Danıştay 4. Daire E.2020/5236 K.2023/3478

2- … Vergi Dairesi Başkanlığı … VEKİLİ: Av. …

İSTEMİN KONUSU

… Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:… , K:… sayılı kararının taraflarca aleyhlerine olan hüküm fıkralarının bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ

Dava konusu istem: Davacı adına, asıl amme borçlusu (Tasfiye Halinde) … Kum Ocağı İnş. Nak. Otom. Pet. Met. Mob. Or. Ür. San. Tic. Ltd. Şti.'ye ait 2017 yılının muhtelif dönemlerine ilişkin farklı nevideki vergi borçlarını tahsili amacıyla müteselsil sorumlu sıfatıyla adına düzenlenen … tarih ve … , … , … , … , … , … , … , … , … , … , … ve … numaralı ödeme emirlerinin iptali istenilmiştir.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti:. Vergi Mahkemesince verilen … tarih ve E:… , K:… sayılı kararda; davacı hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı SMMM Sorumluluk Raporu'ndaki tespitler ile dosyadaki bilgi ve belgelerden; davacının iş bu firmanın iş ve işleyişi hakkında malumat sahibi olmamasının gerçeklikle bağdaşmadığı,

ayrıca asıl borçlu şirketin 16/01/2017 tarihinde mükellefiyet tesis ettirmiş ve ilk faturalarını 24/01/2017 tarihinde bastırıp teslim almış olmasına rağmen 01/01/2017 tarihli faturaların da düzenlendiği ve yine şirketin kayıtlarına davacı tarafından intikal ettirildiği hususları göz önünde bulundurulduğunda, davacının gerekli dikkat ve özeni göstermeden mesleğini ifa ettiği anlaşıldığından, davacı adına düzenlenen dava konusu ödeme emirlerinde hukuka aykırılık bulunmadığı sonucuna varılmıştır.

Belirtilen gerekçelerle davanın reddine karar verilmiştir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bölge İdare Mahkemesince; davacının, asıl borçlu şirketin 16/01/2017 tarihinde mükellefiyet tesis ettirmiş olmasına ve basılan faturaların 24/01/2017 tarihinde teslim alınmasına rağmen, 01/01/2017 tarihinden itibaren düzenlenmiş gösterilen 01/01/2017, 03/01/2017 ve 06/01/2017 tarihli üç faturayı kayıtlara intikal ettirmesinin muhasebe ve vergi mevzuatına aykırı olduğu bu nedenle anılan faturalara ilişkin kesinleşen vergi ve cezalardan sorumlu tutulmasında hukuka aykırılık bulunmadığı,

davanın bu faturalara ilişkin matrah farkı üzerinden tarh edilip kesinleşen vergilerin müteselsil sorumlu sıfatıyla davacıdan tahsili amacıyla düzenlenen … tarih ve … takip numaralı ödeme emrine ilişkin kısmının reddinde isabetsizlik görülmediği; dava konusu diğer ödeme emirlerine gelince; davacının sözleşme döneminde muhasebeci olarak şirketin muhasebe kayıtlarını tuttuğu ve beyannameleri usulüne uygun olarak verdiği,

gerek asıl borçlu şirket hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunda, gerekse davacı hakkında düzenlenen sorumluluk raporunda davacının sahte fatura düzenleme fiiline bilerek iştirak ettiği veya düzenlediği beyannamelerdeki belgelerin defter kayıtlarına ve bu kayıtların dayanağını teşkil eden belgelere uygun olmadığını ortaya koyan somut nitelikte tespitler yapılmadığı hususları birlikte değerlendirildiğinde,

davacının şirketin sahte belge düzenlemek suretiyle komisyon geliri elde etmesi faaliyetine ilişkin vergi ve cezalardan müteselsilen sorumlu tutulması suretiyle adına ödeme emri düzenlenmesinde hukuka uygunluk bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle mahkeme kararı kısmen kaldırılarak davanın kısmen kabul kısmen reddi ile davanın kısmen kabul, kısmen reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDEN DAVACININ İDDİALARI

