Danıştay 4. Daire E.2021/3115 K.2022/1434

Dava konusu istem: Davacı adına, kayıt dışı hasılat elde ettiğinden bahisle düzenlenen vergi inceleme raporuna istinaden tekerrür hükümleri uygulanarak bir kat vergi ziyaı cezalı re'sen tarh edilen 2013 yılı kurumlar vergisi ile 2013 dönemi için 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353/1. maddesi ve 355/1-1. maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezalarının kaldırılması istenilmiştir.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Danıştay bozma kararı üzerine Vergi Mahkemesinin temyize konu kararıyla.

Mahkemelerinin 05/06/2020 tarihli ara kararı ile "davacı hakkında düzenlenen vergi inceleme raporunda mükellefin tarhiyat öncesi uzlaşma talep ettiği belirtildiğinden; davacıya tarhiyat öncesi uzlaşma davetiyesi gönderilip gönderilmediğinin sorularak, gönderilmiş ise uzlaşma davetiyesi ve tebliğ evrakının, uzlaşma olup olmadığının sorularak, uzlaşma tutanağının ve buna ilişkin diğer bilgi ve belgelerin ibrazının'' istenildiği, ara kararına davalı idarece verilen cevapta, tarh dosyasının tetkikinde mükellefin uzlaşma ile ilgili herhangi bir belgesine rastlanmadığının belirtildiği,

bu durumda davacı tarafından süresinde ve usulüne uygun olarak yapılan uzlaşma başvurusu üzerine başlayan ve henüz sonuçlanmayan uzlaşma işlemleri sona ermeden davacı adına tarhiyat yapılması söz konusu olmayacağından davacı adına yapılan dava konusu cezalı tarhiyatlarda hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna ulaşılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kabulüne karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Davalı idare tarafından, yapılan işlemlerin yasal ve yerinde olduğu belirtilerek temyiz isteminin kabulü ile Vergi Mahkemesi kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Cevap verilmemiştir.

TETKİK HÂKİMİ : …

DÜŞÜNCESİ

Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Vergi Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, ... Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararına karşı yöneltilen temyiz istemi Vergi Dava Daireleri Kurulunun 10/02/2021 tarih ve E:2020/1210, K:2021/138 sayılı kararı ile bozmaya uygunluk yönünden reddedilerek vergi ve cazaların kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrasının temyiz incelemesinin yapılması için Kurulca Dairemize gönderilen dosyada Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

İdare ve vergi mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı hâlinde mümkündür. Temyizen incelenen karar usul ve hukuka uygun olup, dilekçede ileri sürülen temyiz nedenleri kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.

(X) KARŞI OY

Davacı adına, kayıt dışı hasılat elde ettiğinden bahisle düzenlenen vergi inceleme raporuna istinaden tekerrür hükümleri uygulanarak bir kat vergi ziyaı cezalı re'sen tarh edilen 2013 dönemi kurumlar vergisi ile 2013 dönemi için 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 353/1. maddesi ve 355/1-1. maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezalarının kaldırılması istemiyle açılan davanın kabulüne dair Vergi Mahkemesi kararı davalı idare tarafından temyiz edilmiştir.

Tarhiyat vergi alacağının kanunlarında gösterilen matrah ve nispetler üzerinden vergi dairesi tarafından hesaplanarak bu alacağı miktar itibariyle tespit eden idari bir işlem olup, bu işlemin dayanağını bir vergi inceleme raporu oluşturmaktadır. Tarh edilen vergi ve kesilen cezalara karşı mükelleflerin, dava yoluna başvurma, ceza indirimi talep etme veya uzlaşma talebinde bulunma hakları vardır. Tahakkuk da mükellefin kendisine tanınmış olan bu hakları kullanmasına göre gerçekleşmektedir.

Uzlaşma müessesesi, henüz tarhiyat aşamasında olan ve tutar itibarıyla kesinleşmemiş bulunan vergi ve cezaların idari yoldan çözüme kavuşturulması amacıyla getirilmiş yasal bir müessesedir. Vergi Usul Kanununun Ek 1-12 nci maddelerinde düzenlenmiş olan uzlaşma müessesesinin amacı ise yapılan tarhiyatın ve kesilen cezaların dava yoluna başvurulmaksızın vergi idaresi ile mükelleflerin anlaşması suretiyle vergi alacağının bir an önce Hazineye intikal etmesini sağlamaktır.

Diğer taraftan, uzlaşma müessesesi, 213 sayılı Vergi Usu! Kanununun Ek 1-12 nci maddelerinde tarhiyat öncesi ve tarhiyat sonrası ayrımı gözetilerek düzenlenmiş olup, tarhiyat öncesi uzlaşma müessesesine ilişkin hükümlere Kanunun Ek 11 inci maddesinde yer verilmiştir. Buna göre,

"Maliye Bakanlığı, vergi incelemesine dayanılarak tarh edilecek vergiler ile bunlara ilişkin kesilecek vergi ziyaı cezalarında (359 uncu maddede yazılı fiillerle vergi ziyaına sebebiyet verilmesi halinde tarh edilecek vergi ve kesilecek ceza ile bu fiillere iştirak edenlere kesilecek ceza hariç) tarhiyat öncesi uzlaşma yapılmasına izin verebilir.

