağı şeklinde yeniden düzenlenmiştir.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Temyiz istemlerine konu edilen Vergi Dava Dairesi kararının; üç kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi ile geçici vergiye ilişkin hüküm fıkraları aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle Dairemizce de uygun görülmüştür.

Dava konusu tarhiyata ilişkin ihbarnamelerde, vergi ziyaı cezasının, 213 sayılı Kanun'un 339. maddesinde düzenlenen tekerrür hükümleri uyarınca artırılarak uygunlandığına ilişkin herhangi bir açıklamaya yer verilmemekle birlikte, cezanın artırımlı olarak kesildiğinin görüldüğü, davalı idarece dosyaya sunulan bilgi ve belgelerden tekerrür hükümlerinin uygulandığının anlaşıldığı, ihbarnamelerde söz konusu hususa dair açıklamaya yer verilmemiş olmasının tek başına ceza kesme işlemini kusurlandırmayacağı dikkate alındığında, vergi ziyaı cezasının tekerrürden kaynaklanan kısmında sebep unsuru açısından hukuka aykırılık bulunmamaktadır.

Bu durumda, davacı adına Şubat 2016 dönemi için kesilip aynı yıl tebliğ edildiği anlaşılan vergi ziyaı cezası nedeniyle tekerrür koşulları oluştuğundan Vergi Dava Dairesi kararının, vergi ziyaı cezasının tekerrüre isabet eden kısmının kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrasının bozulması gerekmiştir.

Yeniden verilecek kararda, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 339. maddesinde yapılan değişikliğin gözönünde bulundurulması gerektiği açıktır.

(X)-KARŞI OY

Davalı idare temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar bozulması istenen Vergi Dava Dairesi kararının, vergi ziyaı cezasının tekerrür nedeniyle artırılan kısmına ilişkin hüküm fıkrasının dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçe karşısında istemin kabulünü gerektirecek durumda bulunmadığından, davalı idare temyiz isteminin sözü edilen hüküm fıkrası yönünden reddi ve değinilen hüküm fıkrasının onanması gerektiği oyuyla karara bu yönden katılmıyorum.

(XX)-KARŞI OY

2575 sayılı Danıştay Kanunu'nun 23. maddesinde, Danıştayın temyiz mercii olarak görevinin, bir hukuk kuralının uygulanmaması veya yanlış uygulanması şeklinde ortaya çıkan hukuka aykırılıkların denetimini yapmakla sınırlı olduğu kurala bağlanmıştır.

İdari işlemlerin yargısal denetiminin hukuka uygunluk denetimi ile sınırlı olması karşısında bu denetimin maddi olayı da kapsadığının kabulü gerekir. Şöyle ki idari davaya konu işlemler, dayandığı, düzenlediği olaydan soyutlanmış olarak yargılamaya konu edilemez. Birçok idari uyuşmazlıkta maddi olanla hukuki olan arasında bir ayrım yapmak mümkün olmayabilir.

İdari davalarda inceleme konusu olan hukuki işlem niteliğindeki bir idari işlemdir. Hukuki işlemin incelenmesi, işlemin dayanağı durumunda bulunan maddi olaydan bağımsız bir inceleme değildir.

Adli yargıda maddi olay incelemesi yapılırken nasıl ki olayın subuta erip ermediği incelenerek bir sonuca ulaşılıyor ise idari yargıda da idarelerce tesis edilen işlemlerin dayanağını teşkil eden maddi olayın irdelenerek sonuca ulaşılması esastır.

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 359. maddesinde, sahte belge "gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belge" olarak tanımlanmaktadır.

Davacının sahte fatura düzenlediğinden bahisle yapılan tarhiyatın kaldırılması istemiyle açılan davayı sonuçlandıran Vergi Mahkemesi kararına yöneltilen istinaf başvurularına ilişkin Bölge İdare Mahkemesi Vergi Dava Dairesi kararına yöneltilen temyiz istemleri hakkında, davacı hakkında düzenlenen vergi tekniği raporundaki tespitler değerlendirilmek suretiyle karar verilmesi gerektiği oyuyla Daire kararına katılmıyoruz.