Danıştay 4. Daire E.2016/20234 K.2021/1966

Danıştay 4. Daire Başkanlığı 2016/20234 E. , 2021/1966 K.

"İçtihat Metni" T.C. D A N I Ş T A Y DÖRDÜNCÜ DAİRE Esas No : 2016/20234 Karar No : 2021/1966

TEMYİZ EDEN TARAFLAR : 1- … 2-… Vergi Dairesi Başkanlığı (… Vergi Dairesi Müdürlüğü) VEKİLİ : Av. … İSTEMİN KONUSU : ... Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek taraflarca aleyhlerine olan hüküm fıkralarının bozulması istenilmektedir. YARGILAMA SÜRECİ : Dava konusu istem: Davacı adına, tefecilik faaliyetinde bulunduğundan ve kayıt dışı hasılat elde ettiğinden bahisle düzenlenen vergi tekniği raporuna dayanılarak vergi inceleme raporuna istinaden re'sen tarh edilen 2010 yılı vergi ziyaı cezalı gelir vergisi ile 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353/1 maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istenilmiştir. İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Vergi Mahkemesince verilen kararda; davacı hakkında düzenlenen vergi tekniği raporundaki tespitlerden, tefecilik faaliyetinde bulunduğu anlaşıldığı, davacı adına vergi inceleme raporu ile belirlenen matrah üzerinden yapılan gelir vergisi tarhiyatı ile kesilen vergi ziyaı cezasının bir kata ilişkin kısmında hukuka aykırılık bulunmadığı, vergi ziyaı cezasının bir katını aşan kısmı yönünden, olayın oluş ve matrahın bulunuş şekli dikkate alındığında, vergi kaybına yol açan olayda, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 344. maddesinin atıfta bulunduğu 359. maddede yer alan koşulların gerçekleşmemesi nedeniyle kontör satışına ilişkin muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenlemenin tefecilik faaliyetini gizlemek amacıyla yapıldığı ve tefecilik faaliyetinden elde edilen gelirin ziyaa uğratıldığı anlaşıldığından kesilen vergi ziyaı cezasının bir katı aşan kısmında ve cezai yaptırıma bağlanmış olan fiilin tüm unsurları ile oluşmadığından anılan Kanunun 353/1. Maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kısmen kabul, kısmen reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDEN DAVACININ İDDİALARI : Davacı tarafından, tefecilik faaliyetinde bulunmadığı, vergi incelemesi neticesinde düzenlenen rapordaki tespitlerin gerçeği yansıtmadığı, yapılan tarhiyatın ve kesilen cezanın hukuka aykırı olduğu, temyiz isteminin kabulü ve Mahkeme kararının redde ilişkin kısmının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir. TEMYİZ EDEN DAVALININ İDDİALARI : Davalı idare tarafından, davacının tefecilik faaliyetinde bulunduğu, davacı adına üç kat vergi ziyaı cezası kesilmesinin 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 344 ve 359. maddelerine uygun olduğu, temyiz isteminin kabulü ve Mahkeme kararının aleyhe olan kısmının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir. DAVACININ SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir. DAVALININ SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir. TETKİK HÂKİMİ : … DÜŞÜNCESİ : Temyiz istemlerinin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Vergi Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE : İLGİLİ MEVZUAT VE HUKUKİ DEĞERLENDİRME: Tarafların temyiz dilekçelerinde ileri sürülen iddialar, bozulması istenilen kararın dayandığı gerekçeler karşısında, yerinde ve kararın redde ilişkin kısmı ve