Danıştay 7. Daire E.2021/118 K.2022/3724

Dava konusu istem: Davacı hakkında düzenlenen vergi inceleme raporuna istinaden düşük özel tüketim vergisi ödenerek alınan madeni yağların akaryakıta ikame amaçlı satıldığından ve bu satışlara ilişkin beyan edilerek ödenmesi gereken özel tüketim vergisinin ziyaa uğratıldığından bahisle, 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu'nun 13. maddesinin 2. fıkrası uyarınca re’sen tarh edilen 2016 yılının Ocak ila Mayıs ve Temmuz ila Aralık aylarının 1 ve 2. dönemlerine ilişkin özel tüketim vergileri ile Ekim ayının (2. dönemi) ve Kasım ile Aralık aylarının 1 ve 2. dönemleri için tekerrür hükümleri de uygulanmak suretiyle tüm dönemler için kesilen üç kat vergi ziyaı cezalarının iptali istemiyle dava açılmıştır.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:...sayılı kararıyla, vergi tekniği raporunun tebliğ edilmediği iddia edilmiş ise de, raporun içeriğine ilişkin beyan ve itirazlarda bulunan davacının rapor hakkında bilgi sahibi olduğu değerlendirildiğinden bu iddianın reddiyle, işin esası hakkında yapılan incelemede;

davacının satış yaptığı mükelleflerden ifadelerine başvurulanların tamamının on numara yağ olarak tabir edilen akaryakıt aldıklarını ve bu akaryakıtı araçlarında kullandıklarını belirttikleri, yaptıkları alış miktarının, davacının toplam satış tutarının %20'sine tekabül ettiği, raporda bir kısım satışların gerçek olduğunun kabul edildiği, aralarında herhangi bir menfaat bağı bulunmayan beş farklı kişinin davacıdan akaryakıt aldıklarını beyan etmesinin, madeni yağların motorine ikame edilmek üzere satıldığını gösterdiği,

faaliyet alanları itibariyle madeni yağları motorin yerine ikame etmeleri mümkün olmayan ve taşımacılık faaliyetinde bulunmayan mükelleflere yapılan satışların hesaplamaya dahil edilmediği, davacı tarafından bu durumun aksi de ispat edilemediğinden, cezalı tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmadığı;

tekerrür yönünden yapılan incelemede, tekerrüre dayanak alınan 2013 yılına ilişkin vergi ziyaı cezasının 2016 yılında kesinleştiği, bu ceza ancak 2017 yılından itibaren tekerrüre esas alınabileceğinden, 2016 yılına ait ceza için tekerrür uygulanmasında hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle, vergi ziyaı cezasının tekerrüre isabet eden kısmının iptaline, üç kat vergi ziyaı cezalı tarhiyat yönünden ise davanın reddine karar verilmiştir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurularına konu kararın hukuka ve usule uygun olduğu ve taraflar tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurularının reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENLERİN İDDİALARI

Davacı tarafından, varsayıma dayalı olarak cezalı tarhiyat yapıldığı, vergi tekniği raporunun tebliğ edilmediği, satışı yapılan ürüne ilişkin fatura ve ambalaj üzerinde akaryakıt olarak ve amacı dışında kullanılamayacağına dair uyarı bulunduğu, vergisel sorumluluğun kendilerine yüklenilemeyeceği, madeni yağın akaryakıt olarak kullanılması için işlemden geçmesinin gerektiği ve beyanda bulunanların işlenmiş madeni yağ alımı yaptıklarına dair herhangi bir beyanlarının olmadığı; davalı idarece, tesis edilen işlemde hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülmektedir.

TARAFLARIN SAVUNMALARI

Taraflarca savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'ÜN DÜŞÜNCESİ

Temyiz istemlerinin reddi ile usul ve yasaya uygun olan kararın onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Yedinci Dairesince, davacının duruşma istemi yerinde görülmeyerek Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Bölge idare mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı hâlinde mümkündür. Temyizen incelenen karar usul ve hukuka uygun olup, dilekçelerde ileri sürülen temyiz nedenleri kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.

(X) - KARŞI OY

Temyiz başvuruları, davacı hakkında düzenlenen vergi inceleme raporuna istinaden düşük özel tüketim vergisi ödenerek alınan madeni yağların akaryakıta ikame amaçlı satıldığından ve bu satışlara ilişkin beyan edilerek ödenmesi gereken özel tüketim vergisinin ziyaa uğratıldığından bahisle,

4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu'nun 13. maddesinin 2. fıkrası uyarınca re’sen tarh edilen 2016 yılının Ocak ila Mayıs ve Temmuz ila Aralık aylarının 1 ve 2. dönemlerine ilişkin özel tüketim vergileri ile Ekim ayının (2. dönemi) ve Kasım ila Aralık aylarının 1 ve 2. dönemleri için tekerrür hükümleri de uygulanmak suretiyle tüm dönemler için kesilen üç kat vergi ziyaı cezalarının iptali istemiyle açılan davada verilen cezalı tarhiyat yönünden davanın reddine, tekerrür yönünden ise işlemlerin iptaline ilişkin karara yönelik istinaf başvurularının reddi yolunda verilen kararın bozulması istemine ilişkindir.

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3/B maddesinde vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği, vergiyi doğuran olayla ilgisi tabii ve açık bulunmayan şahit ifadesinin ispatlama vasıtası olarak kullanılamayacağı; iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan ve olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde ispat külfetinin bunu iddia eden tarafa ait olacağı hükmü yer almıştır.

Aynı Kanun'un 30. maddesinde öngörülen re'sen vergi tarhı ile ulaşılmak istenen amacın ise, ödenmesi gereken vergilerin gerçek veya gerçeğe en yakın hali ile tespit edilmesi olduğu. 134. maddesinde ise vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu hükme bağlanmıştır.

Yukarıda yer alan mevzuat hükümlerinin değerlendirilmesinden; re'sen vergi tarh edilirken, gerekli inceleme ve araştırmanın yapılması ve matraha ilişkin verilerin varsayım ya da kanaat yoluyla değil, somut bilgi ve belgelerle ortaya konulması gerekmektedir. Türk vergi sisteminde varsayım ya da kanaate dayalı olarak vergilendirmeye izin verilmemektedir.

Olayda, hakkında düzenlenen vergi inceleme raporuyla, davacının madeni yağ satışında bulunduğu firmaların faaliyet kodundan hareketle tarhiyatların gerçekleştirildiği, madeni yağların yakıta ikame olarak kullanılıp kullanılmadığı hususunda yeterli araştırma yapılmadığı gibi madeni yağ satışı yapılan firmalar nezdindeki incelemede firmaların satın aldıkları madeni yağın ne amaçla kullanılacağına ilişkin tespit yapılmadığı, bu durumda vergiyi doğuran olayın gerçek mahiyetinin somut olarak ortaya konulmadığının anlaşılması karşısında, yetersiz ve noksan incelemeye ve dolayısıyla varsayıma dayalı tarhiyatın iptali gerekirken, mahkeme kararının davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasına yönelik istinaf başvurusunun reddine ilişkin kısmın bozulması gerektiği oyu ile, karara katılmıyorum.