Davacı tarafından, asıl amme borçlusuna mali müşavirlik hizmeti vermesi dışında bu şirket ile herhangi bir bağı veya temsil yetkisinin bulunmadığı, vergi tekniği raporunun tarafına tebliğ edilmediği, yasa ile belirlenen sorumluluğunun genel tebliğ ile genişletilemeyeceği, 24/02/2017 tarihinden önce gerçekleşen faturalar hakkında bilgisi olmadığı, beyanname döneminde kendisine ibraz edildiği ve bu ibraza istinaden Ocak 2017 KDV beyannamesi ile bildirdiği çünkü asıl amme borçlusu mükellef ile 24/02/2017 tarihinde sözleşme imzaladığı, belirtilen faturaların durumunu araştırma gerçekliğini doğrulama gibi bir sorumluluğu olmadığı, kararın aleyhe kısımlarının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

TEMYİZ EDEN DAVALININ İDDİALARI

Davalı idare tarafından, yapılan işlemlerin hukuka uygun olduğu, kararın aleyhe kısımlarının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

DAVACININ SAVUNMASI

Temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuştur.

DAVALININ SAVUNMASI

Temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuştur.

TETKİK HÂKİMİ : …

DÜŞÜNCESİ

Taraflar temyiz istemlerinin reddi ile usul ve yasaya uygun Vergi Dava Dairesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

Davacının temyiz dilekçesinde ileri sürdüğü nedenler, Vergi Dava Dairesi kararının gerekçeleri karşısında yerinde görülmemiştir. Davalı idarenin temyiz istemine gelince;

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun mükerrer 227.maddesinde.

Maliye Bakanlığı'nın; vergi beyannamelerinin 3568 sayılı Kanun'a göre yetki almış serbest muhasebeci, serbest muhasebeci malî müşavir veya yeminli malî müşavirler tarafından da imzalanması mecburiyetini getirmeye, bu mecburiyeti beyanname çeşitleri, mükellef grupları ve faaliyet konuları itibarıyla ayrı ayrı uygulatmaya, bu uygulamalara ilişkin usûl ve esasları belirlemeye yetkili olduğu belirtilmiş, aynı maddede, beyannameyi imzalayan veya tasdik raporunu düzenleyen meslek mensuplarının,

imzaladıkları beyannamelerde veya düzenledikleri tasdik raporlarında yer alan bilgilerin defter kayıtlarına ve bu kayıtların dayanağını teşkil eden belgelere uygun olmamasından dolayı ortaya çıkan vergi ziyaına bağlı olarak salınacak vergi, ceza ve gecikme faizlerinden mükellefle birlikte müştereken ve müteselsilen sorumlu tutulacağı hüküm altına alınmıştır.

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun mükerrer 227.maddesinin verdiği yetkiye dayanılarak Maliye Bakanlığı'nca yayımlanan (4) Sıra Nolu Vergi Beyannamelerinin Serbest Muhasebeci ve Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlerce İmzalanması Hakkında Genel Tebliğ'in IV. bölümünde, meslek mensuplarının, mükellef tarafından kendilerine ibraz edilen belgelerin, Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliğleri ile genel muhasebe kurallarına uygun ve doğru olarak yasal süresi içinde kanuni defterlere kaydedilmesinden ve mali tablolara aktarılmasından sorumlu oldukları,

meslek mensuplarının bilerek kullandıkları veya harici araştırmayı gerektirmeden sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı olduğu anlaşılabilen belgelerden de sorumlu olacakları, miktar veya tutar itibariyle işletmenin faaliyet konusu veya iş hacmiyle mütenasip olmayan belgeler ile ticari örf ve teamüle uygun olmayan belgelerin, meslek mensuplarının sorumluluğu kapsamında olduğu,

