Danıştay 4. Daire E.2020/1660 K.2023/3737

2- … Vergi Dairesi Başkanlığı (… Vergi Dairesi Müdürlüğü) VEKİLİ : Av. …

İSTEMİN KONUSU

… Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının taraflarca aleyhlerine olan hüküm fıkralarının bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ

Dava konusu istem: Davacı tarafından, sahte fatura kullandığından bahisle vergi inceleme raporuna istinaden resen tarh edilen 2013/2,4,9,11,12 dönemleri tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle artırılan vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin kaldırılması istenilmiştir.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesince verilen … tarih ve E:…, K:… sayılı kararda; davacıya fatura düzenleyen. Metal Plastik Loj. Hizm. San. Dış Tic. Ltd. Şti.,. Yapı Malz. Metal Elekt. Mak. Peyz. Ltd. Şti.,. Kimya Plastik Yapı Malz. Hırd. Metal San. Ve Tic. Ltd.

Şti. hakkındaki vergi tekniği raporlarında yer alan tespitlere göre, düzenlenen faturaların sahte olduğu sonucuna ulaşıldığından adı geçen mükelleflerden alınan faturalardan kaynaklı cezalı tarhiyatta ve tekerrür uygulaması yönünden tekerrüre esas alınan cezanın 01/03/2012 tarihinde tebliğ edilerek kesinleştiği ve dava konusu dönemde uygulanabilir olduğu gerekçesiyle hukuka aykırılık bulunmadığı,. Yapı Elekt. İnş. Taah. San. Dış Tic. Ltd.

Şti. hakkındaki tespitlerin sahte fatura düzenlediği hususunu kanıtlamaya yeterli olmadığından yapılan cezalı tarhiyatta hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna varılmıştır.. Belirtilen gerekçelerle davanın kısmen kabul, kısmen reddine karar verilmiştir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bölge İdare Mahkemesince; istinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının usul ve hukuka uygun olduğu ve taraflarca ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurularının reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDEN DAVACININ İDDİALARI

Davacı tarafından, adına yapılan cezalı tarhiyatlarda hukuka uyarlık bulunmadığı, temyiz isteminin kabulü ve Vergi Dava Dairesi kararının aleyhe olan kısmının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

TEMYİZ EDEN DAVALININ İDDİALARI

Davacı adına yapılan işlemlerin hukuka uygun olduğu, temyiz isteminin kabulü ve Vergi Dava Dairesi kararının aleyhe olan kısmının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

DAVACININ SAVUNMASI

Cevap verilmemiştir.

DAVALININ SAVUNMASI

Cevap verilmemiştir.

TETKİK HÂKİMİ: …

DÜŞÜNCESİ

Temyiz isteminin kabulü gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

Davacının temyiz dilekçesinde kararın, … Metal Plastik Loj. Hizm. San. Dış Tic. Ltd. Şti., … Yapı Malz. Metal Elekt. Mak. Peyz. Ltd. Şti., … Kimya Plastik Yapı Malz. Hırd. Metal San. Ve Tic. Ltd. Şti.'nden alınan faturalara isabet eden cezalı tarhiyatlara ilişkin ileri sürdüğü nedenler, hüküm fıkrasının bozulmasını gerektirir nitelikte görülmemiştir.

Davalı idarenin … Yapı Elekt. İnş. Taah. San. Dış Tic. Ltd. Şti.'nden alınan faturalara isabet eden cezalı tarhiyat ile davacının tekerrür hükümleri uygulanarak artırılan vergi ziyaı cezasına ilişkin hüküm fıkrasına yönelik temyiz istemine gelince; 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, 134. maddesinin 1. fıkrasında, vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu kurala bağlanmış, 359. maddesinin (b) bendinde ise gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belgeler, sahte belge olarak tanımlanmıştır.

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 29. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendinde; mükelleflerin, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, bu Kanunda aksine hüküm olmadıkça faaliyetlerine ilişkin olarak, kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisinin indirilebileceği hükme bağlanmıştır.

Katma değer vergisi, bünyesinde yer alan indirim müessesesiyle yansıtılabilir bir vergidir. Katma değer vergisi sisteminde mükellef ve sorumlu; üretim ve dağıtım kademeleri içinde, verginin tahsiline, indirimlerin yapılmasına, beyan edilip ödenmesine aracılık eder. Bu bakımdan indirim, mükellefiyete bağlı bir görev olduğu kadar aynı zamanda bir haktır. Katma değer vergisinde genel prensip, vergiye tabi teslimler üzerinden hesaplanan vergiden, alış faturalarında gösterilen verginin indirilmesidir. Katma değer vergisi indirimi hakkından yararlanabilmek için Kanun bazı şartların varlığını öngörmüştür. Bu şartların bir kısmı esasa, bir kısmı ise şekle ilişkindir. Katma değer vergisi, vergiyi doğuran olayın gerçekleşmesi halinde, zincirleme olarak kendi içinde otokontrol sistemi taşımaktadır.

