Danıştay 4. Daire E.2016/11703 K.2020/5661

Dava konusu istem: Davacı adına, sahte fatura düzenleyerek elde ettiği komisyon gelirini kayıt ve beyan dışı bıraktığından bahisle takdir komisyonunca belirlenen matrah üzerinden tekerrür hükümleri uygulanarak kesilen vergi ziyaı cezalı 2011/1-3,4-6,7-9,10-12 dönemleri geçici vergilerinin kaldırılması istenilmiştir.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Vergi Mahkemesince verilen kararda; nakliyecilik faaliyeti ile iştigal eden davacının, sahte fatura düzenleyerek komisyon geliri elde ettiği hususunun, düzenlenen vergi tekniği raporu ile ortaya konulduğunun anlaşıldığı ancak anılan vergi tekniği raporuna göre %2 oranında komisyon geliri hesaplanmasının önerilmesine karşın takdir komisyonunca bu oranın dikkate alınmayarak elde edilen komisyon geliri yönünden hiçbir araştırma ve saptama yapılmaksızın, genel ifadelere dayanılarak matrah takdir edildiği, ayrıca davacı hakkında 2010 yılına ilişkin olarak yapılan tarhiyatla ilgili olarak;.

Vergi Mahkemesince verilen … tarihli ve E:…, K:.., E…., K:2013/1910, E:…, K…. sayılı davanın kısmen kabulüne dair kararlarda %2' lik orana göre belirlenen matrah esas alınarak tadilen tasdikine hükmedildiğinden Danıştay içtihatları ile komisyon gelirleri için belirlenen bu %2'lik oranın esas alınması gerektiği hükmedilmesine karşılık takdir komisyonunca anılan oran esas alınmadığı ve 213 sayılı Kanunun 31/8. maddesine öngörülen biçimde komisyon gelirini gerçeğe en yakın biçimde tespiti amacıyla herhangi bir araştırma ve inceleme yapılmadan genel ifadeler belirtilerek takdir edilen matraha dayanılarak yapılan cezalı tarhiyatta hukuka uyarlık

bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kabulüne karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Davacı adına düzenlenen Vergi Tekniği Raporu ile davacı şirketin sahte ve muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenleyerek komisyon geliri elde ettiğinin tespit edildiği, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 30/6. maddesi uyarınca takdir komisyonunca belirlenen matrah üzerinden yapılan cezalı tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmadığından kabule ilişkin mahkeme kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuştur.

TETKİK HÂKİMİ : …

DÜŞÜNCESİ

Temyiz isteminin kabulü gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 37. maddesinde, her türlü ticari ve sınai faaliyetten doğan kazancın ticari kazanç olduğu hükme bağlanmış, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, 134. maddesinin 1. fıkrasında, vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu kuralına yer verilmiştir.

Aynı Kanunun 359. maddesinin (b) bendinde ise gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belgelerin, sahte belge olduğu belirtilmiş, "Re'sen Vergi Tarhı" başlıklı 30. maddesinde, re'sen vergi tarhı, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitine imkan bulunmayan hallerde takdir komisyonları tarafından takdir edilen veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden vergi tarh olunması şeklinde tanımlanmış ve maddenin 6. bendinde,

tutulması zorunlu olan defterlerin veya verilen beyannamelerin gerçek durumu yansıtmadığına dair delil bulunmasının re'sen tarh nedeni olduğu, 31. maddesinde, takdir komisyonunca belli edilen matrah veya matrah kısmının takdir kararına bağlanılacağı "Komisyonların Görevleri" başlıklı 74. maddesinin (a) fıkrasının 1. bendinde, yetkili makamlar tarafından istenilen matrah ve servet takdirlerini yapmak.

2. bendinde de vergi kanunlarında yazılı fiyat, ücret veya sair matrah ve kıymetleri takdir etmek komisyonun görevleri olarak belirlenmiş, 227-231.maddelerinde ispat edici kağıtlara ilişkin olarak belli şekil şartlarını ihtiva etmeyen belgelerin vergi hukuku açısından hiç düzenlenmemiş sayılacağı ve bu Kanuna göre kullanılan ve Maliye Bakanlığına kanunla verilen yetkiye dayanılarak kullanma zorunluluğu getirilen belgelerin, kanunda öngörülen zorunlu bilgileri içermemesi durumunda düzenlenmemiş sayılacağı, 227/1. maddesinde.

