Danıştay 7. Daire E.2018/5302 K.2022/1284

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: …. Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararıyla; olayda, 19/09/2016 tarihinde sevk edildiği takdir komisyonunca dava konusu dönem için davacı adına özel tüketim vergisi matrahı takdir edilmişse de, matrah takdiri için yapılan araştırmaların neler olduğu, ölçütlerin ne şekilde değerlendirildiği, hesaplamaların ne şekilde yapıldığının belli olmadığı, takdir komisyonlarının matrah takdir etme yetkisi tartışmasız olmakla birlikte, somut tespitlere dayanmayan takdir komisyonu kararı esas alınarak yapılan tarhiyat ve kesilen vergi ziyaı cezasında hukuka uyarlık görülmediği gerekçesiyle dava konusu işlemin iptaline karar verilmiştir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Dava konusu cezalı tarhiyatın dayanağı takdir komisyonu kararının, yapılan araştırma ve inceleme sonucunda elde edilen bir takım donelere dayalı olarak alındığı davalı idare savunması ve eki belgelerden anlaşılmakla birlikte, takdir edilen matraha ne şekilde ulaşıldığına ilişkin açıklamalara somut bir şekilde kararda yer verilmediği gibi takdire dayanak teşkil eden Tütün ve Alkol Piyasası Düzenleme Kurulu'nun 29/05/2015 tarihli değerlendirme raporu ile diğer ilgili belge örneklerinin davacıya tebliğ edilmediğinin anlaşıldığı,

savunma hakkını kısıtlar nitelikteki bu eksikliğin, dayanak bilgi ve belgelerin davacıya ayrıca tebliğ edilmek suretiyle giderildiğine ilişkin dosyada başkaca bilgi ve belgenin de bulunmadığı, dolayısıyla, dava konusu işlemin dayanağı takdir komisyonu kararının, Kanun'un aradığı anlamda şekil şartlarını taşımadığı görüldüğünden, dava konusu tarhiyatta hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Takdir komisyonunca Tütün ve Alkol Piyasası Düzenleme Kurulu'nun 29/05/2015 tarihli değerlendirme raporunda belirlenen bedeller göz önünde bulundurularak takdir edilen matrah üzerinden re'sen salınan dava konusu vergi ziyaı cezalı özel tüketim vergisinde hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'NİN DÜŞÜNCESİ : Davacının 19/09/2016 tarihinde takdir komisyonuna sevk edildiği ve 06/12/2016 tarihli takdir komisyonu kararı uyarınca dava konusu işlem tesis ettirilerek 14/12/2016 tarihinde davacıya tebliğ edildiği, takdir komisyonunca Tütün ve Alkol Piyasası Düzenleme Kurulu'nun 29/05/2015 tarihli değerlendirme raporunda belirlenen fiyatlar göz önünde bulundurularak matrahın takdir edildiği, anılan raporun ve diğer ilgili belge örneklerinin davacıya tebliğ edilmemesinin davacının savunma hakkını kısıtlamayacağından, bölge idare mahkemesi kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Yedinci Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

MADDİ OLAY

Olayda, …-… karayolu üzerinde, emniyet ekiplerince 14/01/2015 tarihinde yapılan aramada, aracında bandrolsüz sigara ele geçirilen davacının 19/09/2016 tarihinde sevk edildiği takdir komisyonunca Tütün ve Alkol Piyasası Düzenleme Kurulu'nun 29/05/2015 tarihli değerlendirme raporunda belirlenen bedeller göz önünde bulundurularak takdir edilen matrah üzerinden yapılan cezalı tarhiyatın 14/12/2016 tarihinde davacıya tebliğ edilmesi üzerine bakılmakta olan davanın açıldığı anlaşılmaktadır.

İLGİLİ MEVZUAT

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 35. maddesinde takdir komisyonunun kararı üzerine tarh edilen vergilerde kararın ve re'sen takdiri gerektiren inceleme raporunun birer suretinin ihbarnameye ekleneceği düzenlenmiştir.

4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu'nun "Müteselsil sorumluluk ve ceza uygulaması" başlıklı 13. maddesinin 5. fıkrasında, (Ek: 28/3/2013-6455/33 md.), 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun mükerrer 257. maddesinin verdiği yetki uyarınca kullanılma zorunluluğu getirilen özel etiketi veya işareti olmayan özel tüketim vergisine tabi malların bulundurulduğunun tespit edilmesi halinde, bu malları bulunduranlar adına;

her bir tespit için bu Kanun'a ekli (III) sayılı listenin (A) cetvelinde yer alan malların 50 litreyi, (B) cetvelinde yer alan 2402.20 ve 2402.90.00.00.00 (yalnız tütün yerine geçen maddelerden yapılmış sigaralar) G.T.İ.P. numaralı malların 5.000 adedi aşması hâlinde ise müteselsilen sorumlu olmak üzere, bu malları bulunduranlar ile ithal veya imal edenlerden herhangi biri adına; malların tespit tarihindeki emsal bedeli veya miktarı üzerinden 11. maddedeki esaslara göre özel tüketim vergisi res'en tarh edileceği, bu tarhiyata ayrıca vergi ziyaı cezası uygulanacağı, hüküm altına alınmıştır.

