Danıştay 4. Daire E.1996/1456 K.1996/3932

İstemin Özeti

Davacı şirketin Türkiye'ye yönelik televizyon yayını gerçekleştirebilmek için Almanya'da bulunan bir Alman firmasından kiralamış olduğu, uydu kanalı (transponder) üzerindeki kullanma hakkı veya kullanma imtiyazı gibi bir hak olan uydu yayınından yararlanma hakkı için nakden veya hesaben yaptığı ödemeler veya tahakkuk ettirdiği bedeller üzerinden Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 24 üncü maddesi uyarınca yapması gereken tevkifatı yapmadığının incelemeyle tespiti sonucunda, 1993/Eylül - Ekim dönemi için re'sen kurumlar (stopaj) vergisi salınıp fon hesaplanmış, kaçakçılık cezası kesilmiştir. ...

Vergi Mahkemesinin … günlü ve E:…, K:… sayılı kararıyla.

Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 24 üncü maddesi hükmü çerçevesinde olayın incelenmesiyle, bir uydudan yararlanmak suretiyle televizyon yayını yapabilmenin, belli bir süre ve bedel karşılığında uydu sahibinin iznine bağlı olacağı, uydu sahibinin bu suretle elde ettiği gelirin ise tam olarak bir hakkın kiralanması olmasa dahi ticari, zirai veya sair kazanç ve irat dışında kalan bir gelir niteliğinde olduğu ve dolayısıyla yukarıda anılan kanun hükmü kapsamında bir ödeme olarak kabulüyle tevkifata tabi tutulması gerekeceği gerekçesiyle davanın reddine karar verilmiştir.

Davacı Şirket, televizyon yayını gerçekleştirebilmek için uydu sahibi şirkete yapılan ödemenin Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 24 üncü maddesinde sayılanlar niteliğinde bir ödeme olarak kabulü iletevkifata tabi tutulmasının mümkün olmadığını ileri sürerek, kararın bozulmasını istemektedir.

Savunmanın Özeti :Temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuştur.

Danıştay Savcısı …'ın Düşüncesi :Reklamcılık,filmcilik ve Yayıncılık faaliyetiyle uğraşan yükümlü şirketin bir Alman firmasına (…) ait uydu kanalı üzerindeki uydu yayınından yararlanma karşılığı olarak ödediği bedeller üzerinden Kurumlar Vergisi Kanununun 24 üncü maddesi uyarınca tevkifat yapılmaması nedeniyle davacı adına 1993 yılı Eylül-Ekim ayları için resen salınan kurumlar (stopaj) vergisi ile kesilen kaçakçılık cezasına karşı açılan davayı reddeden Vergi Mahkemesi kararı temyiz edilmiştir.

Kurumlar Vergisi Kanununun 12 nci maddesinde, 11 inci maddede yazılı dar mükellefiyet mevzuuna giren kurum kazanç ve iratları 7 bent halinde sayılmış,bunların sırasıyla Türkiye'de Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre işyeri olan veya daimi temsilci bulunduran yabancı kurumlar tarafından bu yerlerde veya bu temsilciler vasıtasıyla yapılan işlerden elde edilen ticari kazançlar, Türkiye'de elde edilen ücretler,serbest meslek kazançları menkul sermaye iratları,sair kazanç ve iratlar ile Türkiye'de bulunan zırai işletmeden elde edilen kazançlar ve gayrimenkullerin,hakların ve menkul malların Türkiye'de kiralanmasından elde edilen iratlar olduğu açıklanmış bulunmaktadır.

Aynı Kanunun 3239 sayılı Kanun ile değişik 24 üncü maddesinin 1.paragrafında da,dar mükellefiyete tabi kurumların ticari,zırai ve sair kazanç ve iratları dışında kalan kazanç ve iratları ile telif,imtiyaz,ihtira,işletme, ticaret ünvanı,alameti farika ve benzeri gayri maddi hakların satışı,devir ve temliki mukabilinde alınan bedellerin % 25 nispetinde kurumlar vergisi tevkifatına tabi olduğu hükme bağlanmıştır.

Uyuşmazlık, Almanya'da bulunan … firmasının yükümlü şirkete uydu yayınından yararlandırma hizmeti karşılığı,yükümlü şirket tarafından yapılan ödemenin stopaja tabi olup olmayacağının tesbitine ilişkin bulunmaktadır.

İnceleme raporuna ekli PTT İşletme Genel Müdürlüğü yazılarında yurt dışından uydu kanalıyla Türkiye'ye yönelik televizyon yayınlarının nasıl yapıldığı açıklanmış olup,bu yazılarda uydunun,telefon,teleks,faks,data haberleşmesinin yanısıra,radyo ve televizyon programlarının alınıp verilmesinde kullanılan ve ekvator düzlemi üzerinde yaklaşık 36.000 km yükseklikte dünyaya göre sabitmiş gibi görünen ve transponderlerden oluşan bir donanım olduğu,tv hizmeti için kullanılan transponderlerin,yer istasyonu tarafından gönderilen TV sinyallerini alan,kuvvetlendiren ve frekansını değiştirerek yer yüzüne gönderen bir yansıtıcı olduğu,Türkiye'deki özel tv

ve radyo kuruluşlarının aralarında Türkiye'nin de üyesi bulunduğu uluslararası uydu teşkilatlarına doğrudan başvuru yapıp uydu kanalı kiralayamıyacakları,kiralama işleminin imzacı olarak adlandırılan ve o ülkede yer istisyonu kurup işletme hakkı verilen hükümet veya telekominikasyon kuruluşları aracılığı ile yapılabildiği açıklanmış bulunmaktadır.

