Danıştay 4. Daire E.2021/3569 K.2021/11448

Düşüncesi

Kararın düzeltilmesi istemini içeren dilekçede öne sürülen hususlar, kararın düzeltilmesini sağlayacak nitelikte bulunduğundan istemin kabulü ile Daire kararı kaldırıldıktan sonra Vergi Mahkemesi kararının üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisine ilişkin hüküm fıkrasının onanması, vergi ziyaı cezalarının tekerrür nedeniyle artırılan kısmına ilişkin hüküm fıkrasına gelince.

213 sayılı Kanun'un 339. maddesinin 7338 sayılı Kanun'un 38. maddesiyle değişen hâlinin, düzenlemenin önceki hâline göre davacının lehine olduğu anlaşılmış olup, davacı lehine ortaya çıkan bu yeni hukuki durum karşısında; bir ceza kanunu müessesesi olan lehe olan kanun hükmünün uygulanması ilkesinin vergi hukukunun niteliğine uygun düştüğü ölçüde uygulanabileceği hususu göz önüne alındığında, oluşan yeni hukuki durum uyarınca yapılacak bir değerlendirme ile yeniden bir karar verilmek üzere Vergi Mahkemesi kararının belirtilen kısmında hukuki isabet bulunmamakla, mahkeme kararının belirtilen kısmının bozulması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince işin gereği görüşüldü:

Karar düzeltme dilekçesinde ileri sürülen nedenler kararın düzeltilmesini gerektirecek nitelikte görüldüğünden, Danıştay Dördüncü Dairesinin 18/02/2021 tarih ve E:2016/7309, K:2021/1106 sayılı kararının kaldırılmasına karar verilerek, ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararına yöneltilen temyiz başvurusu yeniden incelendi:

Davacı adına, hakkında düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak sahte fatura kullanıldığından bahisle re'sen tarh edilen 2012/3, 9 ve 10 dönemi katma değer vergileri ile tekerrür hükümleri uygulanarak kesilen üç kat vergi ziyaı cezalarının kaldırılması istemiyle açılan davanın reddine dair Vergi Mahkemesi kararı davacı tarafından temyiz edilmiştir.

Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, temyize konu kararın üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergileri yönünden davanın reddine dair kısmının bozulmasını gerektirir nitelikte görülmemiştir.

Üç kat vergi ziyaı cezalarının tekerrür nedeniyle artırılan kısmına yönelik temyiz istemine gelince;

Anayasanın ''Vergi Ödevi'' başlıklı 73. maddesinde; ''Herkes, kamu giderlerini karşılamak üzere, mali gücüne göre, vergi ödemekle yükümlüdür. Vergi yükünün adaletli ve dengeli dağılımı, maliye politikasının sosyal amacıdır. Vergi, resim, harç ve benzeri mali yükümlülükler kanunla konulur, değiştirilir veya kaldırılır. Vergi, resim, harç ve benzeri mali yükümlülüklerin muaflık, istisnalar ve indirimleriyle oranlarına ilişkin hükümlerinde kanunun belirttiği yukarı ve aşağı sınırlar içinde değişiklik yapmak yetkisi Bakanlar Kuruluna verilebilir.'' hükmüne yer verilmiştir.

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 7338 sayılı Kanun'un 38. maddesiyle değişen 339. maddesinde.

“Vergi ziyaına sebebiyet vermekten veya usulsüzlükten dolayı ceza kesilen ve cezası kesinleşenlere, vergi ziyaı cezasında cezanın kesinleştiği tarihi izleyen günden itibaren beşinci yılın isabet ettiği takvim yılının sonuna kadar, usulsüzlükte cezanın kesinleştiği tarihi izleyen günden itibaren ikinci yılın isabet ettiği takvim yılının sonuna kadar tekrar ceza kesilmesi durumunda, vergi ziyaı cezası yüzde elli, usulsüzlük cezası yüzde yirmibeş oranında artırılmak suretiyle uygulanır.

Şu kadar ki, artırım tutarı kesinleşen cezadan (kesinleşen birden fazla ceza olması durumunda bunlardan tutar itibarıyla en yükseğinden) fazla olamaz. Birinci fıkrada yer alan beş ve iki yıllık sürelerin hesabında, artırıma esas alınan cezaların kesinleşme tarihi dikkate alınır.” hükmü yer almaktadır.

5237 sayılı Türk Ceza Kanunu'nun 7. maddesinin 2. fıkrasında; ''Suçun işlendiği zaman yürürlükte bulunan kanun ile sonradan yürürlüğe giren kanunların hükümleri farklı ise, failin lehine olan kanun uygulanır ve infaz olunur'' hükmüne yer verilmiştir.

5252 sayılı Türk Ceza Kanunu'nun Yürürlük ve Uygulama Şekli Hakkında Kanun'un "Lehe olan hükümlerin uygulanmasında usul" başlıklı 9. maddesinin 3. fıkrasında ise; ''lehe olan hüküm, önceki ve sonraki kanunların ilgili bütün hükümleri olaya uygulanarak, ortaya çıkan sonuçların birbirleriyle karşılaştırılması suretiyle belirlenir.'' düzenlemesi yer almıştır.

Uyuşmazlıkta; 213 sayılı Kanun'un 339. maddesinin 7338 sayılı Kanun'un 38. maddesiyle değişen hâlinin, düzenlemenin önceki hâline göre davacının lehine olduğu anlaşılmış olup, davacı lehine ortaya çıkan bu yeni hukuki durum karşısında; bir ceza kanunu müessesesi olan " lehe olan kanun hükmünün uygulanması" ilkesinin vergi hukukunun niteliğine uygun düştüğü ölçüde uygulanabileceği hususu göz önüne alındığında, oluşan yeni hukuki durum uyarınca yapılacak bir değerlendirme ile yeniden bir karar verilmek üzere Vergi Mahkemesi kararının belirtilen kısmında hukuki isabet görülmemiştir.

