Danıştay 7. Daire E.2024/1044 K.2025/245

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararıyla; dosyanın incelenmesinden, davacının 2014 dönemi hesap ve işlemlerinin sahte belge düzenleme organizasyonu kapsamında incelenmesi neticesinde hazırlanan vergi tekniği raporuna istinaden, 2014 yılında 17.382.620,37 kg baz yağın belgesiz olarak satıldığı, söz konusu belgesiz satışın gizlenmesi için sahte fatura kullanıldığı ve düzenlendiği,

davacının özel tüketim vergisine tabi alışlarının tamamının sahte belgeyle yapıldığından bahisle söz konusu tutarların 2014 hesap döneminde özel tüketim vergisi beyanlarından çıkarılması ile sahte alışlara ilişkin indirilen özel tüketim vergisi ve belgesiz satışlara ilişkin hesaplanan özel tüketim vergisi beyanlarının düzeltilmesi suretiyle takdir komisyonu kararlarına istinaden dava konusu işlemlerin tesis edildiği anlaşılmakta ise de, vergilemeye ilişkin kuralların varsayım ve kanaate dayalı tespitlere dayalı bir işlem yapılmasını önlemeye yönelik olarak düzenlendikleri, nitekim 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3. maddesinde,

vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğunun hükme bağlandığı, vergi idaresinin gerçek ya da gerçeğe en yakın vergiye ulaşmakla yükümlü olduğu ve idarece, vergiyi doğuran olayın gerçek mahiyetinin her türlü araştırma ve inceleme yapılarak somut verilerle ortaya konulması gerektiği, verginin kanuniliği ilkesinin bir gereği olarak kıyas, varsayım, kişisel düşünceye dayalı olarak vergilendirme yapılmasının mümkün bulunmadığı, bu çerçevede yapılan değerlendirmeden, davacı hakkındaki raporda yer alan tespitlerin, olayın gerçek mahiyetini ortaya koymaktan uzak olduğu,

alış ve satış yapılan mükellefler hakkındaki tespitlerin, davacının bu organizasyona dahil olduğu, ürettiğini beyan ettiği ürünleri üretemeyeceğine ilişkin kesin bir sonuca varılması için yeterli olmadığı, üretildiği ve satışının gerçekleştirildiği beyan edilen ürünlerin hiç üretilmediği veya üretim reçetelerinde belirtilen karışımlar ile belirtilen ürünlerin elde edilemeyeceği iddiasının, somut ve hukuken kanaat oluşturmaya yeterli delillerle desteklenmesi gerektiği,

kapasite raporlarında belirtilen baz yağ ve katık oranlarına uyulmadığına ilişkin herhangi bir uzman bilirkişi görüşü veya teknik raporun bulunmadığı gibi anılan ürünlerin üretilemeyeceğine ilişkin davacı nezdinde fiili yoklama ve tespit de yapılmadığı, üretilen ürünlerin herhangi bir kimyasal analize tabi tutulmadığı, piyasaya sürüldüğü ileri sürülen ürünlerle ilgili karşıt inceleme yapılmadığı, ticari ilişkinin tarafları arasındaki ilişki her yönüyle incelenmeden hukuken sağlıklı ve doğru sonuçlara ulaşılamayacağı, diğer taraftan, davacı şirket hakkında ihtilaflı dönemde fiili olarak olumsuz bir tespitte bulunulmadığı,

fabrikada sürekli yoklamalar yapıldığı, faal olduğu ve faaliyetine ilişkin emtia, stok, makine, araç-gereç ve işçisinin bulunduğuna ilişkin tespitlerin yapıldığı, aylık ortalama 35-40 işçi çalıştırıldığının anlaşıldığı, ürünlerin kimyasal analize sokulduğu ve bir olumsuzluğa rastlanmadığı, olumsuz tespitlere konu nakliyelerin yapıldığı araç sahiplerinden herhangi bir bilgi alınmadığı veya ifadelerine başvurulmadığı, kısaca, vergi tekniği raporunda yer alan tespitlerin, mükellefin organizasyon yönünden, söz konusu üretimleri yapamayacağına ilişkin olarak bir sonuca varılması için yeterli olmadığından,

yetersiz incelemeden yola çıkılarak tesis edilen işlemde hukuka uygunluk bulunmadığı gerekçesiyle dava konusu işlemin iptaline karar verilmiştir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusuna konu kararın hukuka ve usule uygun olduğu ve davalı idare tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Davacı hakkında düzenlenen vergi tekniği raporundaki tespitlerden hareketle tesis edilen dava konusu işlemde hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