özel usulsüzlük cezasına ilişkin kısmının bozulmasını sağlayacak nitelikte bulunmamıştır. Davalı idarenin diğer temyiz istemine gelince; 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 341. maddesinde, "vergi ziyaı, mükellefin veya sorumlunun vergilendirme ile ilgili ödevlerini zamanında yerine getirmemesi veya eksik yerine getirmesi yüzünden verginin zamanında tahakkuk ettirilmemesini veya eksik tahakkuk ettirilmesini ifade eder" şeklinde tanımlanmış, 344. maddesinde, 341. maddede yazılı hallerde vergi ziyaına sebebiyet verildiği takdirde, mükellef veya sorumlu hakkında ziyaa uğratılan verginin bir katı tutarında vergi ziyaı cezası kesileceği, vergi ziyaına 359. maddede yazılı fiillerle sebebiyet verilmesi halinde bu cezanın üç kat olarak uygulanacağı hususu belirtilmiş, "Kaçakçılık suçları ve cezaları" başlıklı 359 maddede de; a) Vergi kanunlarına göre tutulan veya düzenlenen ve saklanma ve ibraz mecburiyeti bulunan; 1) Defter ve kayıtlarda hesap ve muhasebe hileleri yapanlar, gerçek olmayan veya kayda konu işlemlerle ilgisi bulunmayan kişiler adına hesap açanlar veya defterlere kaydı gereken hesap ve işlemleri vergi matrahının azalması sonucunu doğuracak şekilde tamamen veya kısmen başka defter, belge veya diğer kayıt ortamlarına kaydedenler, 2) Defter, kayıt ve belgeleri tahrif edenler veya gizleyenler veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenleyenler veya bu belgeleri kullananlar, b) Vergi kanunları uyarınca tutulan veya düzenlenen ve saklama ve ibraz mecburiyeti bulunan defter, kayıt ve belgeleri yok edenler veya defter sahifelerini yok ederek yerine başka yapraklar koyanlar veya hiç yaprak koymayanlar veya belgelerin asıl veya suretlerini tamamen veya kısmen sahte olarak düzenleyenler veya bu belgeleri kullananlar sayılmıştır. Buna göre, davacı hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporundaki tespitlerden, davacının tefecilik faaliyetinden elde edilen kazançları kontör satışı olarak kayıtlara girdiği ve bu yolla hesaplarda hile yaptığı, kredi kartı sahiplerinin alınan ifadelerinde genel olarak, gerçek bir kontör satışının söz konusu olmadığını ve %2 ila 5 oranlarında komisyon karşılığında kredi kartı borçlarını ertelettirdiklerini beyan etmesi, işlemin nasıl yapıldığı mükellefe sorulduğunda kredi kartı limiti olmayanların yakınlarının kredi kartlarına ilk önce para yatırıldığı daha sonra banka komisyon oranı nispetinde satış fiyatı üzerine eklenerek kredi kartından kontör satışlarının gerçekleştirildiğinin beyan edilmesi, bu durumun 2008 ila 2011 yıllarında mutad olarak devam etmesi, ayrıca mükellefin faaliyet konusunun kontör alım satım faaliyeti ile ilgili de olmaması karşısında, kanunda sayılan fiilin olayda gerçekleştiği sabit olduğundan Vergi Mahkemesince davacının defter kayıt ve belgelerine göre beyan dışı bıraktığı tespit edilen hasılat nedeniyle ziyaa uğratılan verginin bir katı oranında vergi ziyaı cezası kesilmesinin hukuka uygun olacağına karar verilmiş ise de, davacı vergi ziyaı suçu işleyerek yukarıda sözü edilen 359 uncu maddede yazılı fiillerle vergi ziyaına sebebiyet verdiğinden cezanın üç kat olarak uygulanması yasaya uygun olup, Mahkeme kararının vergi ziyaı cezasının bir kata indirilmesine ilişkin kısmında hukuka uygunluk görülmemiştir.