Bu nedenle, temyiz isteminin kısmen kabulüne, kısmen reddine, ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergilerine ilişkin kısmının oybirliğiyle onanmasına, vergi ziyaı cezalarının tekerrür nedeniyle artırılan kısmının ise Başkan ...'nın karşı oyu ve oyçokluğuyla bozulmasına, dosyanın mahkemesine gönderilmesine 29/12/2021 tarihinde karar verildi.

(X) KARŞI OY

2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun ''Temyiz İncelemesi Üzerine Verilecek Kararlar'' başlıklı 49. maddesinin 1. fıkrasının (b) bendinde, kararda yeniden yargılama yapılmasına ihtiyaç duyulmayan maddi hatalar ile düzeltilmesi mümkün eksiklik veya yanlışlıklar varsa kararın düzeltilerek onanmasına karar verileceği hükmü yer almaktadır.

Anılan Kanun'un 31. maddesinde ise yargılama giderleri ile ilgili olarak bu Kanunda hüküm bulunmayan hallerde Hukuk Usulü Muhakemeleri Kanunu hükümlerinin uygulanacağı belirtilmiş, 1086 sayılı Hukuk Usulü Muhakemeleri Kanunu'nu yürürlükten kaldıran 6100 sayılı Hukuk Muhakemeleri Kanunu'nun ''diğer Kanunlardaki yargılama usulü ile ilgili hükümler'' başlıklı 447. maddesinde; ''mevzuatta, yürürlükten kaldırılan 18/06/1927 tarihli ve 1086 sayılı Hukuk Usulü Muhakemeleri Kanunu'na yapılan yollamalar, Hukuk Muhakemeleri Kanunu'nun bu hükümlerin karşılığını oluşturan maddelerine yapılmış sayılır.'' kuralına yer verilmiştir.

Anayasanın 141. maddesinin 4. fıkrasında, ''Davaların en az giderle ve mümkün olan süratle sonuçlandırılması, yargının görevidir'' denilmiş ve ''usul ekonomisi' olarak da adlandırılan bu ilkeyle yargılama maliyetinin en düşük şekilde olmasının ve bu sürecin mümkün olan en hızlı yöntemlerle gerçekleştirilmesinin yargının görevlerinden olduğu ifade edilmiştir.

Nitekim Anayasada yer alan düzenlemeye paralel olacak şekilde 6100 sayılı Hukuk Muhakemeleri Kanunu'nun ''Usul ekonomisi ilkesi'' başlıklı 30. maddesinde de yargılamanın makul süre içinde ve düzenli bir biçimde yürütülmesi ve gereksiz gider yapılmaması gerektiği belirtilmiş olup anılan Kanun'un 370. maddesinin ikinci fıkrasında temyiz olunan kararın uygulanmasında hata edilmiş olmasından dolayı bozulması gerektiği ve kanuna uymayan husus hakkında yeniden yargılama yapılmasına ihtiyaç duyulmadığı takdirde kararın düzeltilerek onanacağı belirtilmiştir.

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 7338 sayılı Kanun'un 38. maddesiyle değişen 339. maddesinde.

“Vergi ziyaına sebebiyet vermekten veya usulsüzlükten dolayı ceza kesilen ve cezası kesinleşenlere, vergi ziyaı cezasında cezanın kesinleştiği tarihi izleyen günden itibaren beşinci yılın isabet ettiği takvim yılının sonuna kadar, usulsüzlükte cezanın kesinleştiği tarihi izleyen günden itibaren ikinci yılın isabet ettiği takvim yılının sonuna kadar tekrar ceza kesilmesi durumunda, vergi ziyaı cezası yüzde elli, usulsüzlük cezası yüzde yirmibeş oranında artırılmak suretiyle uygulanır.

Şu kadar ki, artırım tutarı kesinleşen cezadan (kesinleşen birden fazla ceza olması durumunda bunlardan tutar itibarıyla en yükseğinden) fazla olamaz. Birinci fıkrada yer alan beş ve iki yıllık sürelerin hesabında, artırıma esas alınan cezaların kesinleşme tarihi dikkate alınır.” hükmü yer almaktadır.

5237 sayılı Türk Ceza Kanunu'nun 7. maddesinin 2. fıkrasında; ''Suçun işlendiği zaman yürürlükte bulunan kanun ile sonradan yürürlüğe giren kanunların hükümleri farklı ise, failin lehine olan kanun uygulanır ve infaz olunur'' hükmüne yer verilmiştir.

Uyuşmazlıkta, her ne kadar Vergi Mahkemesince, Vergi Usul Kanunu'nun tekerrür hükümlerinin uygulanmasına ilişkin artırım tutarının kesinleşen cezadan daha fazla olamayacağına dair davacı lehine olan 339. maddenin birinci fıkrasının yürürlük tarihinden önce davanın reddi yönünde karar verilmiş ise de, söz konusu hususun kamu düzenine ilişkin olduğu ve yargılamanın her aşamasında yargı yerince re'sen gözetilmesi gerektiği açıktır.

Bu durumda, davacının karar düzeltme talebinin kabulü ile Daire kararı kaldırıldıktan sonra üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergileri yönünden davanın reddine dair hüküm fıkrasının onanması, üç kat vergi ziyaı cezalarının tekerrür nedeniyle artırılan kısmı yönünden davanın reddine dair hüküm fıkrasının ise usul ekonomisi ilkesi ve yukarıda belirtilen mevzuat hükümleri uyarınca düzeltilerek onanması gerektiği görüşüyle, Daire kararına bozulan kısım yönünden katılmıyorum.