Danıştay 3. Daire E.2023/7675 K.2025/1984

Dava konusu istem: Davacı tarafından, özel iletişim vergisi tutarının gider olarak dikkate alınması gerektiği ihtirazi kaydıyla verilen 2020 yılı kurumlar vergisi beyannamesi üzerinden bu çekinceye itibar edilmeksizin yapılan tahakkukun ihtirazi kayda konu kısmının iptali ve ödenen tutarın yasal faiziyle birlikte iadesi istemine ilişkindir.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: İşletme ile ilgili olmak şartıyla gider vergilerinin 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 40. maddesinin birinci fıkrasının 6. bendi uyarınca safi kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınabileceği ancak 6802 sayılı Gider Vergileri Kanunu'nun gider vergileri uygulaması açısından özel hüküm niteliğindeki 39. maddesi ile sözü edilen genel kurala istisna getirilerek özel iletişim vergisinin gelir ve kurumlar vergisi uygulamasında gider olarak kaydedilemeyeceğinin kurala bağlandığı,

bu Kanunda her ne kadar özel iletişim vergisinin mükellefleri olarak telekomünikasyon işletmecileri belirlenmiş ise de söz konusu işletmelerin sadece vergiyi tahsil ederek vergi dairesine yatırmakla yükümlü tutulduğu yani vergi yükünün asıl taşıyıcıları olmadıklarının anlaşıldığı,

bu işletmelerin kendi işlemlerinden dolayı ödemedikleri bir vergiyi gider olarak indirim konusu yapmalarına hukuken olanak bulunmadığı ve madde metninde de gider kaydedilememe hususunun mükellef olarak belirtilen kişilerle ilgili olduğu dair herhangi bir belirleme yapılmadığı hususları birlikte değerlendirildiğinde sınırlamanın, verginin nihai taşıyıcısı olan mükellefler açısından getirildiği dolayısıyla özel iletişim vergisinin,

bu verginin mükellefi olmayan gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerince ödenmesi halinde söz konusu verginin gelir ve kurumlar vergisi uygulamasında gider olarak dikkate alınmasına olanak bulunmadığı sonucuna ulaşıldığından yapılan tahakkukta hukuka aykırılık görülmediği gerekçesiyle dava reddedilmiştir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Özel iletişim vergisinin konusunu, 406 sayılı Telgraf ve Telefon Kanunu uyarınca Bilgi Teknolojileri ve İletişim Kurumuyla görev veya imtiyaz sözleşmesi imzalamak suretiyle veya 5809 sayılı Elektronik Haberleşme Kanunu uyarınca bu Kuruma bildirim yapılması veya bu Kurumca kullanım hakkı verilmesi yoluyla yetkilendirilen veya yetkilendirilmiş sayılan işletmecilerce sunulan hizmetlerin oluşturduğu, verginin mükellefinin ise elektronik haberleşme hizmetlerini sunan işletmeciler olduğu,

buna göre özel iletişim vergisinin, özel iletişim vergisi mükelleflerince gelir ve kurumlar vergisi uygulamasında gider olarak dikkate alınamayacağı sonucuna ulaşıldığından, özel iletişim vergisi mükellefi olmayan davacı tarafından,

telekomünikasyon şirketlerinden alınan iletişim hizmeti sebebiyle doğan özel iletişim vergisinin Gider Vergileri Kanunu'nun 39. maddesi kapsamında gider olarak dikkate alınmasının mümkün olmadığından bahisle konulan ihtirazi kayda itibar edilmeksizin yapılan dava konu tahakkukta hukuka uygunluk görülmediği gerekçesiyle istinaf başvurusu kabul edilerek Vergi Mahkemesi kararı kaldırıldıktan sonra dava konusu tahakkuk iptal edilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

6802 sayılı Gider Vergileri Kanunu'nun 39. maddesinde özel iletişim vergisinin katma değer vergisi matrahına dahil edilemeyeceği, gelir vergisi ve kurumlar vergisi uygulamasında gider kaydedilemeyeceği ve hiçbir vergiden mahsup edilemeyeceğinin hükme bağlandığı, 19 sıra nolu Kurumlar Vergisi Sirkülerinde de aynı yönde düzenlemeye yer verildiği dikkate alındığında davacının ihtirazi kaydının kabul edilmemesi suretiyle yapılan tahakkukta hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülerek kararın bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'İN DÜŞÜNCESİ

Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

MADDİ OLAY

Özel iletişim vergisi tutarının gider olarak dikkate alınması gerektiği ihtirazi kaydıyla verilen 2020 yılı kurumlar vergisi beyannamesi üzerine bu çekinceye itibar edilmeksizin yapılan tahakkukun ihtirazi kayda konu kısmının iptali ve özel iletişim vergisi nedeniyle fazladan ödenen tutarın yasal faiziyle birlikte iadesi istemiyle bakılan davanın açıldığı anlaşılmıştır.

