Danıştay 4. Daire E.2019/1588 K.2023/4084

Dava konusu istem: Davacı kurum tarafından, hakkında düzenlenen vergi inceleme raporu uyarınca iştirakleri tarafından merkezi Almanya'da bulunan ve hisselerinin tamamı davacıya ait olan … Bank Gmbh' den çekilen kredilere davacının mevduat hesabının rehin edilmesi ve teminat gösterilmesi suretiyle finansman temini hizmetinde bulunmasına rağmen fatura düzenlenmediği ve katma değer vergisi hesaplanmadığından bahisle dönem beyanlarının düzeltilmesi sonucu 2017/9 döneminden 2017/10 dönemine devreden indirilecek katma değer vergisinin 152.088.939,01 TL olarak kabul edilmesi gerektiği yönünde davalı idarece tesis edilen … tarih ve … sayılı işlemin iptali istenilmiştir.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti:.

Vergi Mahkemesince verilen … tarih ve E:… , K:… sayılı kararda; davacı kurumun banker sayılabilmesi için borç para verme işlemini esas faaliyet konusu olarak yapması yani borç para verme işiyle iştigal etmesi gerekmekte olup, anılan kurumun sosyal yardım amaçlı olarak kurulmuş olması, esas faaliyet konusunun Türk Silahlı Kuvvetleri mensuplarına 205 sayılı Kanunda belirtilen sosyal yardımları sağlamak olması ve dolayısıyla esas faaliyetinin borç para verme işi olmaması,

kurumun banka ve sigorta muameleleri vergisine tâbi işlemlerinin, kuruluş kanununda yer alan yetki ve izin çerçevesinde daimi üyelere sağlamış olduğu konut kredisi ve borç para verme işlemleri olması, kâr elde etme amacıyla kurulmuş olan ticaret şirketlerine sağlanan finansman hizmetlerinin bu kapsamda değerlendirilmesinin mümkün olmaması ve bu hizmetlerin katma değer vergisine tâbi olması gerektiğinden,

6802 sayılı Gider Vergileri Kanunu kapsamında banker sayılmayan davacı kurumun iştiraklerinin kullandığı kredilerin açılışı esnasında bu kredilerin ödenmemesine yönelik olarak ortaya çıkabilecek riskleri üstlenerek kullanılan krediler ile aynı vade ve tutarlı mevduat hesapları rehin gösterilmek suretiyle iştiraklerine finansman hizmeti sağlandığından,

mükellef lehine hareketle hesaplanan hizmet bedellerinin mükellef kurumun ilgili vergilendirme dönemi katma değer vergisi matrahlarına ilave edilmesi ve davacının beyanlarının yeniden düzenlenmesi suretiyle devreden katma değer vergisi miktarı değiştiğinden bahisle davacı adına tesis edilen … tarih ve … sayılı işlemde hukuka aykırılık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın reddine karar verilmiştir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bölge İdare Mahkemesince; istinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının usul ve hukuka uygun olduğu ve davacı tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Davacı tarafından, üyelerine emeklilik yardımı adı altında ödediği menfaatin "teknik faiz" niteliğinde olduğu, devamlı surette yapılan teknik faiz ödeme işinden dolayı banker sıfatını taşıdığı, yapılan faaliyetin katma değer vergisinin değil banka ve sigorta muameleleri vergisinin konusuna girdiği, davacı kurumun esas iştigal konuları arasında yer aldığından gerçekleştirdiği tüm bankacılık işlemlerinin de banka ve sigorta muameleleri vergisine tâbi olduğu, davalı idarenin tesis ettiği dava konusu işlemle, ticari teamüller, iktisadi icaplar gereği ayrı bir bedel karşılığı sunulmayan teminat amaçlı hatır bonosu verilmesi,

grup içi şirketlere kredi kullandırılması şeklindeki finansman temini hizmetleri nedeniyle katma değer vergisi doğmayacağı yönündeki yerleşik uygulamasını da göz ardı ettiği belirtilerek kararın hukuka aykırı olduğu ve bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Cevap verilmemiştir.

