Danıştay 7. Daire E.2023/2212 K.2024/1530

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesinin .. tarih ve E:.., K:... sayılı kararıyla; olayda, dava dışı ...

İnşaat Metal Nakliye Kimyevi Maddeler Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi adına tescilli serbest dolaşıma giriş beyannamesi muhteviyatı eşyanın yüklü olduğu konteynerde yapılan aramada ele geçirilen gümrük kaçağı sigaralara ilişkin olarak ceza soruşturması esnasında alınan ifadelerden, organizatör olduğu yönündeki değerlendirme doğrultusunda davacı adına dava konusu cezalı vergi tarhiyat yapılmışsa da, ara kararına verilen cevaptan da anlaşıldığı üzere,

tarhiyatın dayanağı olan sigara kaçakçılığı fiili nedeniyle davacının sorumluluğunun bulunup bulunmadığına ilişkin olarak davalı idarece yapılan herhangi bir inceleme ve değerlendirme ile somut ve hukuken geçerli bir tespit bulunmadığından, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetine dair araştırma yapılmaksızın, davacı adına re'sen tarh edilen vergiler ile kesilen cezalarda hukuka uygunluk bulunmadığı gerekçesiyle dava konusu işlemlerin iptaline karar verilmiştir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusuna konu kararın hukuka ve usule uygun olduğu ve davalı idare tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Takdir komisyonunca takdir edilen matrah üzerinden ithalatçı veya imalatçı ayrımı yapılmaksızın tesis edilen işlemlerde hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'İN DÜŞÜNCESİ

Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan kararın onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Üçüncü ve Yedinci Dairelerince 2575 sayılı Danıştay Kanunu'na, 3619 sayılı Kanun'la eklenen Ek 1. madde hükmü uyarınca birlikte yapılan toplantıda, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra işin gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

MADDİ OLAY

Davacı adına, Tütün ve Alkol Dairesi Başkanlığının değerlendirme raporunu dayanak alan takdir komisyonu kararına istinaden 2018 yılının muhtelif dönemlerine ilişkin re'sen tarh edilen gelir vergisi, geçici vergi, özel tüketim ve katma değer vergileri ile kesilen vergi ziyaı cezalarının iptali istemiyle dava açılmıştır.

İLGİLİ MEVZUAT

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3. maddesinin (B) fıkrasında, vergilendirmede, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu; gerçek mahiyetin, yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği, şu kadar ki, vergiyi doğuran olayla ilgisi tabii ve açık bulunmayan şahit ifadesinin ispatlama vasıtası olarak kullanılamayacağı, iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde, ispat külfetinin bunu iddia edene ait olduğu, 19. maddesinde vergiyi doğuran olayın, vergi alacağı vergi kanunlarının vergiyi bağladıkları olayın vukuu ve hukuki durumun tekemmülü ile doğacağı düzenlemelerine yer verilmiştir.

193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 1. maddesinde, gerçek kişilerin gelirlerinin gelir vergisine tabi olduğu, gelirin bir gerçek kişinin bir takvim yılı içinde elde ettiği kazanç ve iratların safi tutarı olduğu, 37. maddesinin 1. fıkrasında, her türlü ticari ve sınai faaliyetlerden doğan kazançların ticari kazanç olduğu hükmüne yer verilmiştir.

4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu'nun "Müteselsil sorumluluk ve ceza uygulaması" başlıklı 13. maddesinin 5. fıkrasında, (Ek: 28/3/2013-6455/33 md.), 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun mükerrer 257. maddesinin verdiği yetki uyarınca kullanılma zorunluluğu getirilen özel etiketi veya işareti olmayan özel tüketim vergisine tabi malların bulundurulduğunun tespit edilmesi halinde, bu malları bulunduranlar adına;

her bir tespit için bu Kanuna ekli (III) sayılı listenin (A) cetvelinde yer alan malların 50 litreyi, (B) cetvelinde yer alan 2402.20 ve 2402.90.00.00.00 (yalnız tütün yerine geçen maddelerden yapılmış sigaralar) G.T.İ.P. numaralı malların 5.000 adedi aşması hâlinde ise müteselsilen sorumlu olmak üzere, bu malları bulunduranlar ile ithal veya imal edenlerden herhangi biri adına; malların tespit tarihindeki emsal bedeli veya miktarı üzerinden 11. maddedeki esaslara göre özel tüketim vergisi resen tarh edileceği, bu tarhiyata ayrıca vergi ziyaı cezası uygulanacağı, hüküm altına alınmıştır.