böyle bir belgenin varlığı halinde meslek mensuplarının, bunun doğruluğunun tespitini mükelleften isteyebilecekleri, mükellefin bir tespitte bulunmaması veya bu konuda meslek mensubunun ikna olmaması halinde, keyfiyetin meslek mensubunca beyanname verme süresi sonuna kadar ilgili vergi dairesine yazılı olarak bildirileceği, bu bildirimle birlikte meslek mensubunun söz konusu belgelere ait sorumluluğunun ortadan kalkacağı, sorumluluğun tespitinde, yukarıda belirtilen sorumlulukla bağlantılı olarak ortaya çıkan vergi ziyaının varlığının yeterli olacağı,

meslek mensuplarının beyannamelerini imzaladıkları mükelleflerce ibraz edilen belgelerde yer alan bilgilerin kanuni defterlere ve defterlerdeki bilgilerin mali tablolara uygunluğunun yanı sıra, beyannamelere eklenen temel mali tablolarda yer alan ve Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliğlerine göre belirlenen dönem kâr/zararı'nın doğruluğundan da sorumlu oldukları, meslek mensuplarının sorumlulukları kapsamına giren yukarıda belirtilen işlemlerden dolayı bir vergi ziyaı ortaya çıktığı takdirde, beyannameyi imzalayan meslek mensubunun, ziyaa uğratılan vergi,

ceza ve gecikme faizlerinden mükellefle birlikte müştereken ve müteselsilen sorumlu olacağı düzenlemelerine yer verilmiştir.

Dava dosyasının incelenmesinden, malî müşavir olan ve (Tasfiye Halinde) … Kum Ocağı İnş. Nak. Otom. Pet. Met. Mob. Or. Ür. San. Tic. Ltd. Şti.'nin vergi beyannamelerini düzenleyen davacının, anılan mükellef adına yapılan vergi ziyaı cezalı muhtelif türdeki vergi tarhiyatlarından müştereken ve müteselsilen sorumlu olduğu yolundaki görüş ve öneri raporu doğrultusunda tanzim ve tebliğ edilen ödeme emirlerinin iptali istemiyle bakılmakta olan davanın açıldığı görülmektedir.

Davacı hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı SMMM Sorumluluk Raporu'nda. Serbest Muhasebeci Mali Müşavir olan davacının, asıl borçlu şirketin 2017 Ocak döneminden itibaren ilgili dönem beyannamelerini ve Ba-Bs bildirimlerini düzenleyerek, elektronik ortamda vergi dairesine gönderdiği, hesap ve işlemlerini takip ettiği Gevher Nesibe Vergi Dairesi Müdürlüğü mükellefi (Tasfiye Halinde). Kum Ocağı İnş. Nak. Otom. Pet. Met. Mob. Or. Ür. San. Tic. Ltd.

Şti. hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporu ile söz konusu şirketin 16/01/2017 tarihinden itibaren düzenlediği faturaların gerçek bir mal teslimi ve hizmet ifasına dayanmayan sahte faturalar olduğunun tespit edildiği, 16/01/2017 tarihinden itibaren sahte fatura ticareti kapsamında verilen beyannamelerin gerçek durumu yansıtmaması nedeniyle ilgili dönemler için gereken tarhiyatların yapıldığı, konu ile ilgili olarak davacının bilgisine başvurulduğu, konuya ilişkin olarak yöneltilen sorulara davacının cevaben.

Gevher Nesibe Vergi Dairesi Müdürlüğü mükellefi (Tasfiye Halinde). Kum Ocağı İnş. Nak. Otom. Pet. Met. Mob. Or. Ür. San. Tic. Ltd.