TETKİK HÂKİMİ : …

DÜŞÜNCESİ

Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 17. maddesinin ikinci fıkrası uyarınca duruşma istemi yerinde görülmeyerek işin gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

Bölge idare mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı hâlinde mümkündür. Temyizen incelenen karar usul ve hukuka uygun olup, dilekçede ileri sürülen temyiz nedenleri kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.

(X) KARŞI OY

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 1. maddesinde, ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetlerin katma değer vergisinin konusunu teşkil eden işlemler olduğu, 17. maddesinin 4/e bendinde, banka ve sigorta muameleleri vergisi kapsamına giren işlemlerin katma değer vergisinden istisna olduğu, 19. maddesinin 1. fıkrasında ise diğer kanunlardaki vergi muaflık ve istisna hükümlerinin bu vergi bakımından geçersiz olduğu ve katma değer vergisine ilişkin istisna ve muafiyetlerin ancak bu Kanuna hüküm eklenmek veya bu Kanunda değişiklik yapılmak suretiyle düzenlenebileceği belirtilmiştir.

6802 sayılı Gider Vergileri Kanunu'nun 28. maddesinin 2. fıkrasında, bankerlerin yapmış oldukları banka muamele ve hizmetleri dolayısıyla kendi lehlerine her ne nam ile olursa olsun nakden veya hesaben aldıkları paralar (kendileri veya başkaları hesabına menkul kıymet alıp satmayı,

alım-satıma tavassut etmeyi veya alıp sattıkları menkul kıymet karşılığı borçları ödemeyi taahhüt etmeyi meslek haline getirenlerin bu faaliyetleri dolayısıyla lehlerine kalan paralar ile mevduat faizi vermek veya sair adlarla faiz ve benzeri menfaatler sağlamak üzere devamlı olarak para toplama işiyle uğraşanların topladıkları paralara sağladıkları gelir ve menfaatler üzerinden komisyon, ücret, hizmet karşılığı gibi adlarla aldıkları paralar dahil) da banka muameleleri vergisine tabi olduğu,

aynı maddenin 3. fıkrasında ise (6009 sayılı Kanun'la yapılan ve 01/08/2010 tarihinde yürürlüğe giren değişiklik) 90 sayılı KHK'ya göre ikraz işleriyle uğraşanlarla ikinci fıkrada belirtilen muamele ve hizmetlerden herhangi birini esas iştigal konusu olarak yapanların bu Kanunun uygulanmasında banker sayılacağı, bir şahsın münhasıran altın alım ve satımı ile uğraşmasının banker sayılmasını gerektirmeyeceği belirtilmiştir.

90 sayılı KHK 13/12/2012 tarihinde yürürlüğe giren 6361 sayılı Finansal Kiralama, Faktoring ve Finansman Şirketleri Kanunu ile yürürlükten kaldırılmış olup 52/1. maddesinde bu kararnameye yapılan atıfların, bu Kanunun ilgili maddelerine yapılmış sayılacağı hükme bağlanmış, ancak mülga 90 sayılı KHK'da yer alan bankerlik kavramına ve bankerlik için gerekli ön koşullara yer verilmediği gibi konuya ilişkin yeni bir hüküm de tesis edilmemiştir.

205 sayılı Ordu Yardımlaşma Kurumu Kanunu'nun 1. maddesinde, Kurumun Milli Savunma Bakanlığına bağlı olmak ve Türk Silahlı Kuvvetleri mensuplarına bu kanunda yazılı sosyal yardımları sağlamak üzere teşkil edildiği, 18. maddesinin birinci fıkrasında (c) bendinde, kurum mevcutlarının işletilmesinden elde edilen gelirlerin de kurum geliri olduğunun kabul edildiği,

"Kurumun Mevcutlarının İşletilmesi ve Kurumun Yapacağı Hizmetler" başlıklı 33. maddesinde, yönetim kurulunun, kurumun maksat ve gayesinin tahakkuk ettirilmesi ve mevcutlarının işletilmesi ve nemalandırılması maksadıyla, menkul ve gayrimenkul mallar iktisap ve her türlü esham ve tahvilat mubayaa etmeye, daimi üyelere mesken inşaatı için gayrimenkul ipoteği karşılığında 20 seneye kadar vadeli ve faizli krediler açmaya, daimi üyelere borç vermek maksadıyla ikraz fonu tahsis etmeye yetkili olduğu, 35. maddesinde ise, kurumun her türlü gelirlerinin gider vergisinden muaf olduğu hükme bağlanmıştır.