27 seri nolu Özel Tüketim Vergisi Genel Tebliği'nin 4.3.5 bölümünün (i) bendine göre Tütün ve Alkol Dairesi Başkanlığı'nın, numuneler üzerinde yapacağı analiz sonucunda malların emsal bedellerini de içeren bir değerlendirme raporu düzenleyeceği, (III) sayılı listenin (B) cetvelinde yer alan mallar için düzenlenecek değerlendirme raporunda, emsal bedel olarak bu malların perakende satış fiyatları dikkate alınacağı, raporda ayrıca yakalanan/el konulan malların ithalatçı veya imalatçı bazında ayrımı ile aynı ithalatçı ya da imalatçıya ait malların miktar ve marka bilgileriyle,

bulunması halinde ayırt edici ibare bilgileri itibariyle tasnifi yapılacak ve Kanunda belirtilen miktarların aşılıp aşılmadığı belirtileceği, 30 gün içerisinde düzenlenecek bu rapor yakalama/el koyma işlemine ilişkin olarak düzenlenen tutanak ile birlikte aynı süre içerisinde yakalamanın/el koymanın gerçekleştiği yerdeki Vergi Dairesi Başkanlığına (bulunmayan yerlerde Defterdarlığa) gönderileceği, söz konusu inceleme neticesinde numunelerin imha edileceği ve yakalama/el koyma işlemini gerçekleştiren ilgili kolluk birimine bilgi verileceği düzenlenmiştir.

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun "Vergi sorumlusu" başlıklı 9. maddesinin 1. fıkrasında; mükellefin Türkiye içinde ikametgahının, işyerinin, kanuni merkezi ve iş merkezinin bulunmaması hallerinde ve gerekli görülen diğer hallerde Maliye Bakanlığının, vergi alacağının emniyet altına alınması amacıyla, vergiye tabi işlemlere taraf olanları verginin ödenmesinden sorumlu tutabileceği, aynı maddenin 2. fıkrasında;

fiili ya da kaydi envanter sırasında belgesiz mal bulundurulduğu veya belgesiz hizmet satın alındığının tespiti halinde, bu alışlar nedeniyle ziyaa uğratılan katma değer vergisinin, belgesiz mal bulunduran veya hizmet satın alan mükelleften aranacağı, belgesiz mal bulundurdukları veya hizmet satın aldıkları tespit edilen mükelleflere, bu mal ve hizmetlere ait alış belgelerinin ibrazı için tespit tarihinden itibaren 10 günlük bir süre verileceği, bu süre içinde alış belgelerinin ibraz edilememesi halinde, belgesi ibraz edilemeyen mal ve hizmetlerin tespit tarihindeki emsal bedeli üzerinden hesaplanan katma değer vergisinin,

alışlarını belgeleyemeyen mükellef adına re'sen tarh edileceği, bu tarhiyata vergi ziyaı cezasının uygulanacağı hükme bağlanmıştır.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Sözü edilen hükümler birlikte değerlendirildiğinde, 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu'nun 13. maddesinin 5. fıkrasında; (III) sayılı listenin (A) ve (B) cetvelinde yer alan mallar bakımından, Kanunun genel hükümleriyle düzenlenen vergiyi doğuran olay ve vergi mükellefinden farklı olarak ve "müteselsil sorumluluk ve ceza uygulaması" başlığıyla "bulundurma" fiili vergiyi doğuran olay, "bulunduranlar" da vergi mükellefi olarak kabul edilerek bulunduranlar adına vergi tahakkuk ettirileceği ve vergi ziyaı cezası kesileceği kuralı öngörülmüştür.

Anılan fıkrada, özel tüketim vergisi tahakkuku için "bulundurma" fiili ile birlikte bulundurulan ürünlerin de, kullanılma zorunluluğu getirilen bandrol veya kod olmayan ürünlerden olması gerekmektedir. Belirtilen bu iki koşulun birlikte gerçekleştiğinin tespit edilmesi durumunda vergi dairesi müdürlüğü tarafından re'sen vergi tarhı ile vergi ziyaı cezası uygulanabilecektir. Re'sen tarh edilen özel tüketim vergisinin muhatabı ise yasal düzenlemenin doğal bir sonucu olarak bu malları bulunduranlardır.

Vergi mahkemesince, yukarıda değinilen gerekçeyle dava konusu işlemlerin iptaline karar verilmişse de; olayla ilgili olarak açılan ceza davasında .... Ağır Ceza Mahkemesince davacı hakkında verilen beraat kararının ... Bölge Adliye Mahkemesi ...

Ceza Dairesinin .. tarih ve E:.., K:... sayılı kararıyla bozulduğunun anlaşılması karşısında, davacının söz konusu ceza yargılamasına ilişkin tüm dosya içeriği deliller göz önünde bulundurularak 4760 sayılı Kanun'un 13. maddesinin 5. fıkrası ile 3065 sayılı Kanunun 9. maddesinin 2. fıkrasında belirlenen şartların olayda gerçekleşip gerçekleşmediği ile gelir vergisine ilişkin yukarıda yer verilen mevzuat hükümleri doğrultusunda gelirin elde edilip edilmediği hususlarının değerlendirilmesi suretiyle karar verilmek üzere temyize konu kararın bozulması gerekmiştir.