Kanunda aksine hüküm olmadıkça bu kanuna göre tutulan ve üçüncü şahıslarla olan münasebet ve muamelelere ait olan kayıtlar tespitinin mecburi olduğu, 229. maddesinde; faturanın, satılan emtia veya yapılan iş karşılığında müşterinin borçlandığı meblağı göstermek üzere emtia satan veya işi yapan tüccar tarafından müşteriye verilen ticari belge olduğu, 230/1. maddesine göre;

faturada tarih, sıra ve seri numarası, düzenleyenin ve müşterinin adı, unvanı, adresi, bağlı olduğu vergi daireleri, hesap numaraları ile malın veya işin nevi, miktarı, fiyatı ve tutarı, malın teslim tarihi ve irsaliye numarasının bulunmasının zorunlu olduğu kuralına yer verilmiştir.

Öte yandan şekli anlamda kanun maddesinde belirtilen zorunlu unsurları içerse de gerçekte bir mal ve hizmet teslimine dayanmayan ya da alıcı ve satıcı dışındaki bir kişi tarafından düzenlenen faturaların, gerçek bir mal ve hizmet tespitine dayanmadığından gerçek bir fatura olarak kabul edilemeyeceği açıktır.

Davacı hakkında düzenlenen 29/12/2014 tarih ve 3906/51 sayılı Vergi Tekniği Raporu'nda; şirketin ortaklarının baba … ve oğlu … olduğu, yetkili müdürün … olduğu, anılan mükellefin 2011 yılında Ba formu ile beyan ettiği alış yaptığı mükelleflerden iki tanesi hakkında olumsuz tespit yapıldığı, bunların bizzat ortakları … ve … olduğu, … hakkında da benzeri nedenlerle vergi tekniği raporunun düzenlendiği, alış yaptığı diğer iki firma hakkında vergi tekniği raporunun düzenlendiği, 2012 yılında Ba formu ile beyan ettiği alış yaptığı firmaların üçü hakkında vergi tekniği raporunun düzenlendiği birinin ise olumsuz tespitli olduğu,

2011 ve 2012 yıllarında toplam tahakkuk eden yüklü miktarlı …-TL'lik vergi borcunun yalnızca …TL'sini ödediği, 2011 yılının ilk 4 ayında 1 işçi çalıştırdığı, geri kalan aylarda ise işçi çalıştırmadığı, işin gereği fazla işçi çalıştırmaya gerek görülmediğinin beyan edildiği, 2011 yılında 1 adet …marka otomobil ve 4 adet kamyon olduğu, 2 kamyonun plakasının aynı olduğu, adına kayıtlı 2 adet motorlu taşıt bulunduğu, şirket vekilince;

yük nakliyesine aracılık yaptıkları, kamyon sahibi ve yükü veren firmalardan %10 oranında komisyon aldıklarını, şirketin …'te ve …'da 2 adet …'ar metrekarelik deposunun bulunduğu ve 1 kamyonu olduğu şeklinde beyanda bulunduğunu belirtmişse de mevcut tarh dosyasında yapılan yoklama tutanaklarında ise şirkete ait herhangi bir depo bilgisinin olmadığı, nakliye belgesi olarak gerekli belgelerin ibraz edildiği, ancak K1 yetki belgesinin ibraz edilenler arasında olmadığı, nakliye hizmeti faturalarının hepsinde nakliyelerin hangi kamyonla yapıldığına dair bilgi ve kamyon plakalarının olmadığının saptandığı,

aynı gün içerisinde birden fazla kamyon ile nakliye hizmeti yaptıkları ve faturaların hepsinde kamyonlara ait bilgilerin ve plakaların olmadığı, 2011 yılında mazot, tamir, bakım giderlerinin bir iki tane olduğunun görüldüğü, bu husus sorulduğunda ise; komisyon karşılığı anlaşılan firmalarca bu giderlerin karşıladığının beyan edildiği, mükellef şirketin; hırdavat malzemeleri, akrilik levha, lastik, madeni yağ, fayans, kum, çimento gibi malzemeler sattığının tespit edildiği, bu malzemelerin nerede tutulduğunun sorulduğunda ise bahse geçen malzemelerin genelde depolanmadan alınan malzemeler olduğu beyan edildiği,

2011 yılında KDV matrahının brüt satışlarının. TL olduğu, Ba formu ile toplam …-TL alış beyanı yapıldığı, 2011 yılı toplam Ba tutarının ise …-TL olduğu, 2012 yılında KDV matrahının …. TL, tespit yapılan mükelleflerden form Ba'ya göre toplam …-TL alış yapıldığı, 2012 yılı toplam form Ba tutarının ise …-TL olduğu, ….-TL üstü ödemelerin banka ve PTT aracılığıyla değil çekle yapıldığı, kurumun 2013 yılında brüt satışlarının.