Diğer taraftan,yükümlü şirket ile … firması arasında düzenlenen sözleşmede; …'un,uydu kapasitesini ve bir televizyon sinyalinin nakline ilişkin uplink için gerekli tesisleri kullanıcıya verilecek hizmet için hazır ve çalışır halde tutacağı,bu sözleşme uyarınca verilen hizmet için …'a ücret ödeneceği, …'un kullanıcının (yani yükümlü şirketin) programını .....değişiklik yapmadan nakledeceği belirtilmiş bulunmaktadır.

Bütün bu açıklamalara göre, uydu şirketinin yaptığı hizmet, televizyon tarafından gönderilen ışınları uydu aracılığı ile kuvvetlendirip; sinyalleri güçlendirip frekansını değiştirmek suretiyle yeryüzüne aktarmaktan ibaret olup,bu hizmeti karşılığı elde ettiği kazancın ise,kira geliri olarak değil ticari faaliyeti sonucu elde edilen kazanç olarak değerlendirilmesi gerektiği sonucuna varıldığından Mahkemece, "bu ödemenin bir hakkın kiralanması olmasa bile,ticari,zırai veya sair kazanç ve irat dışında kalan bir gelir olup tevkifata tabi olduğu" gerekçesiyle davanın reddinde isabet görülmemiştir.

Açıklanan nedenle temyiz isteminin kabulü ile mahkeme kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.

Tetkik Hakimi …'ın Düşüncesi :Televizyon yayını gerçekleştirmek için uydu üzerinde bulunan transponder kullanımı karşılığında, uydu işletmecisi yabancı kuruma yapılan ödeme, işletmeci açısından bir kira geliri değil ticari kazanç vasfına sahip olduğundan bu ödemeyi dar mükellef kuruma yapılan ve Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 24 üncü maddesi uyarınca tevkifata tabi bir ödeme niteliğinde kabul etmenin mümkün olmadığı nedeniyle, mahkemekararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Hüküm veren Danıştay Dördüncü Dairesince duruşma için belirlenen günde davacı vekili Av… ile davalı İdareyi temsilen gelen Hazine Avukatı … dinlenip Danıştay Savcısının düşüncesi alındıktan ve sonra dosyadaki belgeler incelenerek gereği görüşüldü:

Uyuşmazlık, uydu aracılığıyla Türkiye'ye yönelik televizyon yayını gerçekleştirebilmek için davacı şirket tarafından Almanya'da bulunan bir Alman firmasına uydu kanalı (transponder) üzerindeki kullanma hakkı karşılığında yapılan ödemelerin, Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 24 üncü maddesi kapsamında bir ödeme olup olmadığının belirlenmesine ilişkindir.

Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 3239 sayılı Kanunla değişik 24 üncü maddesinin birinci fıkrasında, dar mükellefiyete tabi kurumların ticari, zirai ve sair kazanç ve iratları dışında kalan kazanç ve iratları ile telif, imtiyaz, ihtira, işletme, ticaret ünvanı, alameti farika ve benzeri gayri maddi hakların satışı, devir ve temliki mukabilinde alınan bedellerin % 25 nispetinde kurumlar vergisi tevkifatına tabi tutulacağı öngörülmüştür.

Bu hüküm uyarınca tevkifat sorumluluğundan söz edilebilmesi için dar mükellef kurumun, maddede sayılan türde bir gelir elde etmesi gerekli olup, bunun niteliğinin belirlenmesi ise söz konusu gelirin dar mükellef kurum açısından hangi gelir grubuna dahil olduğunun saptanmasına bağlıdır.

Olayda davacı şirket, Türkiye'ye yönelik televizyon yayını faaliyetinde bulunabilmek için, Almanya'da bulunan, asıl faaliyeti uydu üzerinde yer alan ve teknik anlamda yer istasyonundan gönderilen düşük frekanslı yayın sinyallerini güçlendirip frekans değişikliği suretiyle yayının izlenmesine elverişli hale dönöştürdükten sonra tekrar yeryüzünde tesis edilen verici ve yansıtıcılaraaktarma işlevini üstlenen uydu kanalı (transponder) tahsis ve işletmeciliği olan bir Alman firmasına, bir uydu kanalı tahsisi için aralarında imzalanan sözleşme uyarınca ödeme yapmaktadır.

İnceleme elemanınca bu ödemelerin yukarıda anılan kanun hükmü kapsamında bir ödeme olduğu kabul edilerek davacı şirketin bu hüküm uyarınca tevkifat yapıp muhtasar beyanname ile bildirme yükümlülüğünde olduğu belirtilerek re'sen tarh yoluna gidilmişse de, söz konusu gelirin elde eden Alman firması yönünden yapısı üzerinde hiç durulmadığı anlaşılmaktadır.

Anılan firma yukarıda açıklanan uydu işletmeciliği işiyle uğraşmakta ve ticari faaliyeti münhasıran buna ilişkin bulunmaktadır.

Davacı ile aralarında düzenlenen sözleşmeye göre yaptığı için niteliği, gönderilen resim ve filmlerin frekans değişikliği için yapılan teknik hizmetler, kanal üzerindeki haklar ve sorumluluklar bunun Borçlar Kanununda belirlenen anlamda kira olmadığını gösterdiğinden bu faaliyetten sağladığı gelirinin de ticari kazanç olduğundan kuşku duymamak gerekir. Bu haliyle davacı şirketin anılan Alman firmasına ticari nitelikli hizmet karşılığı ödemede bulunduğunun kabulü gerekmektedir.

Dolayısıyla bu tür bir ödeme için davacının Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 24 üncü maddesinin birinci fıkrası uyarınca kurumlar vergisi tevkifatı yapıp muhtasar beyanname ile bildirme zorunluluğundan söz edilemiyeceğinden, Vergi Mahkemesince söz konusu ödemenin elde eden yönünden yapısı irdelenmeksizin davanın reddine