Danıştay 4. Daire E.2016/16913 K.2020/5270

Dava konusu istem: Davacı adına, 213 sayılı Kanun'un 353/1. maddesine istinaden 2010 yılı için kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istenilmiştir. İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Vergi Mahkemesince verilen kararda; hesap döneminin kapanmasından sonra ceza kesilmesinin, maddenin getiriliş amacına uygun olmadığı, özel usulsüzlük cezasında hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kabulüne karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Davalı idare tarafından, davacının ticari faaliyeti olduğunun açık olduğu, dava konusu özel usulsüzlük cezası kesilmesinde hukuka aykırılık olmadığı ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Cevap verilmemiştir.

TETKİK HÂKİMİ : …

DÜŞÜNCESİ

Temyiz isteminin reddi ile Mahkeme kararının gerekçesinin değiştirilerek onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353/1. maddesinde, verilmesi ve alınması icap eden fatura, gider pusulası, müstahsil makbuzu ile serbest meslek makbuzlarının verilmemesi ve alınmaması veya düzenlenen bu belgelerde gerçek meblağdan farklı meblağlara yer verilmesi halinde; bu belgeleri düzenlemek ve almak zorunda olanların her birine maddede belirtilen tutarda özel usulsüzlük cezası kesileceği düzenlenmiştir.

Aynı Kanun'un "Ceza Kesmede Zamanaşımı" başlıklı 374. maddesinde de 353 ve mükerrer 355. maddeler uyarınca kesilecek usulsüzlük cezalarında, usulsüzlüğün yapıldığı yılı takip eden yılın birinci gününden başlayarak beş yıl içinde ceza kesilebileceği hükme bağlanmıştır.

Bu düzenlemelere göre, özel usulsüzlük cezasını gerektiren, Kanun'un 353. maddesinde düzenlenen eylemlerin gerçekleştiğinin tespiti halinde, 374. maddede belirtilen zamanaşımı süresi içerisinde olmak kaydıyla, hesap dönemi kapandıktan sonra da özel usulsüzlük cezası kesilmesi yasa gereğidir.

Ancak bu madde uyarınca özel usulsüzlük cezası kesilebilmesi için cezayı gerektiren fiilin, bütün unsurları ile tamam olması ve bu fiilin yine vergi inceleme ve yoklama araç ve teknikleri ile hiçbir tereddüte yer vermeyecek şekilde somut olarak ortaya konulması gerekmektedir.

İncelenen dosyada; davacının 2010 yılında 7 adet, izleyen yıllarda da farklı tarihlerde ve farklı kişilere birden fazla gayrimenkul satışı yaptığının tespit edilmesi nedeniyle özel usulsüzlük cezası kesildiği, ancak idari cezalar için de geçerli olan “cezayı gerektiren fiilin tüm unsurları tamam olmadan failin cezalandırılamayacağı” yolundaki genel ceza hukuku ilkesinin varsayım ya da kıyas yoluyla ceza tayinine olanak tanımaması yönünden, ceza kesilmesini öngören ve bu cezanın kesilmesine dair koşulları düzenleyen maddede belirtilen unsurların bir arada gerçekleşmediği anlaşılmakta olup, davacı adına kesilen özel usulsüzlük cezasının hukuka uygun olmadığı sonucuna varıldığından, özel usulsüzlük cezasını kaldıran Vergi Mahkemesi kararında sonucu itibarıyla hukuka aykırılık görülmemiştir.

(X) KARŞI OY

Davacı şirket adına, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 353/1. maddesi uyarınca 2010 yılı için kesilen özel usulsüzlük cezalarının kaldırılması istemiyle açılan davanın kabulüne ilişkin Vergi Mahkemesi kararı temyiz edilmiştir.

213 sayılı Kanun'un 353/1. maddesinde verilmesi ve alınması icap eden fatura, gider pusulası, müstahsil makbuzu ile serbest meslek makbuzlarının verilmemesi ve alınmaması veya düzenlenen bu belgelerde gerçek meblağdan farklı meblağlara yer verilmesi halinde; bu belgeleri düzenlemek ve almak zorunda olanların her birine maddede belirtilen tutarda özel usulsüzlük cezası kesileceği hükme bağlanmıştır.

Uyuşmazlıkta, davacının 2010 yılında 7 adet gayrimenkul satışı yaptığı halde fatura düzenlemediği taraflarının belli olduğu satış işleminde düzenlenmesi gereken faturaların düzenlenmediği hususunun somut olarak ortaya konulduğu ve özel usulsüzlük cezasını gerektiren fatura düzenlememe fiilinin gerçekleştiği sonucuna varıldığından, davalı idarenin temyiz isteminin kabul edilerek kabule ilişkin mahkeme kararının bozulması gerektiği oyu ile Dairemiz kararına katılmıyorum.

