Danıştay 3. Daire E.2023/8281 K.2025/468

2-(DAVALI) ... Vergi Dairesi Müdürlüğü/... VEKİLİ: Av. ...

İSTEMİN KONUSU

... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararına yöneltilen istinaf başvurusuna ilişkin ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ

Dava konusu istem: Davacı şirketin, ortakları tarafından taahhüt edilen ancak ödenmeyen sermaye alacağını ortakların kullanımına bırakmak suretiyle finansman hizmeti vererek transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıttığı yolunda saptamaları içeren vergi inceleme raporu uyarınca adına 2019 yılının Ocak ila Kasım dönemleri için re‘sen salınan katma değer vergisi ile %50 oranında kesilen vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Dava konusu tarhiyatın dayanağı vergi inceleme raporunda, şirket ortaklarının 07/05/2014 tarihli yönetim kurulu kararı ile mevcut sermayeyi artırmayı taahhüt ettikleri, 26/05/2014 tarih ve 8756 sayılı Türkiye Ticaret Sicil Gazetesinde ilan edilen genel kurul kararına göre, artırılan tutarın 1/4'ünün sermaye artırımından önce ödendiği, kalan 3/4'ünün ise 24 ay içerisinde ödenmesinin taahhüt edildiği, ancak kalan tutarın taahhüt edilen süre geçmiş olmasına rağmen ortaklarca ödenmediği,

ödenmeyen bu sermaye alacağının ortakların kullanımına bırakılmak suretiyle ortaklara finansman hizmeti verilmesine karşın herhangi bir faiz hesaplanmadığının anlaşılması üzerine 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 13. maddesi uyarınca transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımında bulunulduğundan bahisle cezalı tarhiyatın yapıldığının anlaşıldığı olayda, ortaklar tarafından taahhüt edilen ancak ödenmeyen sermaye için faiz hesaplanmadığı hususunun ihtilafsız olduğu oysaki 6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu hükümlerine göre,

ortaklara verilen borç karşılığında faiz isteme hakkına sahip olunduğu gibi taahhüt edilen sermayenin yerine getirilmemesi nedeniyle de tazminat isteme hakkının da bulunduğu ve zamanında ifa edilmeyen sermaye için temerrüt faizi öngörüldüğü kaldı ki tüm ticari işletmeler gibi amacı kâr elde etmek olan davacının ödenmeyen sermaye karşılığında faiz talep etmemesinin ticari icaplara uygun düşmeyeceği bununla birlikte ortakların tahahüdünü yerine getirmediği sermaye ile davacıdan aldığı borç kabul edilen para neticesinde elde edilen gelirden davacının mahrum kaldığı ve mahrum kalınan gelir üzerinden vergi tahakkuk ettirilmemesi nedeniyle de

hazine zararının doğduğu dikkate alındığında davacının ortaklarınca taahhüt edilen ancak ödenmeyen sermayeye ilişkin olarak faiz geliri hesaplanmayarak örtülü kazanç dağıtımında bulunduğu ve bu tutardaki faiz gelirini kayıt dışı bıraktığının kabulü gerektiği, ödenmeyen sermayeye Merkez Bankası tarafından ticari alacaklar için uygulanan temerrüt faiz oranı üzerinden faiz hesaplaması yapılarak bulunan matrah farkı üzerinden yapılan tarhiyatta hukuka aykırılık görülmediği gerekçesiyle dava reddedilmiştir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti:

Davacının, ortaklarınca taahhüt edilen ancak ödenmeyen sermaye nedeniyle faiz geliri hesaplamayarak örtülü kazanç dağıtımında bulunduğu ve bu tutardaki faiz gelirini kayıt ve beyan dışı bıraktığı gerekçesiyle hüküm kurulmasında yasaya aykırılık görülmemekle birlikte dayanak raporda, kayıt ve beyan dışı bırakılan faiz geliri hesaplanırken her ne kadar Merkez Bankası tarafından belirlenen temerrüt faiz oranı uygulanmış ise de Danıştay kararlarıyla öteden beri istikrar kazandığı üzere, adat hesaplarında daha düşük tutarda olan Merkez Bankası reeskont faiz oranı uygulanması gerekeceğinden,

tarhiyatın Merkez Bankasının uyuşmazlık yılında belirlediği reeskont faiz oranının uygulanması sonucu bulunan matraha isabet eden kısmında hukuka aykırılık fazlaya ilişkin kısmında ise hukuka uygunluk bulunmadığı gerekçesiyle Vergi Mahkeme kararının; tarhiyatın Merkez Bankasının uyuşmazlık konusu yılda belirlediği reeskont faiz oranının uygulanması sonucu matraha isabet eden kısmına ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen istinaf başvurusu reddedilmiş, aşan kısmına ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen istinaf istemi ise kabul edilip değinilen hüküm fıkrası kaldırılarak tarhiyatın bu kısmının kaldırılmasına karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENLERİN İDDİALARI