5411 sayılı Bankacılık Kanunu'nun "Faaliyet konuları" başlıklı 4. maddesinde, bankaların nakdi ve gayri nakdi her cins ve surette kredi verme işlemleri ile sermaye piyasası araçlarının alım ve satımı ile geri alım veya tekrar satım taahhüdü işlemleri yapabileceği belirtilmiştir.

Dosyanın incelenmesinden; davacı hakkında düzenlenen vergi inceleme raporu uyarınca iştirakleri tarafından merkezi Almanya'da bulunan ve hisselerinin tamamı davacıya ait olan OYAK Anker Bank Gmbh' den çekilen kredilere davacının mevduat hesabının rehin edilmesi ve teminat gösterilmesi suretiyle finansman temini hizmetinde bulunmasına rağmen fatura düzenlenmediği ve katma değer vergisi hesaplanmadığından bahisle dönem beyanlarının düzeltilmesi sonucu 2017/9 döneminden 2017/10 dönemine devreden indirilecek katma değer vergisinin 152.088.939,01 TL olarak kabul edilmesi gerektiği yönünde davalı idarece tesis edilen 24/10/2017 tarih ve 409446 sayılı işlemin iptali istemiyle davanın açıldığı anlaşılmaktadır.

6802 sayılı Gider Vergileri Kanunu'nun 28. maddesinin 2. fıkrasında bankerlik faaliyetlerinin kapsamı belirlenmiş ve hangi faaliyetler dolayısıyla mükelleflerin Banka ve Sigorta Muameleleri Vergisine tabi oldukları ortaya konulmuştur. Ayrıca, 5411 sayılı Bankacılık Kanunu'nun 4. maddesinde de, bankaların faaliyet konularına sayma suretiyle yer verilmiştir. Bu bağlamda, 6802 sayılı Kanun kapsamındaki faaliyetlerden herhangi birinin 01/08/2010 tarihinden öncesi için devamlı, sonrası için ise esas iştigal konusu olarak yapılması halinde mükelleflerin banker olarak kabul edilerek işlemlerinin BSMV kapsamında değerlendirileceği izahtan varestedir.

Buna göre, bahse konu Kanun hükümleri ile davacı kurumun kuruluşuna ilişkin 205 sayılı Kanun'da belirtilen faaliyet konulara birlikte değerlendirildiğinde, uyuşmazlık konusu mevduat hesabının rehin edilmesi ve teminat gösterilmesi suretiyle finansman temini faaliyetinin esas yahut sürekli olarak yapılıp yapılmadığına bakılmaksızın, 33. maddede yer verilen "esham, tahvilat ve ortaklık paylarının alınıp satılması" ile "üyelerine menfaat sağlamak adına üye aylıklarından muhtelif oranlarda devamlı olarak kesinti yapılması" gibi başka faaliyetlerin devamlı ve esas iştigal konusu olarak yapıldığı göz önüne alındığında,

davacı kurum faaliyetlerinin 5411 sayılı Kanun kapsamında bankacılık faaliyet konularıyla uyumlu olduğu, 6802 sayılı Kanun'a göre ise bankerliğe ilişkin şartları taşıdığı görülmektedir.

Bu bağlamda, uyuşmazlık konusu işlemin niteliğinin tartışılmasına gerek bulunmaksızın, kurumun diğer faaliyetleri dolayısıyla bankerlik sıfatına haiz olduğu ve ilgili faaliyetlerinin bu yönüyle BSMV'nin konusuna girdiği sonucuna ulaşıldığından davanın reddi yönündeki Vergi Mahkemesi kararına yönelik istinaf başvurusunun reddine karar veren Vergi Dava Dairesi kararında hukuka uyarlık bulunmadığı ve kararın bozulması gerektiği görüşüyle Dairemiz kararına katılmıyoruz.