Danıştay 8. Daire E.2022/1243 K.2022/1169

2- ...Odaları Birliği VEKİLİ : Av. ...

KARŞI TARAF (DAVACI) : ... VEKİLİ : Av. ...

İSTEMİN KONUSU

...Bölge İdare Mahkemesi .... İdari Dava Dairesinin ...tarih ve E:..., K:...sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ

Dava konusu istem: Davacının "6 ay süreli geçici olarak mesleki faaliyetten alıkoyma" cezası ile cezalandırılmasına ilişkin ...tarih ve ...sayılı İstanbul Yeminli Mali Müşavirler Odası Disiplin Kurulu kararına karşı yapmış olduğu itirazının Türkiye Serbest Muhasebeci Mali Müşavirler ve Yeminli Mali Müşavirler Odaları Birliği Disiplin Kurulu'nun ...tarih ve ...sayılı kararı ile reddedilmesi işlemi ile bu işlemin onaylanmasına yönelik Hazine ve Maliye Bakanlığı'nın 03.09.2020 tarihli işleminin iptaline karar verilmesi istenilmiştir.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ...İdare Mahkemesince verilen ...tarih ve E:..., K:...sayılı kararda; davacı tarafından, ......Ltd.

Şti. hakkında 06.09.2013 - 30.01.2015 tarihleri arasında toplam 20 adet KDV İadesi Tasdik Raporu düzenlendiği ve bahsi geçen şirketin bu raporlara istinaden toplam 10.007.560,71 TL KDV iadesi aldığı ve KDV iadesine konu faturaların sahte fatura olduğundan bahisle dava konusu işlem tesis edilmiş ise de, söz konusu şirketin sahte fatura kullandığı yönünde tespitin ...tarih ve ...ve ...sayılı inceleme raporları ile yapıldığının anlaşıldığı başka bir ifade ile davacının KDV İadesi Tasdik Raporu düzenlendiği tarihlerde davacının mükellefi olan şirket hakkında sahte fatura kullandığına ilişkin bir tespit bulunmadığı,

diğer taraftan davacının dava dosyasına sunmuş olduğu bilgi ve belgelerden mükellefinin işyerine birçok defa gittiği, faaliyetini denetlediği ve bu hususlarda fotoğraflamalar yaptığı adı geçen şirkete ilişkin karşıt incelemeleri yaptığı anlaşıldığından davacının, ...Ltd.

Şti.'ye ait KDV İadesi Tasdik Raporlarını kasten gerçeğe aykırı düzenlediğine ilişkin dosyada yeterli kanıt bulunmadığı sonucuna varılarak davacının eylemlerinin Disiplin Yönetmeliğinin kınama cezasını gerektiren 6. maddesinin (n) fıkrası kapsamında değerlendirilmesi gerekirken aynı Yönetmeliğin 7/g bendi gereği tesis edilen dava konusu işlemde hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle dava konusu işlemin iptaline karar verilmiştir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: ...Bölge İdare Mahkemesi .... İdari Dava Dairesince; istinaf başvurusuna konu İdare Mahkemesi kararının hukuka ve usule uygun olduğu ve davalı idarelerce ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENLERİN İDDİALARI

Hazine ve Maliye Bakanlığının İddiaları: Davacının, 2013 Mart-Aralık ve 2014 Ocak-Aralık dönemleri arasında ...Lüks Teks. San. ve Dış Tic. Ltd.

Şti. adına KDV İadesi Tasdik Raporu düzenlediği, meslek mensubunun her ne kadar incelemelerini eksiksiz olarak yaptığını belirtmiş olsa da kendisine sunulan belgelerin doğruluğunu kontrol etmediği ve araştırmadığı, söz konusu şirkette gerçek dışı sahte fatura düzenlendiği, meslek mensubunun mükellef kurumun sahte belge düzenlemek suretiyle vergi ziyaına sebebiyet vermesinde mesleğinin gerektirdiği sorumluluğu yerine getirmediği, iş yerinde üretim olmadığı, nakliye faturalarında plaka bulunmadığı, makinelerin kiralanmış olduğu ve fason işçilik faturaları ile ilgili eleştirilere ayrıntılı yanıtlar veremediği,

alış yapılan alt firmaların tamamına yakınının sahte belge düzenleyen firmalar olduğu tespitlerini genel ifadelerle yanıtladığı, her ne kadar sorumluluğunu eksiksiz yerine getirdiğini ifade etmiş ise de iade tutarının yüksek olduğu, dolayısıyla meslek mensubunda olması gereken olağan şüphecilik konusunda dikkatli davranmadığı anlaşıldığından Disiplin Yönetmeliğinin 7/g bendi uyarınca tesis edilen dava konusu işlemde hukuka aykırılık bulunmadığı belirtilerek temyize konu kararın bozulması gerektiği ileri sürülmüştür.

