Danıştay 4. Daire E.2021/5019 K.2021/6764

Dava konusu istem: Davacı adına, elde ettiği hasılatı kayıt ve beyan dışı bıraktığından bahisle takdir komisyonu kararına istinaden 2009 yılına ilişkin re'sen tarh edilen vergi ziyaı cezalı gelir vergisinin kaldırılması istenilmiştir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Danıştay bozma kararı üzerine Bölge İdare Mahkemesince; cezalı tarhiyatın 2009 takvim yılında gayrimenkul alış ve satışlarını devamlı bir surette yaptığı ve ilgili yıl içerisinde yapılan gayrimenkul satışlarından elde ettiği ticari kazancı beyan etmediğinden bahisle yapılan kısmı incelendiğinde;

inceleme elemanınca davacının taşınmaz alım satımından elde ettiği ticari kazancın belirlenmesi sırasında, gayrimenkulleri satın alan kişilerin ifadesine başvurulmadığı gibi, satış bedelleri değerlendirilirken taşınmazın bulunduğu yer, konumu, satış tarihinde piyasada uygulanan emsal satış tutarlarının da araştırılmadığı; cezalı tarhiyatın, davacı tarafından çeklerin vadesi uzatılarak çekle değiştirilmesi suretiyle faizi geliri elde edildiğinden bahisle yapılan kısmına gelince ise, yine inceleme elemanınca çeklerin tahsil edildiği hususunun şüpheye yer vermeyecek şekilde ortaya konulamadığı gözönüne alındığında;

eksik incelemeye dayanılarak tanzim edilen vergi tekniği raporu done alınmak suretiyle takdir komisyonunca belirlenen matrahlar üzerinden tarh edilen vergi ziyaı cezalı gelir vergisinde hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle Vergi Mahkemesi kararı kaldırılarak davanın kabulüne karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Tarhiyata ilişkin zamanaşımı süresinin dolmasının söz konusu olmadığı, takdir komisyonu kararına istinaden idarelerince tanzim edilen dava konusu vergi/ceza ihbarnamelerinin yasalara ve mezuata aykırılık teşkil etmediği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Cevap verilmemiştir.

TETKİK HÂKİMİ : …

DÜŞÜNCESİ

Temyiz isteminin kabulü gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, …Bölge İdare Mahkemesi …Vergi Dava Dairesinin …tarih ve E:…, K:…sayılı kararına karşı yapılan temyiz istemi; Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunun 28/04/2021 tarih ve E:2020/1575, K:2021/530 sayılı kararı ile bozmaya uygunluk yönünden reddedilerek; kararın, ilk derece mahkemesi kararının kaldırılmasından sonra davanın kabulüne ilişkin hüküm fıkrasının hukuka uygunluğu konusunda yapılması gereken temyizen incelenmesinin sonuçlandıırması için Kurulca Dairemize gönderilen dosyada, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği, vergiyi doğuran olayla ilgisi tabii ve açık bulunmayan şahit ifadesinin ispatlama vasıtası olarak kullanılamayacağı, iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde ispat külfetinin bunu iddia eden tarafa ait olduğu,

30. maddesinde re'sen vergi tarhının, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitine imkan bulunmayan hallerde takdir komisyonları tarafından takdir edilen veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden vergi tarh olunması olduğu, maddenin 1. bendinde, vergi beyannamesi kanuni süresi geçtiği halde verilmemiş olması halinde verginin re'sen tarh edileceği hüküm altına alınmıştır.

193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 1. maddesinde, gerçek kişilerin gelirlerinin gelir vergisine tabi olduğu, gelirin bir gerçek kişinin bir takvim yılında elde ettiği kazanç ve iratların safi tutarı üzerinden hesaplanacağı, aynı Kanunun 37/1. maddesinde, her türlü ticari ve sınai faaliyetlerden doğan kazançların gelir vergisi yönünden ticari kazanç olduğu hükmüne yer verildikten sonra, bu Kanunun uygulanması açısından ticari kazanç sayılacak faaliyetler yedi bent halinde sayılarak hangi tür faaliyetlerin ticari kazanç sayılacağındaki tereddütler bertaraf edilmiştir.