İLGİLİ MEVZUAT

5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 6. maddesinin 1. fıkrasında, kurumlar vergisinin, mükelleflerin bir hesap dönemi içinde elde ettikleri safi kurum kazancının üzerinden hesaplanacağı; 2. fıkrasında, safi kurum kazancının tespitinde, Gelir Vergisi Kanunu'nun ticari kazanç hakkındaki hükümlerinin uygulanacağı kurala bağlanmıştır.

193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 40. maddesinde, safi kazancın tespit edilmesinde indirilebilecek giderler sayılmıştır. Ayrıca bu giderlere ilaveten Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 8. maddesinin (1) numaralı fıkrasında kurumlar vergisi mükelleflerinin, bu maddede sayılan giderleri de kurum kazancından indirilebileceği düzenlenmiştir. Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 11. maddesinde ise kurum kazancının tespitinde kabul edilmeyen indirimler sayılmıştır.

6802 sayılı Gider Vergileri Kanunu'nun "Özel İletişim Vergisi ve Şans Oyunları Vergisi" başlıklı üçüncü bölümünün "Özel iletişim vergisi" başlıklı 39. maddesinin dördüncü fıkrasında, verginin mükellefinin, birinci fıkrada sayılan elektronik haberleşme hizmetlerini sunan işletmeciler olduğu;

beşinci fıkrasında, bu maddede hüküm bulunmayan hallerde, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu hükümlerinin uygulanacağı, ilgili mevzuatına göre yetkilendirilen elektronik haberleşme işletmecilerinin, Hazineye ödeyecekleri payın hesaplanmasında özel iletişim vergisinin dikkate alınmayacağı, özel iletişim vergisinin, düzenlenecek faturalarda ayrıca gösterileceği; altıncı fıkrasında, bu verginin, katma değer vergisi matrahına dahil edilemeyeceği, gelir ve kurumlar vergisi uygulamasında gider kaydedilemeyeceği ve hiçbir vergiden mahsup edilmeyeceği düzenlenmiştir.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Gelir Vergisi Kanunu'nun yukarıda kuralına yer verilen 40. maddesinin birinci fıkrasının 6. bendine göre gider vergileri, işletme ile ilgili olmak şartıyla safi kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınabilmekle birlikte 6802 sayılı Kanun'un gider vergileri uygulaması açısından özel hüküm niteliğindeki 39. maddesinin özel iletişim vergisinin gelir ve kurumlar vergisi uygulamasında gider olarak kaydedilemeyeceği hükmü ile bu genel kurala istisna getirilmiştir.

Öte yandan, özel iletişim vergisinin mükellefleri 6802 sayılı Kanunda sayılan işletmeciler olarak belirtilmiş ise de bu işletmeciler sadece vergiyi tahsil ederek vergi dairesine yatırmakla yükümlü tutularak vergi yükünün hizmetten yararlananlar üzerinde kalması amaçlanmış ve özel iletişim vergisinin gelir ve kurumlar vergisi uygulamasında gider olarak kaydedilemeyeceği kuralıyla ilgili olarak herhangi bir istisna da öngörülmemiştir.

Bu durumda, özel iletişim vergisinin, bu verginin mükellefi olunup olunmadığına bakılmaksızın gelir ve kurumlar vergisi uygulamasında gider olarak dikkate alınmayacağı dolayısıyla ihtirazi kayıtla verilen kurumlar vergisi beyannamesi üzerine konulan çekinceye itibar edilmeksizin özel iletişim vergisi tutarının gider olarak dikkate alınmaması suretiyle gerçekleştirilen tahakkukta hukuka aykırılık bulunmadığı sonucuna ulaşıldığından yazılı gerekçeyle verilen Vergi Dava Dairesi kararının bozulması gerekmiştir.