Şti.'nin defterlerini tuttuğunu ve beyannamelerini verdiğini, bu şirket ile 24/02/2017 tarihinde sözleşme imzaladığını, işyerine bir kez gittiğini, başka gitmediğini, o işyerinin de irtibat bürosu olduğunu, şirketin iş ve işlemleriyle ilgili olarak irtibata geçtiği kişinin (şirketin ortağı veya yasal temsilcisi olmayan) ... olduğunu, şirketin Sarıoğlan ilçesinde kum ocağı olduğunu duyduğunu, ancak bizzat gidip görmediğini ifade ettiği, şirketin başka şubesi veya deposunun olmadığını, "...'yı, alım satımların yüksek olması nedeniyle depo olmamasının ileride sıkıntı doğurabileceği konusunda uyardığını,

o da en kısa zamanda o sorunu çözeceğini belirttiğini, asıl borçlu şirketin yetkilisinin (...'nın) getirdiği faturaları tetkik ettiğini, faturalardan şüphe duymadığını, sadece mal alınan firmaların faal olup olmadığını araştırdığını, faaliyetlerine devam ettiklerini görünce de vergi dairesine bilgi verme gereği duymadığını, asıl borçlu şirkette kısa bir süre kendi eşinin de çalıştığını, diğer çalışanlardan ... adlı şahısın da söz konusu mükellefin işe başlama bildirimindeki Serbest Muhasebeci Mali Müşavir bölümünde belirtilen SMM ...'ın eşi olduğunu, işe başlamadaki imzanın ...'a ait olup olmadığını bilmediğini,

...'ın eşinin de kısa süreli çalıştığını bildiğini, ... ile 2017/03 ayından itibaren aynı büroda çalıştıklarını ayrıca asıl borçlu şirket hakkında 07/06/2017 tarihinde yapılan yoklamada asıl borçlu şirketin faaliyetine devam etmediği, 1,5-2 yıldır ofisin boş olduğu, asıl borçlu mükellef kurum tarafından verilen Form Ba bildirimlerinde 2017 yılında toplam 13.304.872,00-TL tutarında mal/hizmet aldığı, Form Bs bildirimlerinde ise toplam 11.201.234,00-TL tutarında mal/hizmet sattığı, şirket adına kayıtlı motorlu taşıt bulunmadığı, düzenlenen ve defterlere işlenen faturalarda nakliye bedellerine de yer verildiği,

şirket sermayesinin ise sadece 2.500,00-TL olduğu, ödeme ve tahsilatlarda "bankalar" hesabı kullanılmadığı, asıl borçlu şirketin en çok alım yaptığı kişinin ... olduğu, bu kişinin ise (asıl borçlu şirketi fiilen idare eden) ...'nın eşi olduğu, bahsi geçen ...'nın işyerinde ve ikametgah adreslerinde 19/01/2018 ve 22/01/2018 tarihlerinde yapılan yoklamalarda ...'ya rastlanmadığı ve faaliyetin olmadığı, ayrıca bir firmadan faaliyet konusuna girmeyen mal alındığını, bunun yanı sıra asıl borçlu şirketin motorlu taşıtı olmamasına rağmen düzenlediği ve kayıtlarına intikal ettirdiği bazı faturaların ise "nakliye hizmetine" ilişkin düzenlendiği,

fatura ciltlerinin belli bir sıra takip edilmeden düzenlenmesi, bazı faturaların boş bırakılması, SMM'nin miktar veya tutar itibariyle işletmenin faaliyet konusu veya iş hacmiyle mütenasip olmayan, ticari örf ve teamüle uygun olmayan belgeler konusunda ilgili mevzuatla kendisine yüklenen sorumluluğa uygun davranmadığı,

mükellefin beyannamelerini ve Ba-Bs bildirimlerini düzenleyen ve elektronik ortamda ilgili vergi dairesine gönderen, ilgili dönemlere ait hesap ve işlemlerini takip eden davacının, asıl borçlu mükellef hakkında tarh edilecek vergi, uygulanacak gecikme faizi ve kesilecek cezalardan, mükellefle birlikte müştereken ve müteselsilen sorumlu olduğu kanaat ve sonucuna varıldığı tespitleri yer almaktadır.

Dosyadaki bilgi ve belgelerden; davacının sadece asıl borçlu Gevher Nesibe Vergi Dairesi mükellefi (Tasfiye Halinde) ... Kum Ocağı İnş. Nak. Otom. Pet. Met. Mob. Or. Ür. San. Tic. Ltd.