Bu kapsamda 37/4.maddesinde de, gayrimenkullerin alım, satım ve inşa işleriyle devamlı olarak uğraşanların bu işlerinden elde ettikleri kazancın ticari kazanç hükümleri çerçevesinde değerlendirileceği hükmüne yer verilmiş olup, buna göre, işlem sayısındaki çokluk ve işlemdeki istikrar, yapılan faaliyetin ticari mahiyette sayılması için yeterli olmaktadır.

Dava dosyasının incelenmesinden, bina inşaatı işi ile iştigal eden davacının, 2009 hesap dönemi işlemlerinin incelenmesi sonucunda davacının ilişkili olduğu kişi/kurumlara borç para kullandırmak suretiyle elde ettiği faiz gelirini beyan etmediği ve yine 2009 takvim yılında gayrimenkul alış ve satışlarını devamlı bir surette yaptığı ve ilgili yıl içerisinde yapılan gayrimenkul satışlarından elde ettiği ticari kazancı beyan etmediğinden bahisle düzenlenen …gün ve …sayılı Vergi Tekniği Raporunda;

davacının 2009 yılı içerisinde alacaklarına ilişkin elinde bulundurduğu toplam 7.179.890,00-TL tutarındaki çeklerin vadesini uzatmak suretiyle 8.123.156,00-TL 'lik çek ile değiştirdiği, toplam 1.143.266,00-TL faiz geliri elde ettiği, bu gelirin 2009 yılına isabet eden kısmının 928.198,13-TL olduğunun bu konu hakkında ayrıca tanzim edilen …tarih ve …sayılı Vergi Tekniği Raporunda tespit edildiği;

gayrimenkul alım satımlarına ilişkin olarak ise vergi inceleme elemanınca, taşınmaz alım satımlarındaki ticari karlılığın Danıştay kararı doğrultusunda belgesiz olarak satılan söz konusu taşınmazların maliyet bedelinin %25'i, satış tutarının ise %20'sinin net kazanç olarak kabul edilmek suretiyle tespit edildiği, taşınmaz satışı kapsamında tapu kayıtlarından hareketle tespit edilen hasılat tutarı toplamının 1.943.750,00-TL, maliyet tutarı toplamının da 1.494.000,00-TL olduğu,

aradaki fark (449.750,00-TL) ile faiz geliri olduğu tespit edilen 928.198,00-TL toplamından davacı tarafından beyan edilmiş olan 162.400 TL'nin çıkarılması sonucu bulunan 1.215.548,00-TL'nin takdir komisyonunca matrah kabul edildiği ve üzerinden tarh edilen vergi ziyaı cezalı gelir vergisinin iptali istemiyle bakılan davanın açıldığı anlaşılmıştır.

Her ne kadar Vergi Dava Dairesince; cezalı tarhiyatın 2009 takvim yılında gayrimenkul alış ve satışlarını devamlı bir surette yaptığı ve ilgili yıl içerisinde yapılan gayrimenkul satışlarından elde ettiği ticari kazancı beyan etmediğinden bahisle yapılan kısmına ilişkin, davacının elde ettiği ticari kazancın belirlenmesi sırasında, gayrimenkulleri satın alan kişilerin ifadesine başvurulmadığı gibi, satış bedelleri değerlendirilirken taşınmazın bulunduğu yer, konumu, satış tarihinde piyasada uygulanan emsal satış tutarlarının da araştırılmadığı gerekçesiyle tarhiyatın kaldırılmasına karar verilmiş ise de; davacının kayıt ve beyan dışı bıraktığı ve dava konusu tarhiyata konu olan satışlara matrah takdirinin ayrı ayrı değerlendirilmesi gerekmektedir.

Buna göre; davacının 2009 yılında gerçekleştirdiği 7 adet gayrimenkul satışından.