KARAR SONUCU : Açıklanan nedenlerle; 1.Davacının temyiz isteminin reddine, davalı idarenin temyiz isteminin kısmen reddine, kısmen kabulüne, 2.Temyize konu ... Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının tek kat vergi ziyaı cezalı gelir vergisi tarhiyatına ilişkin kısmı ile özel usulsüzlük kısmının Üye … ve Üye …'in karşı oyu ve oyçokluğuyla ONANMASINA, 3. Mahkeme kararının vergi ziyaı cezasının bir katı aşan kısmının kaldırılmasına ilişkin kısmının ise Üye … ve …' karşıoyları ve oyçokluğuyla BOZULMASINA, 4. 492 sayılı Harçlar Kanunu'na bağlı (3) sayılı Tarife uyarınca, davacı aleyhine onanan tutar üzerinden binde 9,10 oranında ve … TL den az olmamak üzere hesaplanacak nispi karar harcından, varsa evvelce ödenen harcın mahsubundan sonra kalan harç tutarının temyiz eden davacıdan alınmasına, 5.Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın anılan Mahkemeye gönderilmesine, 6.2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen onbeş (15) gün içinde kararın düzeltilmesi yolu açık olmak üzere, 31/03/2021 tarihinde karar verildi.

(X) KARŞI OY : Temyiz dilekçelerinde öne sürülen hususlar, temyize konu mahkeme kararının bozulmasını sağlayacak nitelikte bulunmadığından temyiz isteminin reddi gerektiği görüşüyle Dairemiz kararına katılmıyoruz.

(XX) KARŞI OY : Davacı adına, tefecilik faaliyetinde bulunduğundan ve kayıt dışı hasılat elde ettiğinden bahisle düzenlenen vergi tekniği raporuna dayanılarak vergi inceleme raporuna istinaden re'sen tarh edilen 2010 yılı vergi ziyaı cezalı gelir vergisi ile 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353/1 maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasını kaldıran vergi mahkemesi kararı temyiz edilmiştir. 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği, vergiyi doğuran olayla ilgisi tabii ve açık bulunmayan şahit ifadesinin ispatlama vasıtası olarak kullanılamayacağı ve iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde ispat külfetinin bunu iddia eden tarafa ait olduğu kurala bağlanmıştır. Öte yandan, 90 sayılı KHK’nın 3/a bendinde, İkrazatçı: ''Devamlı ve mutad meslek halinde, faiz veya her ne ad altında olursa olsun bir ivaz karşılığı veya ipotek almak suretiyle, ödünç para verme işleriyle uğraşan veya ödünç para verme işlerine aracılık eden ve kendilerine faaliyet izni verilen gerçek kişiler'' olarak tanımlandıktan sonra, aynı KHK’nın 9. maddesinde ise "tefecilik; İkrazatçılık yapmak üzere izin alınmadan, faiz veya her ne ad altında olursa olsun, bir ivaz karşılığı veya ipotek almak suretiyle ödünç para verme işlemlerinin yapılması veya bu işlerin meslek ittihaz edilmesi ve KHK uyarınca alınan ikrazatçılık izni iptal edildiği halde, ödünç para verme işlerine devam edilmesi“ şeklinde tarif edilmiş, Danıştay'ın yerleşik içtihatlarında ise, yakın akrabalık bağı veya iş ilişkisi bulunmayan kişiler arasında önemli miktarlardaki paraların günün ekonomik koşullarında karşılıksız olarak alınıp verilemeyeceği kabul edilmiş, bir yılda birden çok kişiye veya aynı kişiye birden çok yılda borç para verilmesi ikrazatcılık olarak kabul edilmiş, borç para verme işlemlerinde faizin peşin alındığı, alacağın senet veya ipotek tesisi suretiyle güvenceye bağlanmasının da faiz alındığına delil teşkil edeceği belirtilmiştir. 213 sayılı Kanun'un 353/1. maddesinde verilmesi ve alınması icap eden fatura, gider pusulası, müstahsil makbuzu ile serbest meslek makbuzlarının verilmemesi ve alınmaması veya düzenlenen bu belgelerde gerçek meblağdan farklı meblağlara yer verilmesi halinde; bu belgeleri düzenlemek ve almak zorunda olanların her birine maddede belirtilen tutarda özel usulsüzlük cezası kesileceği hükme bağlanmıştır. Uyuşmazlıkta, davacının bir kısım hasılatına ilişkin belge düzenlemediğinin somut olarak ortaya konduğu ve özel usulsüzlük cezasını gerektiren fiilin gerçekleştiği sonucuna varıldığından Vergi Mahkemesi kararının anılan kısmının bozulması gerektiği görüşüyle, çoğunluk kararına bu kısım yönünden katılmıyoruz.