Şti.'ni gayriresmî idare eden ...'dan temin ettiği belgelere dayanarak beyannamelerini ve ilgili dönem Ba-Bs formlarını düzenleyerek, elektronik ortamda ilgili vergi dairesine gönderdiği, bunun dışında belgelerin gerçek durumu yansıtıp yansıtmadığına ilişkin mal alınan firmaların faal olup olmadığının tespiti dışında başkaca bir araştırmada bulunmadığı, hatta davacının "...'yı, alım satımların yüksek olması nedeniyle depo olmamasının ileride sıkıntı doğurabileceği konusunda uyardığı", aynı zamanda 11.201.234,00-TL tutarında Bs bildiriminde bulunduğu, asıl borçlu şirketin resmi yetkilisi/yetkilileri ile irtibata geçmediği,

sadece asıl borçlu şirketin ortağı veya temsilcisi olmayan ... ile irtibata geçerek onun getirdiği evrakları kayıtlara intikal ettirdiği, ayrıca asıl borçlu şirketin nakliye hizmeti verebilecek aracı olmamasına rağmen nakliye hizmetine ilişkin düzenlenen faturaların da kayıtlara intikal ettirildiği, yine basımı yapılan faturaların düzenlenmesi sırasında, fatura ciltlerinin belirli bir sıra takip edilmeden rastgele düzenlenmesi, aralarda bazı faturaların boş bırakılmış olması, boş faturaların bir kısmında kaşe ve imza bulunması, konularında söz konusu faturaların deftere kaydı sırasında dikkat çekmemesinin mümkün olmaması,

bunun yanı sıra davacının eşinin ve 2017/03 döneminden itibaren aynı büroda faaliyet gösterdiği, asıl borçlu şirketin kuruluş aşamasında SMM hizmetini yürüten olarak görülen şahsın eşinin de asıl borçlu şirkette bir süre işçi olarak çalıştığı göz önüne alındığında, davacının iş bu firmanın iş ve işleyişi hakkında malumat sahibi olmamasının gerçeklikle bağdaşmadığı dolayısıyla davacının gerekli dikkat ve özeni göstermeden mesleğini ifa ettiği anlaşıldığından, aksi yönde verilen Vergi Dava Dairesi kararında hukuki isabet görülmemiştir.

Yeniden verilecek kararda vergi ziyaı cezalarına tekerrür hükümlerinin uygulanması yönünden yeniden değerlendirme yapılacağı tabiidir.

(X) KARŞI OY

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3. maddesinde vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği, vergiyi doğuran olayla ilgisi tabii ve açık bulunmayan şahit ifadesinin ispatlama vasıtası olarak kullanılamayacağı ve iktisadi, teknik ve ticari icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde ispat külfetinin bunu iddia eden tarafa ait olduğu düzenlemiştir.

Dava dosyasının incelenmesinden; davacı tarafla asıl borçlu şirket arasında 24/02/2017 tarihinde sözleşme imzalandığı görülmektedir. Basılan faturaların 24/01/2017 tarihinde asıl borçlu şirket tarafından teslim alınmasına rağmen, 01/01/2017, 03/01/2017 ve 06/01/2017 tarihli olarak düzenlenen üç fatura bakımından, davacının sözleşme tarihinden daha önce düzenlenmiş olabileceği açıktır.

Bu konuda yukarıda yer verilen mevzuat uyarınca ispat külfeti yer değiştirdiğinden ve dava dosyası içeriği bilgi belgelerden davacının bu faturaların düzenlenmesi konusundaki sorumluluğunu ispatlayacak şekilde bilgi belgenin, davalı idarece dosyaya sunulamadığı dolayısıyla davalı idarenin üstüne düşen ispat külfetini yerine getirmemiş olduğu sonucuna ulaşıldığından, Vergi Dava Dairesi kararının, 18/01/2019 tarih ve 02 takip numaralı ödeme emrinin reddine ilişkin kısmının bozulması gerektiği görüşüyle Dairemiz kararına katılmıyorum.