Danıştay 4. Daire E.2019/227 K.2021/4577

Dava konusu istem: Davacı şirketin 2004 yılı hesaplarının incelenmesi sonucu bir kısım hasılatını kayıt ve beyan dışı bıraktığından bahisle düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak 2004/Aralık dönemi ve devreden katma değer vergisi nedeniyle 2005/Ocak dönemi için tarh edilen katma değer vergisi ile kesilen bir kat vergi ziyaı ve özel usulsüzlük cezalarının kaldırılması istenilmiştir.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Danıştay bozma kararı üzerine Vergi Mahkemesince verilen kararda; uyuşmazlık konusu tarhiyat ve cezalara dayanak olan inceleme raporunun atıf yaptığı kurumlar vergisi vergi inceleme raporunda; davacının kayıtlarında bulunan bir kısım çek tahsilatını hasılatına intikal ettirmediği, 2004 yılında almış olduğu çek bedeli toplamının 39.409.164,33 TL, nakit satış toplamının 1.479.906,22 TL olduğu, aynı yıl kayıtlarına göre gerçekleşen net satışlar toplamının ise 27.583.116,24 TL olduğu, aradaki farkın davacı şirket temsilcisine sorulduğu ve şirket temsilcisinin;

farkın 4.261.334,00 TL'sinin 2005 yılı satışı yapılacak sipariş avanslarından, 3.509.235,81 TL'sinin hatır çeklerinden, 2.192.125,00 TL'sinin ise karşılıksız çıkan çeklerden kaynaklandığını beyan ettiği, karşılıksız çıkan çekler için yargı yoluna gidilmediği ve muhasebe kayıtlarında şüpheli alacak olarak karşılık ayrılmadığı, bunun nedeninin ise, "pazarlama işinin %90'lık kısmının belli bir komisyon karşılığında pazarlama firması aracılığıyla yapıldığı, söz konusu firmanın müşterilerinden aldığı çekleri kendilerine verdiği için karşılıksız çıkan çekler için işlem yapmadıkları" şeklinde şirket yetkilisince beyan edildiği,

matrahın hesaplanmasında davacı şirket temsilcisinin sipariş avansı ve hatır çeki olduğunu belirttiği bu tutarların inceleme elemanınca kabul edildiği ve tarhiyatın sadece karşılıksız çıktığı iddia edilen çek tutarının esas alınması ile hesaplandığı, davacının çek karşılığı satış yaptığı halde bu emtia için fatura düzenlemediği kabul edilerek kayıt dışı hasılatın kaynağı olan çek tahsilatlarının ne zaman yapıldığı tespit edilemediğinden,

mükellefin lehine olarak 2004/Aralık döneminde yapıldığı kabul edilip katma değer vergisi beyan tablosunun yeniden düzenlenmesi sonucu 2004/Aralık ve 2005/Ocak dönemi bir kat vergi ziyaı cezalı olarak tarh edildiğinin görüldüğü, Mahkemece davacının defter ve belgeleri üzerinde yaptırılan bilirkişi incelemesi sonucu düzenlenen bilirkişi raporunda, dava konusu tarhiyatların dayanağı olan vergi inceleme raporunda kayıt dışı hasılatın karşılıksız çıkıp tekrardan hesaba giriş yapılan çekler esas alınarak tespit edildiği,

bilirkişi raporu ile kayıt dışı hasılatın 101-Alınan Çekler hesabının toplam tutarları üzerinden hesaplanmasının mümkün olmayacağı ve hesaba yapılan tüm giriş ve çıkışların tek tek değerlendirildiğinde kayıt dışı hasılata konu olabileceğinin tespit edilmesi karşısında davacı şirket hakkında yapılan incelemenin eksik ve hatalı olduğu, eksik ve hatalı incelemeye dayalı olarak yapılan tarhiyatta hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna varılmıştır.

Belirtilen gerekçelerle davanın kabulüne karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Bilirkişi raporunda sadece muhasebe kayıtlarının nasıl yapıldığından bahsedildiği, çeklerin karşılıksız çıkması halinde nasıl tahsil edileceği yönündeki hukuki yolların neler olduğu, zorunlu karşılık ayrılıp ayrılmadığı, protestoya tabi tutulup tutulmadığı hususlarına hiçbir şekilde değinilmediği ve hiçbir bilgi ve belgeden bahsedilmediği, bilirkişi raporunun eksik düzenlendiği belirtilerek, kararın bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuştur. TETKİK HÂKİMİ : ...

DÜŞÜNCESİ

Temyiz isteminin kabulü gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3. maddesinin (B) fıkrasında; vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği, vergiyi doğuran olayla ilgisi tabii ve açık bulunmayan şahit ifadesinin ispatlama vasıtası olarak kullanılamayacağı, iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde ispat külfetinin bunu iddia eden tarafa ait olduğu belirtilmiştir. Aynı Kanunun 30. maddesinde düzenlenen re'sen vergi tarhı ile ulaşılmak istenen amaç ise beyan edilmesi gereken gelirin gerçek veya gerçeğe en yakın haliyle tespit edilmesidir.

