Danıştay 4. Daire E.2020/6214 K.2021/2100

Dava konusu istem: Davacı adına sahte fatura kullandığından bahisle re'sen tarh edilen 2017/1,2,3,4,5,6,7,8,9,11 dönemleri vergi ziyaı cezalı katma değer vergilerinin kaldırılması istenilmiştir.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: .... Vergi Mahkemesince verilen ... tarih ve E:…, K:… sayılı kararda. Ulus Vergi Dairesi mükellefi ... Hırdavat Makina Metal İnşaat Petrol Ürünleri Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi, Yahya Galip Vergi Dairesi mükellefi. Tem. Plas. Mak. ve Ekip. Amb. Nak. San. ve Tic. Ltd. Şirketi, Gölbaşı Vergi Dairesi mükellefileri. Makina Demir Sondaj İnşaat Hırdavat Yedek Parça Sanayi ve Ticaret Ltd.

Şirketi ve ..., Maltepe Vergi Dairesi mükellefi …, Ostim Vergi Dairesi mükellefleri …, … ve. Tem. Plas. Gıda Güv. Sist. Org. Dan. Hiz. Ltd.

Şirketi, Başkent Vergi Dairesi mükellefi … ve Etimesgut Vergi Dairesi mükellefi ... hakkındaki vergi tekniği raporlarında yer alan tespitlere göre, düzenlenen faturaların sahte olduğu anlaşıldığından adı geçen mükelleflerden alınan faturalardan kaynaklanan cezalı tarhiyatlarda hukuka aykırılık bulunmadığı, Kızılbey Vergi Dairesi mükellefleri. Temizlik Makine San. Ltd. Şirketi ve. Gıda İnşaat Temizlik Malz. Nakliye Otomotiv Turizm Elektrik Matbaa San. Tic. Ltd.

Şirketi hakkında düzenlenen vergi tekniği raporlarındaki tespitlerin ise, davacıya düzenlenen faturaların sahte olduğunu ortaya koymaya yeterli olmadığı kanaatine varıldığından, sözü edilen şirketlerden alınan faturalar nedeniyle yapılan cezalı tarhiyatlarda hukuka uygunluk bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kısmen kabulüne, kısmen reddine karar verilmiştir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bölge İdare Mahkemesince; istinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının usul ve hukuka uygun olduğu ve taraflar tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Davacı mükellef adına düzenlenen vergi inceleme raporuna istinaden 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 30/4 maddesine göre kullanılan sahte faturalar nedeniyle tarh edilen vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinde yasal isabetsizlik bulunmadığı, mükellef adına yapılan incelemeler sonucunda sahte faturaların mükellef tarafından bilerek kasıtlı olarak kullanıldığı kanaatine varıldığından vergi ziyaı cezası kesildiği, tarhiyatın yasal ve yerinde olduğu belirtilerek kararın bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Cevap verilmemiştir.

TETKİK HÂKİMİ : …

DÜŞÜNCESİ

Temyiz isteminin kabulü gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, 134. maddesinin 1. fıkrasında, vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu kurala bağlanmış, 359. maddesinin (b) bendinde ise gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belgeler, sahte belge olarak tanımlanmıştır.

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 29. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendinde; mükelleflerin, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, bu Kanunda aksine hüküm olmadıkça faaliyetlerine ilişkin olarak, kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisinin indirilebileceği hükme bağlanmıştır.

Buna göre, alış belgelerinde yer alan katma değer vergisinin indirim konusu yapılabilmesi için, alış faturası ya da benzeri vesikalarda ayrıca gösterilmesi ve bu vesikaların kanuni defterlere kaydedildiğinin tevsik edilmesinin yanında, söz konusu belgelerin gerçeği yansıtması da gerekmektedir.