Davalı idare tarafından, 3095 sayılı Kanuni Faiz ve Temerrüt Faizine İlişkin Kanun’un 1. ve 2. maddelerine göre, ticari işlerde 01/01/2017-30/06/2018 tarihleri arasında 29935 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan Türkiye Cumhuriyeti Merkez Bankası Tebliğiyle yıllık %9,75 olarak belirlenen temerrüt faiz oranının ortaklara transfer fiyatlandırması suretiyle dağıtılan kazancın emsal fiyatının tespitinde dikkate alınması gerektiği, yapılan hesaplama sonucunda ortaklardan tahsil edilmeyerek beyan dışı bırakılan faiz gelirinin, 1.393.470,00-TL olduğu,

kayıtdışı bırakılan kazancın beyanların yeniden düzenlenmesi esnasında kanunen kabul edilmeyen gider olarak dikkate alınması suretiyle yapılan hesaplama sonucu bulunan matrah farkına istinaden re'sen salınan vergide hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülerek kararın aleyhe olan hüküm fıkrasının bozulması istenilmektedir.

Davacı tarafından, olayda gerçek anlamda maddi bir değerin aktarılmasının söz konusu olmadığı, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 13. maddesinin 8. fıkrası uyarınca örtülü kazanç dağıtımından söz edebilmek için öncelikle ilişkili kişiler arasındaki işlemin, karşılıklı ifaya dayalı olması gerektiği dayanak raporda,

ödenmeyen sermaye ile ilgili olarak tamamen hatalı bir yorumla ortaklara finansman hizmeti sağladığı sonucuna varıldığı oysaki sermaye artırımından kaynaklanan sermaye taahhüt borcunun yerine getirilmemesinin yalnızca temerrüt halini doğurduğu ve kendileri ile ortakları arasında gerçekleşen ticari bir işlem ve buna bağlı olarak taraflar arasında hizmet ifasından doğan yahut ödünç verilen maddi nitelikte bir değerden bahsetmenin mümkün olmadığı öte yandan ticaret şirketleri için vazgeçilmez öneme sahip olan sermaye unsurunun,

zamanında ve eksiksiz ifa edilmesi gerektiğinden ve ortaklarca taahhüt edildiği halde yerine getirilmediği takdirde ne tür müeyyidelerin uygulanacağı 6102 sayılı Kanunda detaylı şekilde düzenlendiğinden, anılan Kanun hükümlerinin uygulanması gerektiği keza vergi kanunlarında konuya ilişkin olarak doğrudan bir hüküm bulunmadığı, 213 sayılı Kanun’un 30. maddesinde belirlenen koşulların gerçekleştiğinin açık ve kesin olarak ortaya konulması gerektiği ileri sürülerek kararın aleyhe olan hüküm fıkrasının bozulması gerektiği ileri sürülmüştür.

TARAFLARIN SAVUNMALARI

Taraflarca savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'NİN DÜŞÜNCESİ

Temyiz istemlerinin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Dava konusu katma değer vergisinin matrahı yönünden bağlı olduğu ve davacı adına 2019 yılı için aynı nedenle salınan kurumlar vergisine karşı açılan davayı reddeden ...

Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının; tarhiyatın, ortaklar tarafından ödenmeyen sermayeye Merkez Bankasının uyuşmazlık yılında belirlediği reeskont faiz oranının uygulanması suretiyle bulunan matraha isabet eden kısmı yönünden davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen istinaf başvurusunu reddeden, fazlaya ilişkin kısmı yönünden davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen istinaf başvurusunu ise kabul ederek tarhiyatın değinilen kısmını kaldıran ...

Bölge İdare Mahkemesi ...

Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının, davanın reddine ilişkin hüküm fıkrası, Danıştay Üçüncü Dairesinin 07/02/2025 tarih ve E:2023/8280, K:2025/467 sayılı kararıyla bozulduğundan ve bu bozma kararı üzerine verilecek kararın sonucu dava konusu tarhiyatın değinilen kısmını etkileyeceğinden, temyiz istemine konu kararın sözü edilen bozma kararı üzerine verilecek karar sonucuna göre yeniden bir karar verilmek üzere bozulması; davalı idarenin temyiz isteminin bu nedenle reddi gerekmiştir.

(X)-KARŞI OY

Temyiz dilekçelerinde ileri sürülen iddialar Vergi Dava Dairesi kararının dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçe karşısında, kararın bozulmasını sağlayacak durumda bulunmadığından temyiz istemlerinin reddi gerektiği oyuyla karara katılmıyoruz.