Danıştay 4. Daire E.2017/3671 K.2021/7449

Dava konusu istem: Davacı adına, sahte fatura kullandığından bahisle tarh edilen 2012/7,8,11 dönemleri; haksız katma değer vergisi iadesi aldığından bahisle tarh edilen 2012/7,8,9 dönemleri tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle kesilen vergi ziyaı cezalı katma değer vergileri ile 213 sayılı Kanun'un 353/1. maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istenilmiştir.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Danıştay bozma kararı üzerine Vergi Mahkemesinin temyize konu kararıyla; davacı adına fatura düzenleyen ... Vergi Dairesi mükellefi ... Sanayi ve Ticaret Ltd. Şti. hakkında tanzim edilen vergi tekniği raporunun, söz konusu şirketin katma değer vergisi iadesi, örtülü sermaye ve sahte fatura kullanma konularına ilişkin olduğu, davacıya düzenlenen faturaların gerçek bir ticari alım satım ilişkisine dayanmadığı yönünde hukuken itibar edilebilir somut tespitlere yer verilmediği anlaşıldığından, dava konusu cezalı tarhiyatlar ile kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kabulüne karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Davalı idare tarafından, davacı adına yapılan işlemlerde hukuka aykırılık bulunmadığı, temyiz isteminin kabulü ve Mahkeme kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Cevap verilmemiştir. TETKİK HÂKİMİ : ...

DÜŞÜNCESİ

Temyiz isteminin kısmen kabulü, kısmen reddi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

Davalı idarenin, kararın özel usulsüzlük cezasına ilişkin kısmına dair temyiz dilekçesinde ileri sürdüğü iddialar, kararın bu kısmının bozulmasını sağlayacak nitelikte görülmemiştir.

Davalı idarenin, kararın ... Tekstil Sanayi ve Ticaret Ltd. Şti.'den alınan faturalar nedeniyle yapılan cezalı tarhiyata ilişkin kısmına dair temyiz istemine gelince;

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, 134. maddesinin 1. fıkrasında, vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu kurala bağlanmış, 359. maddesinin (b) bendinde ise gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belgeler, sahte belge olarak tanımlanmıştır.

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 29. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendinde; mükelleflerin, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, bu Kanunda aksine hüküm olmadıkça faaliyetlerine ilişkin olarak, kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisinin indirilebileceği hükme bağlanmıştır.

Katma değer vergisi, bünyesinde yer alan indirim müessesesiyle yansıtılabilir bir vergidir. Katma değer vergisi sisteminde mükellef ve sorumlu; üretim ve dağıtım kademeleri içinde, verginin tahsiline, indirimlerin yapılmasına, beyan edilip ödenmesine aracılık eder. Bu bakımdan indirim, mükellefiyete bağlı bir görev olduğu kadar aynı zamanda bir haktır. Katma değer vergisinde genel prensip, vergiye tabi teslimler üzerinden hesaplanan vergiden, alış faturalarında gösterilen verginin indirilmesidir. Katma değer vergisi indirimi hakkından yararlanabilmek için Kanun bazı şartların varlığını öngörmüştür. Bu şartların bir kısmı esasa, bir kısmı ise şekle ilişkindir. Katma değer vergisi, vergiyi doğuran olayın gerçekleşmesi halinde, zincirleme olarak kendi içinde otokontrol sistemi taşımaktadır.

Kayıt ve belge nizamına uyulması ve faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanması halinde, mal teslimi veya hizmet ifasına bağlı olarak tahsil edilen katma değer vergisinden, mükelleflerin kendilerine yapılan teslim ve ifaya ilişkin olarak ödedikleri katma değer vergisini indirmeleri mümkün olup, aksi durumda, faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığının tespiti halinde, bu faturalarda yer alan katma değer vergisinin indirimi mümkün bulunmamaktadır.

Buna göre, alış belgelerinde yer alan katma değer vergisinin indirim konusu yapılabilmesi için, alış faturası ya da benzeri vesikalarda ayrıca gösterilmesi ve bu vesikaların kanuni defterlere kaydedildiğinin tevsik edilmesinin yanında, söz konusu belgelerin gerçeği yansıtması da gerekmektedir.

Yukarıda aktarılan mevzuat hükümlerine göre, uyuşmazlığın esasını, davacıya anılan faturaları düzenleyen firmanın düzenlediği faturaların, gerçek bir mal ve hizmet satışını içerip içermediği, dolayısıyla sahte olup olmadığı hususlarının tespiti oluşturmakta olup, uyuşmazlığın çözümü için söz konusu belgelerin hukuki mahiyetinin anlaşılabilmesi bakımından, bu belgeleri tanzim eden mükellef hakkında yapılan incelemeler sonucunda tespit edilen hususların irdelenmesi gerekmektedir.

Davacının fatura aldığı Ertuğrulgazi Vergi Dairesi mükellefi ...Tekstil Sanayi ve Ticaret Ltd.

Şti. hakkında düzenlenen ... tarih ve ... sayılı Vergi Tekniği Raporu'nda; şirketin tekstil elyaf ve ipliklerini ağartma ve boyama hizmetleri ile iştigal ettiği, raporda sahte fatura düzenleme ve genel inceleme kapsamında tespitlerin değerlendirildiği, her ne kadar ... isimli şahıslar şirketin resmi ortağı olmasa da, gerek telefon dinlemelerinden gerekse çalışanların ifadelerinden şirketin bu kişilerin sevk ve idaresindeki organizasyon içinde yer aldığının anlaşıldığı, mükellef kurumun geçici ithalat beyannamelerine ait verilen teminat mektuplarının bazılarının sahte olduğu, ....