Yukarıda aktarılan mevzuat hükümlerine göre, uyuşmazlığın esasını, davacıya anılan faturaları düzenleyen firmanın düzenlediği faturaların, gerçek bir mal ve hizmet satışını içerip içermediği, dolayısıyla sahte olup olmadığı hususlarının tespiti oluşturmakta olup, uyuşmazlığın çözümü için söz konusu belgelerin hukuki mahiyetinin anlaşılabilmesi bakımından, bu belgeleri tanzim eden mükellef hakkında yapılan incelemeler sonucunda tespit edilen hususların irdelenmesi gerekmektedir.

Uyuşmazlık konusu dönemde davacının fatura aldığı Kızılbey Vergi Dairesi mükellefi. Temizlik Makine San. Ltd.

Şti. hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporu'nda;, temizlik malzemesi toptan ticareti (deterjan, ovma krem ve tozları, yumuşatıcılar, arap sabunu vb. dahil, kişisel temizlik sabunları hariç) faaliyeti ile iştigal ettiği, 12/08/2016 tarihinde yapılan yoklamada; işe başlama tarihinin 15/07/2016 tarihi olduğu, işyerinin 150 m2 büyüklüğünde olduğu, işyerinde ortalama 50.000,00-TL tutarında emtia mevcudunun bulunduğunun beyan edildiği, 11/05/2017 tarihli yoklamada;

işyerinde bir kişinin sigortalı olarak çalıştığını beyan ve ifade ettiği, muhtelif miktarda temizlik sarf malzemeleri olduğu ve yaklaşık miktarının 80.000,00-TL olduğu, bu hususun çekilen fotoğraflarla yoklama fişine kaydedildiği, 01/02/2018 tarihinde yapılan yoklamada ise, mükellefin belirtilen adreste faaliyetine devam ettiği, işyerinde muhtelif çeşit ve miktarda temizlik malzemesi bulunduğu, emtianın yaklaşık 400.000,00-TL tutarında olduğu, depo ve şube işyeri olmadığının tespit edildiği, Ankara Vergi Dairesi Başkanlığı tarafından yapılan 28/12/2017 tarihli belge düzeni uygunluk denetiminde;

şirket yetkilisi ...'nin 2016 ve 2017 yasal defter ve belgelerinin işbu incelemede olduğu gerekçesiyle denetim sırasında ibraz edilemediği, ancak yapılan tebligatlara, telefon görüşmelerine rağmen ne yasal süresi içerisinde ne de raporun düzenlendiği tarihe kadar ilgili yıllara ait defter ve belgelerin müfettişliğe ibraz edilmediği, mükellef şirket temsilcisinin idareyi yanıltmaya yönelik bilgi verdiği, şirketin 2016 ve 2017 yılları defter tasdikine ilişkin bilgilerin olduğu, ancak 2018 yılına ilişkin defter tasdik bilgilerine ulaşılamadığı, Ba-Bs bildirimlerinin uyumsuz olduğu,

muhtasar beyannamelerinde ücretli ve işçi beyanının bulunmadığının görüldüğü, ödenen toplam vergi aslı tutarının 2.915,67-TL, vadesi geçmiş ve bugün ödenmesi gerken toplam borcunun ise 17.383,20-TL olduğu, şirketin 2016 yılında satış yaptığı firmalardan 2 tanesinin sahte belge düzenlemeden dolayı incelemede olduğu, 2017 yılında da sahte belge düzenlemeden dolayı hakkında vergi tekniği raporu bulunan veya incelemede bulunan mükelleflerden alış yapıldığı, şirketin sahte belge düzenleme olumsuz tespiti nedeniyle özel esaslar uygulamasına tabi olduğu, mükellefe ait araç kaydı bulunmadığı,

şirketin mali müşavirine gönderilen bilgi isteme yazısının işyeri adresinde çalışanına tebliğ edilmiş olmasına rağmen 15 günlük yasal sürede bilgi vermek için müfettişlik adresine icabet etmediği tespitlerine yer verilmiştir.