Kayıt ve belge nizamına uyulması ve faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanması halinde, mal teslimi veya hizmet ifasına bağlı olarak tahsil edilen katma değer vergisinden, mükelleflerin kendilerine yapılan teslim ve ifaya ilişkin olarak ödedikleri katma değer vergisini indirmeleri mümkün olup, aksi durumda, faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığının tespiti halinde, bu faturalarda yer alan katma değer vergisinin indirimi mümkün bulunmamaktadır.

Buna göre, alış belgelerinde yer alan katma değer vergisinin indirim konusu yapılabilmesi için, alış faturası ya da benzeri vesikalarda ayrıca gösterilmesi ve bu vesikaların kanuni defterlere kaydedildiğinin tevsik edilmesinin yanında, söz konusu belgelerin gerçeği yansıtması da gerekmektedir.

Yukarıda aktarılan mevzuat hükümlerine göre, uyuşmazlığın esasını, davacıya anılan faturaları düzenleyen firmaların düzenlediği faturaların, gerçek bir mal ve hizmet satışını içerip içermediği, dolayısıyla sahte olup olmadığı hususlarının tespiti oluşturmakta olup, uyuşmazlığın çözümü için söz konusu belgelerin hukuki mahiyetinin anlaşılabilmesi bakımından, bu belgeleri tanzim eden mükellefler hakkında yapılan incelemeler sonucunda tespit edilen hususların irdelenmesi gerekmektedir.

Davacının fatura aldığı. Yapı Elekt. İnş. Taah. San. Dış Tic. Ltd.

Şti. hakkında tanzim edilen ... tarih ve ... sayılı vergi tekniği raporunda özetle; "…'' adresinde, ''bilgisayar ve kırtasiye malzemeleri alım satımı'' faaliyetiyle iştigal etmek üzere 04/05/2007 tarihinde mükellefiyet tesis ettirdiği, Beykoz Vergi Dairesi Müdürlüğünce 31/12/2013 tarihinde mükellefiyetin resen terkin ettirildiği, mükellef kurum resen terkin edildiği için kurum temsilcisi ...'ün tespit edilen ''…'' adresine … tarih ve … sayılı defter belge isteme yazısının tebliğe çıkarıldığı, mükellefin adres bildirmeden taşındığı,

evde annesi ve kız kardeşinin ikamet ettiği, evrakı almaktan imtina ettikleri, adrese görüşme mektubu bırakıldığı, buna istinaden defter belge isteme yazısının kurum temsilcisine dairede 27/12/2016 tarihinde tebliğ edildiği, buna rağmen 15 günlük sürede ibraz edilmediği, mükellef kurumda 04/05/2007-18/01/2013 tarihleri arasında ... ve …'ın ortak ve müdür olduğu, 18/01/2013 tarihinden itibaren ...'ün tek ortak ve müdür olduğu, ortak ve temsilciler hakkında olumsuz tespit bulunmadığı, ''…'' adresinde 04/05/2007 tarihinde işyeri açılışı ile ilgili hususların tespiti ile ilgili yoklamada, ''işyeri mülkiyetinin ...a ait olduğu, 30 m2 olduğu,

aylık kirasının 125-TL olduğu, ayrıca ''…'' adresinde 25 m2 büyüklüğünde kiralık şubesi bulunduğu, çalışanın bulınmadığı, faaliyet konusunun bilgisayar, cep telefonu ve yedek parçaları toptan parekende satışı olduğu, işyerinde 1 masa, 2 sandalye, 1 bilgisayar ve muhtelif miktarlarda bilgisayar malzemesi bulunduğunun'' tespit edildiği, 23/06/2009 tarihinde işyeri nakli sebebiyle ''…'' adresinde yapılan yoklamada, ''işyerinin 40 m2 ve kiralık olduğu, şubesini kapattığı, çalışan işçisnin bulunmadığı,

işyerinde 1 masa, 3 koltuk, 1 ödeme kaydedici cihaz, 1 bilgisayar ve muhtelif el aletlerinin bulunduğu ve 25.000-TL civarında stok emtia olduğunun'' beyan edildiği, 22/05/2012 tarihinde işyeri nakli sebebiyle ''...'' adresinde yapılan yoklamada, ''işyerinin faal olduğu, 90 m2 ve aylık 1.250,00-TL kirasının olduğu, çalışan bulunmadığı, inşaat malzemeleri toptan satışı faaliyetiyle iştigal ettiği, işyerinde 3 bilgisayar, 2 TV, 1 yazıcı, 3 masa, 1 koltuk takımı, muhtelif miktarda sandalye ve evrak dolabı bulunduğunun'' beyan ve ifadelere dayalı olarak tespit edildiği, 13/12/2013 tarihinde aynı adreste yapılan yoklamada, ''faal olduğu,

faaliyetinin elektrik malzemeleri satışı olduğu, işyerinde 8 sigortalının olduğu, şubesinin olmadığı, işyerinde 3 bilgisayar, 3 masa, muhtelif büro malzemelerinin bulunduğunun'' tespit edildiği, 28/03/2014 tarihinde aynı adreste yapılan yoklamada, ''mükellefin adreste bulunmadığı, adresin boş ve kapalı olduğu, apartman ve mülk sahibi ile yapılan görüşmelerde mükellefin adresteki işyerini 2013/Aralık sonu itibariyle terk ettiği ve yeni adresin bilinmediğinin'' hususlarının tespit edildiği, GİBİNTERNET sorguamasında mükellefin defter tasdik bilgilerine rastlanılmadığı, 2013 yılına ilişkin kurumlar vergisi beyannamesini vermediği,

