Danıştay 3. Daire E.2023/5581 K.2024/6183

Dava konusu istem: Radyo, televizyon ve internet üzerinden perakende ticaretle uğraşan davacının bir kısım hasılatını kayıt ve beyan dışı bıraktığı, alış ve satışlarına konu olan emtia karşılığında fatura almadığı ve düzenlemediği yolundaki tespitleri içeren vergi inceleme raporu uyarınca 2015 yılı için re'sen salınan bir kat vergi ziyaı cezalı gelir vergisi ve aynı yılın tüm dönemleri için re'sen salınan geçici vergi ile 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353. maddesinin 1. bendi gereğince kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Mahkemelerince verilen ara kararına istinaden dosyaya ibraz edilen yasal defter ve belgeler ile tüm alış ve satış faturalarının idareye gönderilmesi üzerine düzenlenen ... tarih ve...sayılı görüş ve öneri raporunda, 2015 ila 2018 yıllarına ilişkin olarak incelenmesi gereken faturaların fazla sayıda olması ve inceleme süresinin kısa olmasından dolayı bütün faturaların tenkit edilemediği, aylar itibariyle örnekleme suretiyle faturaların %25'inin incelendiği ve bu kapsamda tespitler yapıldığının belirtildiği,

uyuşmazlık yılına ilişkin tanzim edilen vergi inceleme raporundaki kayıt dışı satışlara yönelik saptamaların doğru olduğu yönünde değerlendirmenin yapıldığının anlaşıldığı olayda, sözü edilen defter ve belgelerin davalı idareye 05/04/2021 tarihinde incelenmek üzere teslim edildiği,

görüş ve öneri raporunun ise 24/09/2021 tarihinde dosyaya sunulduğu gözönünde bulundurulduğunda, inceleme süresinin davalı idare iddiasının aksine bir ay olmadığı ve davacı tarafından ibraz edilen faturaların diğer kısmı üzerinde de inceleme gerçekleştirilmesi halinde tarhı önerilen vergiler ile kesilen cezalar değişebileceğinden ortada sağlıklı bir incelemenin varlığından söz edilemeyeceği, öte yandan, kayıt ve beyan dışı bırakıldığı iddia edilen tutarların mahiyetine ilişkin herhangi bir inceleme ve araştırma gerçekleştirilmediği de dikkate alındığında,

eleştirilen tutarların doğrudan kayıt dışı kazanç olduğunun kabulüyle eksik inceleme ve varsayıma dayalı olarak yapılan tarhiyatta ve kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka uyarlık görülmediği gerekçesiyle dava konusu vergi ve cezalar kaldırılmıştır.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusunun, usul ve hukuka uygun olduğu sonucuna varılan Vergi Mahkemesi kararının kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Davacı hakkında düzenlenen vergi inceleme raporu uyarınca yapılan tarhiyatta ve kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülerek kararın bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'IN DÜŞÜNCESİ

Temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

MADDİ OLAY

Radyo, televizyon ve internet üzerinden perakende olarak takı, kolye ve benzeri ürünlerin ticaretiyle uğraşan davacının bir kısım hasılatını kayıt ve beyan dışı bıraktığı, alış ve satışlarına konu olan emtia karşılığında fatura almadığı ve düzenlemediği yolundaki tespitleri içeren ... tarih ve ... vergi inceleme raporu uyarınca dava konusu tarhiyatın yapıldığı ve özel usulsüzlük cezasının kesildiği anlaşılmıştır.

Sözü edilen vergi inceleme raporunda, bir kısım hasılatın kayıt ve beyan dışı bırakılması ile yasal defter ve belgelerin ibraz edilmemesinin re'sen takdir nedeni olarak gösterildiği, defter ve belgelerin ibraz edilmesine dair yazının davacıya 19/09/2019 tarihinde tebliğ edilmesine rağmen söz konusu defter ve belgelerin ibraz edilmemesi üzerine banka hesapları, kargo firmalarından ve GİB İntranetten temin edilen bilgi ve belgeler ile harici araştırmalar sonucunda elde edilen veriler dikkate alınmış olup ticari faaliyetin kargo firmaları aracılığıyla tahsilatlı gönderi- kapıda ödeme yöntemi veya kapıda ödeme olmaksızın gerçekleştirildiği,

kargo firmalarınca kapıda ödeme yöntemiyle davacı adına tahsil edilen tutardan komisyon bedeli ve kargo taşıma bedelinin mahsubu sonrasında kalan tutarın banka hesabına aktarıldığı, bunun dışındaki satışlara ilişkin tutarların davacının banka hesabına doğrudan yatırıldığının saptandığı, bu kapsamda uyuşmazlık yılında ... Kargo firması ile ...