Kızılbey Vergi Dairesi Müdürlüğü mükellefi. Gıda İnş. Tem. Malz. Nak. Otom. Tur. Elekt. Matb. San. Tic. Ltd.

Şti. hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporu'nda ise; mükellefin, gıda maddelerinin bir ücret veya sözleşmeye dayalı olarak toptan satışını yapan aracılar (aracı üretici birlikleri dahil, yaş sebze ve meyve hariç) ve temizlik malzemesi toptan ticareti (deterjan, ovma krem ve tozları, yumuşatıcılar, arap sabunu, vb. dahil, kişisel temizlik sabunları hariç) faaliyetinde bulunmak üzere, 22/07/2016 tarihinde mükellefiyet tesis ettirdiği, aynı zamanda mükellefin gıda maddeleri satışı faaliyetine yönelik olarak da 12/10/2016 tarihinde mükellefiyetsiz şube tesis ettirdiği,

mükellef kurumun işyeri adresinde 04/08/2016 tarihli nakil işe başlama yoklamasında; adresin kapalı olmasından dolayı yoklamanın yapılamadığı, 12/08/2016 tarihli yoklamada; iş yeri büyüklüğünün 100 m2 olduğu, iş yerinde ortalama 50.000,00 TL tutarında emtia olduğunun beyan edildiği, 3 masa, 2 koltuk takımı ve 1 bilgisayarın bulunduğu, çalışan işçisinin olmadığı, yeni şube açılması nedeniyle 24/10/2016 tarihinde yapılan yoklamada; gidilen adreste çalışan işçisinin olmadığı, işe başlama belirtilerinin görüldüğü, anılan şirketin aktif ticaretin içinde olduğu,

şube iş yerinde al sat şeklinde toptan temizlik malzemeleri ürün ticaretinin yapılmakta olduğu, 10.000,00-TL civarında mal mevcudunun olduğu, 21/04/2017 tarihli yoklamada ise; iş yerinin açık ve faal olduğu, faaliyet konusunun genel temizlik malzemelerinin toptan satışı olduğu, başka bir adreste depo, şubesinin bulunmadığı, makine, teçhizat ve araçlarının olmadığı, 2 asgari ücretli çalışanın olduğu, iş yerinin yaklaşık 150 m2 olduğu, 900 koli golden kadın pedi, 100 bidon sıvı deterjan grubu, 30 adet kağıt havlu ve 50 adet çekçek olduğu,

müfettişlik tarafından 11/05/2017 tarihli yazı ile Kızılbey Vergi Dairesi Müdürlüğü'nden mükellef kurumun faaliyette bulunup bulunmadığı, faaliyetine ilişkin hususlarının tespit edilmesinin istenmesi üzerine yapılan 17/05/2017 tarihli yoklamada; mükellef kurumun bilinen adresinde faaliyette bulunduğu, iş yeri büyüklüğünün 100 m2 olduğu, 2 asgari ücretli çalıştırdığı, 2 ofis masası, 2 koltuk 1 dosya dolabı ve muhtelif sayıda emtia mevcut olduğunun tespit edildiği,

müfettişlik tarafından … tarih ve ... sayılı yazı ile Kızılbey Vergi Dairesi Müdürlüğü'nden mükellef kurumun şube olarak bildirimde bulunduğu adresinde faaliyette bulunup bulunmadığı, faaliyetine ilişkin hususlarının tespit edilmesinin istenilmesi üzerine 08/06/2017 tarihinde yapılan yoklamada ise; adresin kapalı olduğu, ara sıra da olsa açıldığı ancak genelde kapalı olduğu ve ödevliye ulaşılamadığının tespit edildiği, mükellef kurum adına kayıtlı taşıt aracının bulunmadığı, ödenen toplam vergi aslı tutarının 18,42-TL , vadesi geçmiş ve bugün ödenmesi gereken toplam borcunun ise 68.243,27 TL olduğu,