Tarhiyattan önce uzlaşmaya varılması halinde tutanakla tespit edilen bu husus hakkında dava açılamaz ve hiçbir mercie şikâyette bulunulamaz. Uzlaşılan vergi miktarı üzerinden, bu Kanunun 112'nci maddesine göre gecikme faizi hesaplanır.

Tarhiyat öncesi uzlaşmanın temin edilememiş veya uzlaşma müzakeresinde uzlaşmaya varılamamış olması halinde mükellefler veya ceza muhatabı olanlar verginin tarhından ve cezanın kesilmesinden sonra uzlaşma talep edemezler.

Tarhiyat öncesi uzlaşmaya ilişkin esas ve usuller Yönetmelikte belirtilir." hükmü amirdir.

Yukarıda metnine yer verilen Kanunun Ek 11 inci maddesinde -sadece Vergi Usul Kanununun 359 uncu maddesinde yazılı fiillerle vergi ziyama sebebiyet verilmesi halinde tarhiyat öncesi uzlaşma yapılamayacağı konusundaki kısıtlama dışında- herhangi bir konuda kısıtlama yapılmaksızın tarhiyat öncesi uzlaşma yapılmasına izin vermeye ve gereken esas ve usuller hakkında düzenleme yapmaya Maliye ve Hazine Bakanlığı yetkili kılınmış, izin verilip verilmemesi, hangi sürede tarhiyat öncesi uzlaşma talep edileceği, bu talebin şeklinin nasıl olacağı gibi konularda yönetmelik ile düzenleme yapmak üzere Maliye ve Hazine Bakanlığına takdir yetkisi verilmiştir.

Dolayısıyla Kanunda, tarhiyat öncesi uzlaşma her mükellef için doğrudan uygulanacak bir müessese olarak öngörülmemiş; aksine, Maliye ve Hazine Bakanlığı'nın izni halinde Yönetmelikle yapılan belirlemeler çerçevesinde yararlanılması olanaklı bir müessese olarak düzenlenmiştir.

Anılan maddedeki yetki uyarınca Maliye ve Hazine Bakanlığı tarafından 31/10/2011 tarih ve 28101 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan Tarhiyat Öncesi Uzlaşma Yönetmeliği çıkarılmıştır.

213 sayılı Vergi Usul Kanununda yer alan tarhiyat öncesi uzlaşmaya ilişkin usul ve esasları belirlemek amacıyla düzenlenen Tarhiyat Öncesi Uzlaşma Yönetmeliğinin "Uzlaşma talep süresi" başlıklı 9 uncu maddesinin son fıkra hükmü gereğince, incelemenin sonuçlandığı tarihte tarh zamanaşımı süresinin sona ermesine üç aydan az bir zaman bulunması halinde, vergi inceleme elemanı tarafından mükellefe tarhiyat öncesi uzlaşma talebinde bulunup bulunmadığı sorulmayacak ve tarhiyat öncesi uzlaşma talebinde bulunmaya davet edilmeyecektir.

Bu hükmün getirilmesinin amacı ise kamu alacağının zamanaşımına uğramasını engellemektir. Zira tarhiyat öncesi uzlaşmaya esas raporun düzenlenmesi idari bir işlem olup henüz ortada bir tarhiyat ve/veya kesilmiş bir ceza bulunmamaktadır. Bir vergi/ceza ihbarnamesi düzenlenmiş de değildir.

Anılan Yönetmelik ile yapılan düzenlemede ise, mükellef hakkında vergi inceleme raporu düzenlenmesi tarh zamanaşımı süresini durdurmadığından, vergi alacağının zamanaşımına uğramasını önceleyecek şekilde tüm mükellefler için geçerli olan şartları objektif, süreye bağlı rasyonel bir kural öngörülmektedir. Ayrıca söz konusu düzenleme mükellefin tarhiyat sonrası uzlaşma hakkını ortadan kaldırmamakta ve herhangi bir hak kaybına sebebiyet verilmemektedir.

Dosyanın incelenmesinden, davacı hakkında, kayıt dışı hasılat elde edildiği tespitlerini içeren … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporuna dayanılarak hazırlan … tarih ve … sayılı Vergi İnceleme Raporunda dava konusu cezalı tarhiyatların dayanağının takdir komisyonu kararı olduğu, ilgili dönem matrahlarının vergi tekniği raporunda belirlenen tutarlar üzerinden takdir edildiği anlaşılmaktadır,

Yukarıda aktarılan mevzuatın ve maddi olayın bir bütün olarak değerlendirilmesinden, davacının tarhiyat sonrası uzlaşma talep etme hakkına sahip olduğu, bu haliyle davacının tarhiyat öncesi uzlaşma talebinin yerine getirilmemesinin cezalı tarhiyatı kusurlandırır nitelikte olmadığı anlaşıldığından temyiz isteminin kabulü ile Vergi Mahkemesince işin esasının incelenmesi suretiyle yeniden bir karar verilmek üzere temyize konu kararın bozulması gerektiği görüşüyle Dairemiz kararına katılmıyorum.