Güngören Tapu Müdürlüğünde …tarih ve …yevmiye numaralı 2 adet kat irtifakı satışına ilişkin, toplam satış tutarının 1.000.000,00-TL alış tutarının 830.000,00-TL olduğu ve aradaki farkın 170.000,00-TL net kazanç olarak gelir vergisi matrahı kabul edildiği; ancak davacının 2009 yılında diğer kazanç ve irat olarak gelir vergisi beyannamesinde 170.000,00-TL beyan ettiği, bu tutardan 7.660,00-TL istisna tutarı düşüldükten sonra 162.400,00-TL'yi safi irat olarak beyan ettiği; bu beyanın zikredilen satışla ilgili olduğunun kabul edildiği ve gelir vergisi matrah hesabında 162.400,00-TL'lik tutarın eksi değer olarak dikkate alınacağı.

Büyük Çekmece Tapu Müdürlüğünde …ve …tarih ve …ve …yevmiye numaralı 2 adet kat irtifakı satışına ilişkin, toplam satış tutarının 550.000,00-TL alış tutarının 349.000,00-TL olduğu ve aradaki farkın 201.000,00-TL net kazanç olarak gelir vergisi matrahı kabul edildiği anlaşılmaktadır.

Bu satışlara ilişkin matrah tespitinde; dosyada yer alan bilgi ve belgelerden aksini kanıtlayan bir veri olmadığı veya davacı tarafından da iddia edilmediği göz önünde bulundurulduğunda hukuka aykırılık görülmemiştir.

Davacının Güngören Tapu Müdürlüğünde …tarih ve …yevmiye numaralı 2 adet arazi satışına ilişkin olarak; alış bedellerinin belli olmadığı, toplam satış tutarının ise 280.000,00-TL olduğu, satış tutarının %20'si olan 56.000,00TL'nin net kazanç olarak kabul edilerek gelir vergisi matrahına dahil edildiği görülmektedir. Bu durumda, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 20. maddesinde düzenlenen "Re'sen Araştırma İlkesi" uyarınca, bu satışlara ilişkin alış tutarları araştırılarak matrah tespitinin Vergi Dava Dairesince değerlendirilmesi gerekmektedir.

Şişli Tapu Müdürlüğünde …tarih ve …yevmiye numaralı bina satışına ilişkin ise; satış tutarının 92.000,00TL alış tutarının 91.000,00-TL olduğu, alım bedelinin %25 inin net kazanç olarak kabul edildiği ve buna göre hesaplanan 22.750,00-TL'nin gelir vergisi matrahı olarak kabul edildiği anlaşılmaktadır. Buna göre, satım ve alım tutarı belli bu taşınmaz satışına ilişkin tutarlar arasındaki farkın matrah olarak kabul edilmesi gerekirken, alım tutarının %25 i hesaplanarak gelir vergisi matrahına dahil edilmesinde hukuka uyarlık görülmediğinden; Vergi Dava Dairesince yeniden verilecek kararda gelir vergisi matrahının bu fark uyarınca tadil edilmesi gerektiği kanaatine varılmıştır.

Dava konusu cezalı tarhiyatın, davacı tarafından çeklerin vadesi uzatılarak çekle değiştirilmesi suretiyle faizi geliri elde edildiğinden bahisle yapılan kısmına gelince ise, takdire done raporda, re'sen takdir sebebine ilişkin ayrıntılı açıklamanın yer aldığı belirtilen …tarih ve …sayılı Vergi Tekniği Raporu'nun dosyada yer almadığı ve Vergi Dava Dairesince incelenmediği anlaşıldığından, söz konusu rapor getirtilerek yeniden bir karar verilmesi gerekmektedir. Öte yandan; yukarıdaki hususlar uyarınca hukuka uygun matrah tutarı belirlendikten sonra, dava konusu vergi/ceza ihbarnamesinde uygulanan gelir vergisi oranının da değerlendirileceği tabiidir.

Bu durumda; dava konusu cezalı tarhiyata ilişkin olarak tespit edilen matrah farklarının ayrı ayrı değerlendirilmesi suretiyle yeniden bir karar verilmesi gerektiğinden Vergi Dava Dairesi kararında hukuki isabet görülmemiştir.