2013 yılına ilişkin kurum geçici vergisi beyannamesini verdiği, 2013 yılına ilişkin katma değer vergisi beyannamesini verdiği, Kocasinan Vergi Dairesine toplam 214.157,78-TL vergi borcunun bulunduğu, 16.862,27-TL'sini ödediği, Beykoz Vergi Dairesine toplam 7.308,52-TL vergi borcunun 19,84-TL'lik kısmını ödediği, ödemelerin çoğunun ortak değişiminden önce olduğu, mükellef kurum 2013 yılında 1 adet araç alıp sattığı ve motorlu taşıt ve gayrimenkulünün bulunmadığı, mükellef 2013 yılında form BA ile 6.762.752,00-TL mal-hizmet alımında bulunduğunu bildirdiği,

buna karşılık, form BS ile mükellefe 2.632.155,00-TL mal-hizmet satışında bulunulduğunun bildirildiği, mükellefin 2013 yılında form BS ile 7.517.550,00-TL mal-hizmet satışında bulunduğunu bildirdiği, buna karşılık form BA ile mükelleften 7.218.719,00-TL mal-hizmet alımında bulunulduğunun bildirildiği, mükellef kurumun mükellefiyeti 31/12/2013 tarihinde resen terkin edilmesine rağmen 2014 yılında verdiği BA formunda 3 mükelleften 1.116.621,00-TL tutarında mal alışında bulunduğu, mükellef kurumdan mal-hizmet alımında bulunan … ve T.H..

Elekt. Malz. Tic. Ve. San. Ltd. Şti. alınan ifadelerinde, şirket yetkililerini tanımadıklarını, satış elemanlarıyla muhatap olduklarını, alınan malları inşaatinde ve ticari işlerinde kullandıklarını belirttiği tespitlerine yer verilmiştir.

Yukarıda belirtilen tespitlerin bir bütün halinde değerlendirilmesinden, mükellefin ekonomik, ticari ve teknik kapasite ve konumunun düzenlediği hasılat faturaları içeriği teslimlerde bulunmaya elverişli olmadığı, şube, depo ve araç bulunmadığı dikkate alındığında, ticari organizasyonlarına göre beyan edilen matrahlara ulaşılmasının ticari ve teknik icaplara uymadığı, bildirimsiz adresini terk ettiği, vergisel yükümlülüklerini yerine getirmediği, Ba-Bs formlarının uyumsuz olduğu, resen terkin edildiği tarihten sonra da fatura düzenlmeye devam ettiği göz önüne alındığında, davacıya düzenlenen faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığı sonucuna ulaşılmakla, Vergi Dava Dairesi kararının bu mükelleften alınan faturalardan kaynaklanan kısmında isabet görülmemiştir.

Öte yandan, dava konusu vergi ziyaı cezasının tekerrür nedeniyle artırılan kısmına ilişkin temyiz isteminde gelince;

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 339. maddesinin birinci fıkrasının 26/10/2021 tarih ve 31640 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanarak yürürlüğe giren 7338 sayılı Vergi Usul Kanunu ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun'un 38. maddesiyle değişik halinde, vergi ziyaına sebebiyet vermekten veya usulsüzlükten dolayı ceza kesilen ve cezası kesinleşenlere vergi ziyaı cezasında cezanın kesinleştiği tarihi izleyen günden itibaren beşinci yılın isabet ettiği takvim yılının sonuna kadar, usulsüzlükte cezanın kesinleştiği tarihi izleyen günden itibaren ikinci yılın isabet ettiği takvim yılının sonuna kadar tekrar ceza kesilmesi durumunda,

vergi ziyaı cezasının yüzde elli, usulsüzlük cezasının yüzde yirmibeş oranında artırılmak suretiyle uygulanacağı, artırım tutarının kesinleşen cezadan (kesinleşen birden fazla ceza olması durumunda bunlardan tutar itibarıyla en yükseğinden) fazla olamayacağı hükme bağlanmıştır.

Buna göre, "lehe olan kanun hükümlerinin geçmişe yürüyeceği" yolundaki ceza hukukunun temel ilkesi çerçevesinde, 213 sayılı Kanun'un 339. maddesinin 7338 sayılı Kanun'la değişik halindeki, artırım tutarının kesinleşen (tekerrüre esas alınan) cezadan fazla olamayacağı yolundaki düzenleme göz önünde bulundurulduğunda, kararın vergi ziyaı cezalarının tekerrür hükümleri uygulanarak artırılan kısımlarına ilişkin hüküm fıkrasının tekerrüre esas alınan tutar olan 40 TL'ye isabet eden kısmının onanması, bu tutarı aşan kısmın ise bozulması gerektiği sonucuna varılmıştır.