Danıştay 7. Daire E.2020/3704 K.2022/1139

(...Vergi Dairesi Müdürlüğü) ... VEKİLİ : Av. ...

İSTEMİN KONUSU

...Bölge İdare Mahkemesi .... Vergi Dava Dairesinin ...tarih ve E:..., K:...sayılı kararının taraflarca temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ

Dava konusu istem: Davacının hesap ve işlemlerinin incelenmesi sonucunda düzenlenen vergi inceleme raporunda, taahhüdünün aksine 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu'na ekli (I) sayılı liste dışı mal üretmediğinden ve ürettiği mamûlü akaryakıt olarak kullanılmak üzere sattığından bahisle 2013 yılının Ocak ilâ Kasım ayları için re'sen salınan özel tüketim vergileri ile Haziran ayından itibaren tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle kesilen vergi ziyaı cezalarının iptali istemiyle dava açılmıştır.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bozma kararı üzerine; olayda, davacı hakkında düzenlenen ...tarih ve ...sayılı vergi tekniği raporunun incelenmesinden; davacının 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu'na ekli (I) sayılı listesinin (B) cetvelinde yer alan soğuk işlem yağı ve heavy neutral isimli baz yağları ile katkı maddelerini üretime sokarak liste dışı 3824.90.97.90.68 ve 3811.90.00.10.11 GTİP'li "..." marka benzin ve/veya mazot (akaryakıt) katığı üretimi yaptığını beyan ettiği, ürettiği mamûllerin GTİP tespitini, bu ürünlerden bazı numunelerin ihraç edilmesi yoluyla yaptığı,

buna göre değişik tarihlerde Kuzey Kıbrıs Türk Cumhuriyetine toplam 91,4 kg ihracat gerçekleştirdiği, ihracat beyannamelerinin sarı hatta işlem gördüğü, ihraç edilen eşyanın gümrük laboratuvarlarında herhangi bir analiz veya tahlile tabi tutulmadığı, vergi inceleme elemanınca Ege Gümrük ve Dış Ticaret Bölge Müdürlüğüne üretim reçeteleri ile ihracat beyannameleri gönderilerek söz konusu malların GTİP'inin sorulduğu, cevabi yazı ve ekindeki raporda özetle.

2012/17 genelgesi ve izahname notlarına istinaden, üretilen malların asıl bileşenlerinin %70 ve üzerinde petrol yağları olmaları nedeniyle 27.10 pozisyonunda değerlendirilmesinin daha doğru olacağının belirtildiği, davacının 2012 ve 2013 yıllarında imalatını yaptığı mamuller için satın aldığı hammaddelerden olan gaz yağı ile ilgili olarak Enerji Piyasası Düzenleme Kurulu düzenlemelerinde, gaz yağının akaryakıt türlerinden olduğu ve motorlu kara taşıtlarına ikmal edilemeyeceği, ancak ısıtma ve aydınlatma amacıyla satılabileceğinin belirtildiği, 2013 yılında "gaz yağı" satın aldığı firmalardan biri olan ...Akaryakıt Petrol Ürünleri Taş.

İnş. Tar. Hay. San. ve Tic. Ltd. Şti.'nin söz konusu dönemde bayilik lisansının olmadığı gibi dağıtıcı veya bayilik lisansına sahip firmalardan gaz yağı alışının da bulunmadığı anlaşıldığından, davacıya satışlarının gerçek olmadığı, davacının 2012 ve 2013 yıllarında "..." ve "..." satın aldığı firmalardan biri olan ...Jeofizik Jeolojik ve ...Etüd. İnş. Petrol Ür. Nak. San. Ltd.

Şti. hakkında sahte belge düzenleme fiilinden dolayı düzenlenen raporda, adı geçen firmanın 2012 yılı başından itibaren düzenlediği bütün faturaların herhangi bir mal veya hizmet karşılığı olmaksızın, sahte olarak düzenlendiğinin belirtildiği, buna göre, davacının "..." ve "...)" alışlarının da gerçek olmadığı, dolayısıyla söz konusu hammaddelerin üretim sürecine girmediğinin anlaşıldığı, tüm bu hususlar birlikte değerlendirildiğinde, davacının Tüpraş'tan taahhütle satın aldığı baz yağın, 27.10 tarife pozisyonunda yer alan mamûllerin üretiminde kullanıldığı ve taahhütlere uyulmadığı,

bu nedenle üretilen mamûl 4760 sayılı Kanun'a tabi mal olduğundan satışında hesaplanması gereken vergi tutarı hesaplanmayarak vergi ziyaına yol açıldığı, ayrıca, söz konusu mamûllerin taşıtların yakıt depolarına direkt akaryakıt yerine konulduğu, hatta mamûllerin akaryakıt gibi bir işleve sahip olduğu, gerekirse akaryakıt yerine kullanılabileceği hususunun davacı şirket yetkililerince alıcılara söylendiğinin tespit edildiği,

dolayısıyla imalatını yapıp satışa konu ettiği mamûllerin aslında taşıtlarda akaryakıt (motorin) yerine kullanılmak amacıyla satışa konu edildiği anlaşıldığından 4760 sayılı Kanun'un 13. maddesinin 2. fıkrası uyarınca cezalı tarhiyat yapılması gerektiği belirtilmiş, davacı adına hem üretilen mamûlün 27.10 poziyonunda olduğunun tespit edildiğinden bahisle, 08/10/2012 tarih ve 2012/3792 sayılı Bakanlar Kurulu Kararının eki Kararın 1. maddesi hükmüne aykırı olarak,