Sulh Ceza Mahkemesinin arama ve el koyma kararı uyarınca ... tarihinde İstanbul, Tekirdağ, Bursa, İzmir ve Ankara illerinde muhtelif şahıslara ait adreslerde aramalar yapıldığı, bu aramalarda şirkete ait 3 cilt sevk irsaliyesi, 10 adet mavi klasör içinde çeşitli evraklar, 2011 ve 2012 yıllarına ait yasal defterler, 1 adet şeffaf dosya içinde altı imzalı boş kağıtlar ve 1 adet kaşe ele geçirildiği, şirketin 2012 yılına ait katma değer vergisi beyannamelerinde beyan ettiği katma değer vergisi tutarlarının tamamının ihraç kayıtlı satışlardan kaynaklandığı, muhtasar beyannamelerine göre 2012 yılında 8-9 işçi çalıştırdığı,

2012 yılına ait yasal defterlerinin tamamen boş olduğu, şirket yetkilisinin yasal defterlerinin aramada el konulması nedeniyle boş olduğunu ifade ettiği ve muhasebe kayıtlarının yazılı olduğu tasdiksiz bilgisayar çıktıları ile alış satış ve gider belgelerini incelemeye ibraz ettiği, şirket yetkilisi tarafından ibraz edilen gayri resmi muhasebe kayıtlarında dönem başı ve dönem sonu mevcutlarının yer almadığı, yine gayri resmi kayıtlara göre şirketin 31/12/2012 tarihi itibariyle hiç ilk madde-malzeme, mamul, yarı mamul veya ticari mal stoğu bulunmadığı,

mükellefin tam kapasite ile çalışması halinde tüketebileceği boya ve kimyevi madde miktarının 205.744,00 kg olduğu, ancak yıl içerisinde yapılan boya-apre işlerinde 10.498.833,00 kg boya ve kimyasal madde kullanmış gözüktüğü, yine tam kapasite çalışması halinde bir yılda tüketebileceği LPG miktarının 948.000,00 kg olduğu, ancak mükellefin alışları içinde hiç LPG faturası bulunmadığı, 2012 yılında tüketilen doğalgaz miktarı dikkate alındığında ise şirketin yıl içinde tam kapasite ile çalışmadığı %10,28 kapasite ile çalıştığı kanaatine varıldığı, mükellefin boya ve kimyevi madde alışlarının gerçeği yansıtmadığı,

muhasebe kayıtlarına göre mal alışı yaptığı firmalara ya hiç ödeme yapmadığı ya da çok az bir miktar ödeme yaptığı, yine mükellefin alış faturaları içerisinde hiç fason boya-apre işçiliği faturası bulunmadığı, bu durumda bütün boya-apre işlerini kendisinin yapmış olması gerektiği, ancak mükellefin kayıtlarına göre boyamış göründüğü kumaş miktarının, mükellefin yıllık boyama kapasitesinin ve çalışma kapasitesine göre boyaması gereken miktarın çok üzerinde olduğu, bu durumun da mükellefin gerçekte yapmadığı boya-apre işleri için fatura düzenlediğini gösterdiği,

düzenlenen görüş ve öneri raporunda, mükellef tarafından adına ihraç kayıtlı satış faturası tanzim edilen mükelleflerin bazılarının organizasyon kapsamındaki firmalar olduğu belirtilerek, bu firmalar hakkında inceleme yapılmasının istenildiği, yine mükellefin ... Tekstil Ltd. Şti., ... Tekstil Ltd. Şti. ve ... Dokumacılık Ltd.

Şti.'ne düzenlediği yüksek tutarlı faturalardaki fason işçilikleri fiili olarak gerçekleştirebilecek çalışma kapasitesine sahip olmadığı, bu firmaların her üçünün de mükellef şirket gibi ... ve ... tarafından sevk ve idare edildiği, bu haliyle mükellef tarafından belirtilen firmalar adına organizasyon kapsamında ihtiyaçlarının karşılanması amacıyla sahte fatura düzenlendiği tespitlerine yer verilmiştir.

Yukarıda belirtilen tespitlerin bir bütün halinde değerlendirilmesinden, her ne kadar anılan şirketin bir kısım faaliyeti gerçek ise de, şirketin alış faturaları içerisinde hiç fason boya-apre işçiliği faturası bulunmadığı, bu haliyle bütün boya-apre işlerini kendisinin yapmış olması gerektiği, ancak şirketin kayıtlarına göre boyamış göründüğü kumaş miktarının, yıllık boyama kapasitesinin ve çalışma kapasitesine göre boyaması gereken miktarın çok üzerinde olduğu, bunlar için kullanılması gereken LPG tüketiminin bulunmadığı,

bununla birlikte, şirketin davacı adına düzenlediği yüksek tutarlı faturalardaki fason işçilikleri fiili olarak gerçekleştirebilecek çalışma kapasitesine sahip olmadığı, mal aldığı firmalara ya ödeme yapmadığı veya cüzi miktarda ödeme yaptığı ve her iki şirketin de ... isimli kişilerin sevk ve idaresindeki organizasyon içinde yer aldığı hususları dikkate alındığında, bu şirketin uyuşmazlık konusu dönemde davacıya düzenlediği faturaların sahte ve muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge niteliğinde olduğu sonucuna ulaşıldığından,

davacı adına yapılan cezalı tarhiyatlarda hukuka aykırılık, aksi yönde verilen Vergi Mahkemesi kararının buna ilişkin kısmında ise hukuki isabet görülmemiştir.

Öte yandan, Mahkemece yeniden verilecek kararda, vergi ziyaı cezalarına tekerrür hükümlerinin uygulanması yönünden yeniden değerlendirme yapılacağı tabiidir.