Dosyanın incelenmesinden, davacının 2004 yılı hesaplarının incelemesi sonucu ...tarih ve ...ve ...sayılı Vergi İnceleme Raporlarının düzenlendiği, uyuşmazlık konusu tarhiyat ve cezalara dayanak olan katma değer vergisi raporunun atıf yaptığı kurumlar vergisine ilişkin vergi inceleme raporunda; davacının kayıtlarında bulunan bir kısım çek tahsilatını hasılatına intikal ettirmediği, 2004 yılında almış olduğu çek bedeli toplamının 39.409.164,33 TL, nakit satış toplamının 1.479.906,22 TL olduğu, aynı yıl kayıtlarına göre gerçekleşen net satışlar toplamının ise 27.583.116,24 TL olduğu,

aradaki farkın davacı şirket temsilcisine sorulduğu ve şirket temsilcisinin; farkın 4.261.334,00 TL'sinin 2005 yılı satışı yapılacak sipariş avanslarından, 3.509.235,81 TL'sinin hatır çeklerinden, 2.192.125,00 TL'sinin ise karşılıksız çıkan çeklerden kaynaklandığını beyan ettiği, karşılıksız çıkan çekler için yargı yoluna gidilmediği ve muhasebe kayıtlarında şüpheli alacak olarak karşılık ayrılmadığı, bunun nedeninin ise, "pazarlama işinin %90'lık kısmının belli bir komisyon karşılığında pazarlama firması aracılığıyla yapıldığı,

söz konusu firmanın müşterilerinden aldığı çekleri kendilerine verdiği için karşılıksız çıkan çekler için işlem yapmadıkları" şeklinde şirket yetkilisince beyan edildiği, matrahın hesaplanmasında davacı şirket temsilcisinin sipariş avansı ve hatır çeki olduğunu belirttiği bu tutarların inceleme elemanınca kabul edildiği ve tarhiyatın sadece karşılıksız çıktığı iddia edilen çek tutarının esas alınması ile hesaplandığı, davacının çek karşılığı satış yaptığı halde bu emtia için fatura düzenlemediği kabul edilerek kayıt dışı hasılatın kaynağı olan çek tahsilatlarının ne zaman yapıldığı tespit edilemediğinden,

mükellefin lehine olarak 2004/Aralık döneminde yapıldığı kabul edilip katma değer vergisi beyan tablosunun yeniden düzenlenmesi sonucu 2004/Aralık ve 2005/Ocak dönemi bir kat vergi ziyaı cezalı olarak tarh edildiği anlaşılmıştır.

2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 31'inci maddesi ile yollamada bulunulan 6100 sayılı Hukuk Muhakemeleri Kanunu'nun, 266'ncı maddesinde, mahkemelerin, çözümü özel veya teknik bir bilgiyi gerektiren hallerde bilirkişinin oy ve görüşünün alınmasına karar verecekleri, hakimlik mesleğinin gerektirdiği genel ve hukuki bilgi ile çözümlenmesi mümkün olan konularda bilirkişinin dinlenmeyeceği hükmüne yer verilmiş, aynı Kanunun 282'nci maddesinde de bilirkişinin oy ve görüşünün diğer delillerle birlikte serbestçe değerlendirileceği kurala bağlanmıştır.

Bu hükümlerden bilirkişinin hukuki tavsif yapma gibi bir görevinin bulunmadığı, bilirkişinin sadece maddi vakıalar hakkında görüşünü bildireceği, hukuki sorunlar hakkında görüş bildiremeyeceği ve delilleri takdir yetkisinin de bulunmadığının açık olduğu, incelenen dosyada ise bilirkişinin kanaate dayalı yorum yaptığı görülmektedir.

Olayda kayıt dışı hasılatın dayanağı olan çek tahsilatları konusunda, mükellef kurumun karşılıksız olduğunu belirttiği çekler için dava yoluna gitmediği ve karşılık ayırmadığı, mükellef kurum temsilcisine bu durumun nedeni sorulduğunda, 2004 yılında satışlarının %90'lık kısmının yapıldığı bir nevi pazarlama firması olan şirketle komisyon karşılığı bu işlerin yapıldığı, söz konusu firmanın müşterilerinden aldığı çekleri kendilerine verdiği için karşılıksız çıkan çeklerle ilgili olarak herhangi bir işlem yapma gereği duymadık" şeklinde beyanının bulunduğu, karşılıksız çıkan çeklerle ilgili ispat yükü kendisine düşen davacının herhangi bir bilgi belge ibraz etmediği görüldüğünden, yapılan tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmadığı sonucuna varılmıştır.