4760 sayılı Kanun'a ekli (I) sayılı listenin (B) cetvelindeki vergi tutarları uygulanarak teslim edilen malların, (I) sayılı listeye dahil olmayan malların imalinde kullanılmaması ve hem de üretilen mamûlün akaryakıt olarak veya akaryakıt yerine kullanılmak üzere satıldığından bahisle 4760 sayılı Kanunu'n 13. maddesinin 2. fıkrası hükmüne aykırı olarak,

(I) sayılı listedeki malları, daha yüksek tutarda vergiye tâbi bir mal olarak kullanılması veya üçüncü kişilere satılması sebebiyle cezalı tarhiyat yapılmış, dosyanın incelenmesinden, davacının kapasite raporunda yer verilen 5 farklı üretim reçetesinde ortalama %90 baz yağı ve %10 katık şeklinde üretim yaptığı, reçetelerin sabit olmadığı, farklı ticari isimlere sahip katkı maddelerinin aslında baz yağ olduğu, üretimde kullanılan gaz yağını aldığı firmaların alt firmalarının EPDK dağıtım lisansına sahip olmadığı, "isopropilen alkol" alımı yapılan firma hakkında tüm faaliyetlerinin sahte olduğuna dair vergi tekniği raporu bulunduğu;

diğer yandan, satışlarının %50'sini kapsayan firmalardan ulaşılabilenlerin temsilcilerinin bazılarının ifadelerinde alınan mamûlün motorine ikame akaryakıt olarak kullandıklarını beyan ettiği anlaşılmış olup, davacının, 2013 yılında gaz yağı, dietil eter ve isopropilen alkol(İPA) alımlarının gerçek olmadığı,

dolayısıyla söz konusu hammaddelerin üretim sürecine girmediğinin anlaşılması karşısında, 4760 sayılı Kanun'a ekli (I) sayılı listenin (B) cetvelindeki vergi tutarları uygulanarak teslim edilen malların, (I) sayılı listeye dahil olmayan malların imalinde kullanılmadığı ve üretilen mamûlün özel tüketim vergisine tabi olduğunun sabit olduğu; diğer yandan, davacının satış yaptığı firmalar nezdinde yapılan karşıt incelemelerde ürünleri satın alanların madeni yağ ticareti yapan firmalar olduğu, bazı firma yetkililerince davacıdan alınan mamûlün motorine ikame akaryakıt olarak kullanıldığı ifade edildiği,

bu itibarla, söz konusu malın, daha yüksek özel tüketim vergisine tabi motorine ikame olarak satıldığının kabulünün gerektiği, davacının akaryakıt katığı satışları sebebiyle doğan vergi ziyaından 4760 sayılı Kanun'un 13. maddesinin 2. fıkrası uyarınca müteselsil sorumlu olduğu sonucuna ulaşıldığından,cezalı tarhiyatın bir kat vergi ziyaı cezalı özel tüketim vergilerine ilişkin kısmında hukuka aykırılık bulunmadığı.

2012 yılının Aralık dönemine ilişkin olarak verilen katma değer vergisi düzeltme beyannamesine istinaden davacı adına kesilen ve 17/05/2013 tarihinde posta yoluyla tebliğ edilmesi üzerine, dava açma süresi geçirildikten sonra 2013 yılı Haziran ayında kesinleşen vergi ziyaı cezasının dava konusu vergi ziyaı cezaları ile aynı yıl içinde kesinleştiğinden tekerrüre esas alınamayacağı gerekçesiyle işlemin bir kat vergi ziyaı cezalı özel tüketim vergileri yönünden davanın reddine, vergi ziyaı cezalarının tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle %50 oranında artırılan kısmı yönünden ise işlemin iptaline karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENLERİN İDDİALARI

Davalı idarece, tekerrüre esas alınan vergi ziyaı cezasının 2013 yılı Haziran ayında kesinleştiği, bu tarihten sonraki bir tarihte dava konusu tarhiyatlar üzerinden tekerrür hükümleri uygulanarak vergi ziyaı cezası kesilmesinde mevzuata aykırılık bulunmadığı; davacı tarafından, inceleme elemanınca kanuni süre içinde incelemenin tamamlanmadığı, ihraç edilen eşyaların beyannamede de belirtilen pozisyonda kabul edilmesi gerektiği, tesis edilen işlemin hukuka aykırı olduğu ileri sürülmektedir.

TARAFLARIN SAVUNMALARI

Taraflarca savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...DÜŞÜNCESİ

Temyiz istemlerinin reddi ile usul ve yasaya uygun olan kararın onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Yedinci Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Bölge idare mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı halinde mümkündür. Anılan Kanun'un 50. maddesinin 4. fıkrasında, "Danıştayın bozma kararına uyulduğu takdirde, bu kararın temyiz incelemesi, bozma kararına uygunlukla sınırlı olarak yapılır." hükmü bulunmaktadır.

Bu durumda, mahkeme kararlarının Danıştay tarafından bozulması halinde, mahkemelerce bozmaya ilişkin kararlar üzerine yeniden verilen kararlara karşı yapılan temyiz başvuruları, bozma kararındaki esaslara uyulup uyulmadığı yönünden incelenebilecektir.

Temyiz istemine konu kararın davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasının Dairemizin 19/11/2019 tarih ve E:2019//1325, K:2019/1346 sayılı kararındaki esaslar doğrultusunda verildiği anlaşıldığından, temyiz konusu kararın anılan hüküm fıkrası usul ve hukuka uygun olup, davacı tarafından temyiz dilekçesinde ileri sürülen temyiz nedenleri kararın bu kısmının bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.

Öte yandan, temyize konu kararın vergi ziyaı cezalarının tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle artırılan kısmına ilişkin hüküm fıkrası usul ve hukuka uygun olup, davalı idarenin temyiz dilekçesinde ileri sürülen temyiz nedenleri kararın anılan hüküm fıkrasının da bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.