(XX) KARŞI OY

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353. maddesinin birinci fıkrasının 1 numaralı bendinde; verilmesi ve alınması icapeden fatura, gider pusulası, müstahsil makbuzu ile ile serbest meslek makbuzlarının verilmemesi, alınmaması veya düzenlenen bu belgelerden gerçek meblağdan farklı meblağlara yer verilmemesi halinde; bu belgeleri düzenlemek ve almak zorunda olanların herbirine, her bir belge için kanunda belirtilen tutarda özel usulsüzlük cezası kesileceği hüküm altına alınmıştır.

Öte yandan aynı Kanunun ceza kesmede zamanaşımını düzenleyen 374. maddesinin birinci fıkrasının 1 numaralı bendinde de; vergi ziyaı cezasında, cezasının bağlı olduğu vergi alacağının doğduğu takvim yılını takip eden yılın birinci gününden; 353. ve mükerrer 355. maddeler uyarınca kesilecek usulsüzlük cezalarında, usulsüzlüğün yapıldığı yılı takip eden yılın birinci gününden başlayarak beş yıl geçtikten sonra vergi cezasının kesilemeyeceği hükme bağlanmıştır.

213 sayılı Kanunun 353. maddesinin yukarıda değinilen maddesinde yer verilen düzenlemenin amacı; beyana dayanan vergi sisteminde çok önemli bir yer tutan defter ve belge düzenine uyumun sağlanması ve kayıt dışı herhangi bir muamelenin bırakılmamasıdır. Kanun koyucu bu amacı gerçekleştirebilmek için sözünü ettiğimiz belge düzenine uymamayı ya da eksik yerine getirilmesinide aynı Kanun maddesi kapsamında özel usulsüzlük cezası ile müeyyidelendirilmiştir.

Bu kapsamda değinilen düzenlemeler incelendiğinde, Kanun koyucunun yukardaki sözü edilen amacına da uygun olarak; mükelleflerin vergilendirme dönemlerinde belge düzenine uymadıkları yolundaki bir fiilin varlığının tespiti halinde, bu fiili gerçekleştiren yükümlünün Kanunda belirtilen tutarda ceza ile cezalandırılması kaçınılmazdır.

Bunun için Kanunda aranan tek kıstas ise belge düzenine uyamamak nedeniyle cezayı gerektiren fiilin, bütün unsurları ile tamam olması ve bu fiilin yine vergi inceleme ve yoklama araç ve teknikleri ile hiçbir tereddüte yer vermeyecek şekilde somut olarak ortaya konulması gerekliliğidir. Mezkur maddede sayılan ve cezayı ilzam eden unsurların olayda gerçekleşmesi halinde ceza kesilmesine engel bir hukuki durum da kalmamaktadır.

Cezayı gerektiren fiilin bütün unsurları ile tamam olduğunun vergilendirme döneminden sonra yapılacak tespit ile ortaya konulmasının da bu cezanın kesilmesine bir etkisi bulunmamaktadır. Yine yukarıda değinilen ceza zaman aşımı süresi içinde bu tespitin yapılmış olması ve tespitinde ceza kesilmesi için yeterli görülmesi halinde, bu fiili işleyen mükellefler adına vergilendirme döneminden sonra da olsa ceza zaman aşımı süresi içinde ceza kesilmesi yasa gereğidir.

Olayda; davacının 2010 yılında 7 adet gayrimenkul satışı yaptığının tespiti üzerine kesilen özel usulsüzlük cezasını inceleyen vergi mahkemesi; hesap döneminin kapanmasından sonra özel usulsüzlük cezası kesilmesinin hukuka uygun olmadığı gerekçesiyle cezayı kaldırmıştır.

Yukarıda değinilen yasal düzenlemenin değerlendirilmesinden varılan hukuksal sonuç çerçevesinde; hesap döneminin kapanmasından sonra, ceza zamanaşımı süresi içinde 213 sayılı Kanunun 353. maddesinde düzenlenen belge düzenine aykırı fiillerin tespiti halinde, bu fiillere ceza kesilebilmesi için madde metninde değinilen tespitin ve cezayı gerektiren diğer unsurların tamam olması halinde ceza kesilmesine engel bir hukuki durumun bulunmaması ve aksine bir yasal düzenlemenin de Kanunda yer almaması nedeniyle;

davacı adına kesilen özel usulsüzlük cezasını gerektiren fiilin, bütün unsurları ile tamam olup olmadığı ve yapılan tespitin ceza kesilmesine dayanak alınıp alınamayacağı incelendikten sonra dava konusu edilen ceza hakkında bir karar verilmesi gerekirken, hesap döneminin kapanmasından sonra özel usulsüzlük cezası kesilmesinin maddenin getiriliş amacına uygun düşmediği gerekçesi ile davanın kabulüne dair verilen kararda yasal isabet bulunmamaktadır.

Açıklanan nedenle, temyize konu Mahkeme kararının yukarıda belirtilen gerekçe ile bozulması gerekirken, yazılı gerekçe ile gerekçe değiştirilerek onanması yolundaki Dairemiz kararına katılmıyorum.