mükellef kurumun 2016 hesap dönemi alışlarının %99,93'ü, 2017 hesap döneminde ise %82,22'si hakkında sahte ve muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenleme fiiliyle ilgili olumsuz tespit bulunan mükelleflerden yapıldığı, yine mükellefin 2016 yılındaki 6.478.889,63-TL tutarındaki satışlarının %65'inin, 2017 yılı hesap dönemindeki 9.338.259,91-TL tutarındaki satışlarının %50'sinin hakkında sahte belge düzenleme yönünde tespit bulunan veya incelemesi devam eden mükelleflere yapıldığı,

mükellef kurumun 2016 ve 2017 yıllarına ilişkin Ba karşılaştırma verilerine ilişkin firmalardan mal/hizmet alımında bulunduğunu bildirdiği tutarlar ile alım yaptığı firmaların bildirdiği tutarlar arasında 2016 yılı için 5.796.314,00 TL, 2017 yılı için ise bu farkın 8.078.609,00 TL olduğunun tespit edildiği, mükellef kurum temsilcisinin ifadesinde nakliye işlemlerinin alıcıların/satıcıların nakliye araçlarıyla gerçekleştirildiğini beyan ettiği, ancak karşıt tespit yapılan mükellef kurum tarafından söz konusu emtia alışlarında nakliyenin mükellef kurum tarafından gerçekleştirildiğinin ifade edildiği,

mükellef kurumun ibraz ettiği satış faturalarının bir kısmında personel servisi ve araç kiralama hizmeti verildiğinin tespit edilmiş olduğu, bu hizmetlerin hangi araçlarla gerçekleştirildiğinin sorulması üzerine "söz konusu personel servisi ve araç kiralama hizmetlerini başka firmalardan kiraladığımız araçlarla gerçekleştirdik, ancak bunların faturasını şu an bulamadığımızdan dolayı ibraz edemiyorum" şeklinde beyanda bulunulduğu,

mükellef kurumun çalıştırdığını beyan ettiği Elmas Çiloğlu'nun ifadesinde çay, temizlik ve yemek işleriyle uğraştığını beyan etmesine rağmen, mükellef kurum temsilcisinin vermiş olduğu ifade de …'nun merkezde satış bölümünde çalışttığını beyan ettiği, 2016-2017 yıllarında mükellefin beyannamelerini veren serbest muhasebeci mali müşavir hakkında, başka bir mükellefe ilişkin olarak yapılan incelemeden dolayı SMMM Sorumluluk Raporunun bulunduğu, adı geçen kişinin muhasebe hizmeti verdiği 19 mükellef hakkında sahte belge düzenleme yönünden vergi tekniği raporu bulunduğu,

12 mükellef hakkında ise sahte belge düzenleme yönünden incelemenin devam ettiği yönünde tespitlere yer verilmiştir.

Yukarıda belirtilen tespitlerin bir bütün olarak değerlendirilmesinden, davacıya fatura düzenleyen söz konusu mükelleflerin beyan ettikleri ticaret hacmini sağlayacak nitelikte bir organizasyona sahip olmadıkları, Ba-Bs bildirimleri ile KDV matrah beyanlarında tutarsızlıkların bulunduğu, KDV matrahlarının yüksek olmasına rağmen ödenecek vergilerinin az çıktığı ve ekonomik ticari icaplar doğrultusunda yapılan değerlendirmeler uyarınca söz konusu faturaların gerçek bir mal ve hizmet hareketine dayanmadığı sonucuna ulaşıldığından,

ilgili mükelleflerden alınan faturalardan kaynaklı olarak yapılan vergi ziyaı cezalı tarhiyatlarda hukuka aykırılık bulunmadığı sonucuna varıldığından mahkeme kararının kabule ilişkin kısmında hukuka uyarlık bulunmadığından Bölge İdare Mahkemesi kararında isabet görülmemiştir.