Özel Tüketim Vergisi (III) Sayılı Liste Uygulama Genel Tebliği'nin III.C.1.2.

Kanun'da Belirtilen Hadleri aşan (III) sayılı Listedeki Malların Tespitinde Müteselsil Sorumluluk başlıklı bölümünde, Tütün ve Alkol Piyasası Düzenleme Kurumu'nun, numuneler üzerinde yapacağı analiz sonucunda malların emsal bedellerini de içeren bir değerlendirme raporu düzenleyeceği, (III) sayılı listenin (B) cetvelinde yer alan mallar için düzenlenecek değerlendirme raporunda, emsal bedel olarak bu malların perakende satış fiyatlarının dikkate alınacağı, raporda ayrıca yakalanan/el konulan malların ithalatçı veya imalatçı bazında ayrımı ile aynı ithalatçı ya da imalatçıya ait malların miktar ve marka bilgileriyle,

bulunması halinde ayırt edici ibare bilgileri itibariyle tasnifinin yapılacağı ve Kanun'da belirtilen miktarların aşılıp aşılmadığının belirtileceği, TAPDK tarafından 30 gün içerisinde düzenlenecek bu raporun yakalama/el koyma işlemine ilişkin olarak düzenlenen tutanak ile birlikte aynı süre içerisinde yakalamanın/el koymanın gerçekleştiği yerdeki Vergi Dairesi Başkanlığına (bulunmayan yerlerde Defterdarlığa) gönderileceği, söz konusu inceleme neticesinde numunelerin TAPDK tarafından imha edileceği ve yakalama/el koyma işlemini gerçekleştiren ilgili kolluk birimine bilgi verileceği,

söz konusu mallara ait özel tüketim vergisinin tespit tarihindeki emsal bedeli ve/veya miktarı üzerinden Kanun'un 11. maddesindeki esaslar ve Tebliğin (III/A ve B) bölümlerindeki açıklamalara göre re’sen tarh edileceği, bu tarhiyata ayrıca vergi ziyaı cezası da uygulanacağı, bahse konu tespitlerde, takdir komisyonlarınca, TAPDK tarafından gönderilen değerlendirme raporlarında yer verilen tutarlar ve vergilendirmeye esas diğer verilerin dikkate alınacağı düzenlenmiştir.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Yukarıda değinilen düzenlemelerin birlikte değerlendirilmesinden; Vergi Usul Kanunu'nun 35. maddesine göre vergi/ceza ihbarnamesiyle birlikte takdir komisyonu kararının tebliğ edilmesinin yeterli olduğu, ayrıca Tütün ve Alkol Piyasası Düzenleme Kurumu'nun değerlendirme raporunun eklenmesi kanuni bir zorunluluk olmadığı gibi, olay mahallinde tutulan tutanakta imzası bulunduğundan, davacının bu raporun içeriğinden haberinin olmadığından, bir başka ifadeyle itibarıyla savunma hakkının kısıtladığından bahsedilemeyecektir.

Öte yandan, 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu'nun 13. maddesinin 5. fıkrasında; (III) sayılı listenin (A) ve (B) cetvelinde yer alan mallar bakımından, Kanun'un genel hükümleriyle düzenlenen vergiyi doğuran olay ve vergi mükellefinden farklı olarak ve "müteselsil sorumluluk ve ceza uygulaması" başlığıyla "bulundurma" fiili vergiyi doğuran olay, "bulunduranlar" da vergi mükellefi olarak kabul edilerek bulunduranlar adına vergi tahakkuk ettirileceği ve vergi ziyaı cezası kesileceği kuralı öngörülmüştür.

Anılan fıkrada, özel tüketim vergisi tahakkuku için "bulundurma" fiili ile birlikte bulundurulan ürünlerin de, kullanılma zorunluluğu getirilen bandrol veya kod olmayan ürünlerden olması gerekmektedir. Belirtilen bu iki koşulun birlikte gerçekleştiğinin tespit edilmesi durumunda vergi dairesi müdürlüğü tarafından re'sen vergi tarhı ile vergi ziyaı cezası uygulanabilecektir. Re'sen tarh edilen özel tüketim vergisinin muhatabı ise yasal düzenlemenin doğal bir sonucu olarak bu malları bulunduranlardır.

Özel Tüketim Vergisi (III) Sayılı Liste Uygulama Genel Tebliği'nin III.C.1.2. maddesi uyarınca takdir komisyonu kararının, TAPDK'nın raporu dayanak alınarak düzenlenmiş olduğu ve diğer şekil şartlarını da taşıdığı anlaşıldığından mevzuata aykırılık bulunmamaktadır.

Bu durumda, yukarıda belirtilen hususlar göz önünde bulundurularak, vergi dava dairesince yapılacak inceleme ve değerlendirmeyle varılacak sonuca göre karar verilmesi gerekirken, dava konusu işlemin iptali yolunda verilen karara yönelik istinaf başvurusunun, belirtilen gerekçeyle reddinde hukuki isabet bulunmamıştır.