TL'ye satışların maliyetinin ise …-TL'ye düştüğünün tespit edildiği, 2013 yılında kurumun Ba ile alış yaptığını bildirdiği tutarın tek mükellefin aynı zamanda ortağı …'tan.

TL tutarlı olduğu, 2013 toplam KDV matrahının …-TL olduğu, 2014 yılında ise mükellef şirketin Ba-Bs bildirimlerini ve katma değer vergisi beyannamelerini boş olarak vermeye devam ettiği, tespit edilen verilerin mükellefin 2011 ve 2012 yıllarında sadece %1 karlılık oranıyla faaliyette bulunduğunu gösterdiği bu kadar yüksek cirolu şirketin böylesine düşük karlılıkla çalışmasının ise ticari teamüllere uymadığının ve diğer yandan çok yüksek cirolarının birden bire bu denli hızlı düşmesinin de gerçekle bağdaşmadığı,

ayrıca mükellefin kırma taş, kum, çimento, 45 litrelik boyalar, lastik, fayans ve akrilik levha gibi malzeme satışları tespit edildiğinden bu gibi malzemelerin yoklama yapılıp tespit edilmeyen ancak mevcut olduğu belirtilen … m2'lik iki depoda da saklanamayacağı, ayrıca mükellefin ortağı … hakkında sahte fatura düzenlediğinden bahisle hakkında sayılı vergi tekniği raporu ile vergi suçu raporlarının düzenlendiği tespitlerine yer verilmiştir.

Yukarıda yer verilen tespitlerin ve dosyadaki bilgi ve belgelerin değerlendirilmesinden, davacının faaliyet konusunun nakliye hizmeti ve nakliye hizmetleri komisyonculuğu olmasına karşın, yapılan araştırmada sistemde 2 adet motorlu taşıt bulunduğu, bunlardan birinin … kamyon olduğu, tek araçla bu kadar yüksek tutarlı hasılat yapılmasının mümkün olmadığı, 2011 ve 2012 yıllarındaki yaklaşık.

TL'lik nakliye hizmeti ile ilgili olarak herhangi bir belge ibraz edilmediği, komisyon bedeli olarak kesilen satış faturalarında çok yüksek rakamlar olduğunun tespit edildiği bu cironun %10 komisyon alarak gerçekleştirilmesinin mümkün olmadığı, şirket ortağı hakkında sahte belge düzenlemekten dolayı vergi tekniği raporunun düzenlenmiş olduğu, emtia alışı yaptığı firmalar hakkında olumsuz tespitlerin bulunduğu, 2011 ve 2012 yıllarında sadece %1 kârlılık oranlarıyla faaliyette bulunmasının ticari icaplara uymadığı,

anılan yıllarda bu kadar yüksek ciroları varken 2014 yılında ise KDV beyannamelerini ve BA-BS bildirimlerinin boş olarak verildiği, davacı şirketin sözkonusu faaliyetleri gerçekleştirecek işçi ya da emtiaya sahip olmadığı, 2 deposunun olduğunu beyan ettiği ancak yoklamada bu depoların tespit edilmediği,

davacı şirketin adına kayıtlı araçlar için tamir, yakıt veya mazot gibi diğer gider belgesine rastlanılmadığı dikkate alındığında, davacı şirket tarafından düzenlenen faturaların gerçek mal satımına dayanmayıp komisyon karşılığı düzenlenen faturalar olduğu kabul edilerek bu faturalar karşılığında elde edilen komisyon gelirine ilişkin matrahın takdiri için takdir komisyona sevk edilmesinde isabetsizlik görülmemiştir.

Bu nedenle davacı tarafından düzenlenen belgelerin gerçek bir ticari alış verişe dayanmadığı sonuç ve kanaatine varıldığından Takdir Komisyonu tarafından sözü edilen Vergi Tekniği Raporu ve müstakar hale gelen Danıştay içtihatları dikkate alınarak davacının emtia satışı olmadan düzenlediği saptanan belgeler üzerinden %2 oranında komisyon geliri elde edildiği kabul edilerek belirlenen matraha göre yapılan vergi ziyaı cezalı tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmamaktadır. Öte yandan takdir komisyonu kararı ile davacı şirketin, katma değer vergisi dahil düzenlediği faturaların toplam tutarı üzerinden %2'yi aşan oranda komisyon aldığı öngörülerek matrah farkı tespit edilmesinde ise isabet bulunmadığı anlaşılmaktadır.