Bilgi Teknolojileri ve Ödeme firmasınca davacının banka hesabına aktarılan tutarlar ve ATM'den kartsız para transferi ile vadesiz hesaba para yatırma içerikli işlemlere ilişkin tutarların davacının satışını yaptığı emtiaya karşılık olduğu değerlendirilerek ve bu tutarların toplamı olan 886.726,55 TL'nin kayıt ve beyan dışı bırakıldığı sonucuna varılarak davacının satılan ticari mallar maliyeti dışında katlandığı maliyetlerini beyanlarına yansıttığının kabulüyle 2015 ila 2018 yıllarına ait defter ve belgeler de ibraz edilmediğinden söz konusu yıllara ait gelir vergisi beyannameleri üzerinden ulaşılan karlılık oranının ortalaması olan % 57

karlılık oranı, kayıt ve beyan dışı bırakıldığı değerlendirilen tutara uygulanmak suretiyle tarh matrahına ulaşılmıştır.

Öte yandan, incelemeye ibraz edilmeyen ancak dava dilekçesinde dosyaya sunulabileceği belirtilen defter ve belgelerin Mahkemelerince verilen ara kararı üzerine dosyaya ibrazı üzerine davalı idareye inceletilmesi sonucu tanzim edilen ... tarih ve ... sayılı görüş ve öneri raporunda, katma değer vergisine ilişkin değerlendirmelerin yanında gelir vergisine yönelik olarak tespit ve değerlendirmelerin de yapıldığı, uyuşmazlık yılına ait işletme defterine kaydedilen satışların iş yerinde nakit ve kredili olmak üzere gerçekleştirilen Z Raporlu satış işlemlerine ilişkin olduğu,

bunun dışındaki satışların ise kayıt ve beyan dışı bırakıldığı sonuç ve kanaatine varıldığı, vergi inceleme raporundaki saptamaların doğru olduğu, gelir vergisi yönünden tenkit edilebilecek bir hususun bulunmadığı belirtilmiştir.

İLGİLİ MEVZUAT

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun, vergi kanunlarının uygulanması ve ispatı düzenleyen 3. maddesinin (B) bendinde; vergilendirmede, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu ve yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği, vergiyi doğuran olayla ilgisi doğal ve açık olmayan tanık anlatımının kanıtlama aracı olarak kullanılamayacağı, iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde ispat külfeti bunu iddia eden tarafa ait olduğu kurala bağlanmıştır.

Aynı Kanun'un 30. maddesinin 4. bendinde defter kayıtları ve bunlarla ilgili vesikaların, vergi matrahının doğru ve kesin olarak tesbitine imkan vermeyecek derecede noksan, usulsüz ve karışık olması dolayısıyla ihticaca salih bulunmaması halinde matrahın re'sen takdir edileceği, 134. maddesinde vergi incelemesinden maksadın ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunun araştırılması, saptanması ve sağlanması olduğu hükme bağlanmış olup, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 2. maddesinde ise gerçek gelirin vergilendirileceği ilkesi benimsenmiştir.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Davacının bir kısım hasılatını kayıt ve beyan dışı bıraktığı hususunun vergi inceleme raporuyla ortaya konulduğu dolayısıyla re'sen tarh nedeninin gerçekleştiği olayda, takdir olunan matrahın gerçeği yansıtmadığını, gider ve gelir tutarlarının doğru olmadığını ispat yükü 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3. maddesinde yer verilen kural gereğince kendisine ait olmasına rağmen bu yönde kanıt sunmadığı da dikkate alındığında, banka hesap hareketleri ile kargo firmalarından temin edilen bilgi ve belgeler üzerinden gerçekleştirilen inceleme sonucunda kayıt ve beyan dışı bırakıldığı saptanan hasılata,

davacının beyanlarından ulaşılan karlılık oranı uygulanmak suretiyle tarhiyat yapılmasında hukuka aykırılık bulunmadığından dava konusu cezalı verginin yazılı gerekçeyle kaldırılmasına ilişkin Vergi Mahkemesi kararına yöneltilen istinaf başvurusunun reddine dair kararın bozulması gerekmiştir.

Yeniden verilecek kararda, mahsup dönemi geçen geçici vergi ve özel usulsüzlük cezası hakkında değerlendirme yapılması gerektiği de açıktır.