İstemin reddi gerektiği savunulmaktadır.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'IN DÜŞÜNCESİ

Dosyanın incelenmesinden, 2014 vergilendirme dönemi için düzenlenen 27/11/2020 tarihli vergi tekniği raporu, icrai işlem ve vergilendirme işlemi niteliği taşımayan sadece inceleme dönemi açısından eleştiri konusu yapılabilecek hususları tespit eden bir rapor olduğundan, anılan rapora dayalı cezalı tarhiyatta yasal düzenlemelere uyarlık bulunmadığı, bu nedenle temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Yedinci Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

MADDİ OLAY

Davacının 2014 yılı hesap ve işlemlerinin incelenmesi sonucu düzenlenen vergi tekniği raporuna istinaden 2014 yılının Mayıs ayının (2.) ve Haziran ayının (1. ve 2.) dönemleri için re’sen tarh edilen özel tüketim vergileri ile kesilen üç kat vergi ziyaı cezasının iptali istemiyle dava açılmıştır.

İLGİLİ MEVZUAT

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3. maddesinin (B) bendinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olayın ve bu olaya ilişkin işlemlerin gerçek mahiyetinin esas olduğunun öngörüldüğü; 134. maddesinin 1. fıkrasında da, vergi incelemesinden amacın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırarak, tespit etmek ve sağlamak olduğu açıklanmıştır.

31/10/2011 tarih ve 28101 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanarak yürürlüğe giren Vergi Denetim Kurulu Yönetmeliği'nin 56. maddesine göre, vergi müfettişlerinin çalışmalarının sonuçlarını, işlerin özelliğine göre vergi inceleme raporu ile tespit edecekleri kurala bağlanmış, 57. maddesinde, vergi inceleme raporları, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu uyarınca yapılan vergi incelemeleri sonrasında saptanan hususların ifade edildiği raporlar olarak tanımlanmış, vergi tekniği raporları ise,

yürütülmekte olan incelemelerde birden fazla mükellefi veya vergi türünü ya da aynı mükellefin birden fazla vergilendirme dönemini kapsayan eleştiri konusu yapılabilecek hususların tespit edilmesi halinde, konunun tek bir raporda ifade edilebilmesi amacıyla düzenlenen raporlar olarak nitelendirilmiş ve vergi tekniği raporlarının, düzenlenecek vergi inceleme raporlarının ekini oluşturacağı kuralı getirilmiştir.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Yukarıda yer verilen yasal düzenlemelerden, ilgilileri hakkında herhangi bir vergilendirme işlemi barındırmayan ve icrai olmayan vergi tekniği raporlarının, vergi inceleme raporlarının ekini oluşturduğu ya da incelemeler sırasında saptanan ancak beyan dönemi henüz gelmemiş vergilerle ilgili olarak saptanan hususlarda ilgili makamları bilgilendirdiği, takdir komisyonlarına ve vergi inceleme raporlarına veri teşkil etmek amacıyla düzenlenmekte olduğu anlaşılmaktadır.

Dosyanın incelenmesinden, davacının 2014 ila 2017 hesap dönemleri iş ve işlemleri üzerinde yapılan tam inceleme neticesinde ... tarih ve ... sayılı vergi tekniği raporunun düzenlendiği, anılan raporun sonuç bölümünün 4.2 ve 4.3 başlıklarında, indirimli özel tüketim vergisi uygulamasına ilişkin olarak 2014 yılının Mayıs ayının (2.) döneminde 110.069,75 TL'nın, Haziran ayının (1.) döneminde 348.291,38 TL ve (2.) döneminde 493.347,60 TL'nın haksız olarak davacıya iadesinin yapıldığına ilişkin tespitlere yer verildiği görülmektedir. İcrai işlem ve vergilendirme işlemi niteliği taşımayan vergi tekniği raporunda yer alan bu tespitlere dayanılarak re'sen salınan vergiler ve kesilen cezalarda hukuka uyarlık bulunmadığından, temyize konu kararda sonucu itibariyle isabetsizlik görülmemiştir.