Türkiye Serbest Muhasebeci Mali Müşavirler ve Yeminli Mali Müşavirler Odaları Birliğinin İddiaları: 18.02.1990 tarih ve 20437 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 1 sayılı Serbest Muhasebecilik, Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanunu Genel Tebliği'nin "D-Yeminli Mali Müşavirlerin Müteselsil Sorumluluğu" başlıklı bölümde yer alan hükümler uyarınca, KDV İadesi Tasdik Raporlarının düzenlenmesi kapsamında yeminli mali müşavirlerin ödemelerle ilgili nakit akışını izlemesinin zorunlu olduğu, somut olayda mükellefin gümrük çıkış beyannamelerinden.

2013 yılında 5.804.642,94 Euro ve 503.720,00 Dolar, 2014 yılında ise 77.138.058,97 TL tutarında ihracat yaptığı görülmesine karşın mükellefin banka hesaplarında yapılan ihracata yönelik yurt dışından gelen bir paranın bulunmadığı, düzenlediği tasdik raporlarında yurt dışından gelen tüm paraların banka aracılığıyla geldiğini ifade eden davacının mükellefin ihracata ilişkin banka kaydı bulunmadığını değerlendirmemesinin önemli bir denetim eksikliği olduğu gibi paranın banka aracılığıyla geldiği yönündeki gerçeğe aykırı beyanı da eylemin kast unsuru barındırmakta olduğunu ortaya koyduğu,

öte yandan ihracata yönelik ödemelerde de ciro zinciri içinde yer alan cirantaların önemli bir kısmı hakkında sahte belge düzenlemekten haklarında vergi tekniği raporunun düzenlendiği, mükellefiyetlerinin ilgili vergi dairelerince re'sen terkin edildiğinin tespit edildiği, iade edilmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak yükümlülüğü bulunan yeminli mali müşavirlerin gerçek durumu tespit etmek için her türlü belgeden yararlanmasının ve her türlü inceleme tekniğini kullanmasının zorunlu olduğu,

somut olayda adı geçen şirketin ticari faaliyetini gerçekleştirmeye müsait bir organizasyonu bulunmadan ve 100.000,00 TL sermaye ile bu kadar yüksek tutarlı satış hasılatlarını gerçekleştirmesinin ticari icaplara uymadığı gibi mesleki tecrübeye sahip olmadan da anlaşılabilecek bir olgu iken idare mahkemesinin dava konusu cezalandırma işlemini sadece mükellef tarafından kullanılan faturaların raporun düzenlendiği tarihte sahte olduğuna ilişkin bir tespit bulunmadığı yönünden değerlendirmesinin hukuka aykırı olduğu belirtilerek temyize konu kararın bozulması gerektiği ileri sürülmüştür.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Davalı idarece her ne kadar ihracatların karşılığı olan nakit ödemelerinin takibinin yapılmadığı iddia edilmekte ise de ihracatın fiilen gerçekleşmesi ve ilgili KDV'lerin beyan edilip Hazineye ödenmiş olduğu hususlarının VEDOP üzerinden tespitinden sonra Devlet tarafından KDV iade ödemeleri yapılmakta olup Devletin dahi KDV iadesi yapmak için yurtdışı satış gelirinin Türkiye'ye getirilmesi gibi bir şartı aramadığı halde davalı idarenin bu yöndeki iddialarının yersiz olduğu, öte yandan gerekli mesleki özenin gösterilmediği iddia edilmekte ise de.

44 klasör karşıt inceleme tutanakları ekli olarak KDV iade raporunun sunulduğu halde davalı TÜRMOB tarafından söz konusu raporların incelenmediği, öte yandan sahte faturaları gerçekmiş gibi beyan etme eyleminin davacıya isnat edilemeyeceği esasen bu beyannameleri hazırlayanların adı geçen firmanın mali müşavir ve muhasebecileri olduğu, dava konusu işlemin hukuka aykırı olduğu savunulmuştur.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...DÜŞÜNCESİ

Temyiz isteminin incelenmeksizin reddi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Sekizinci Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra işin gereği görüşüldü:

İLGİLİ MEVZUAT

2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun "İstinaf" başlıklı 45. maddesinde, "1) İdare ve vergi mahkemelerinin kararlarına karşı, başka kanunlarda aksine hüküm bulunsa dahi, mahkemenin bulunduğu yargı çevresindeki bölge idare mahkemesine, kararın tebliğinden itibaren otuz gün içinde istinaf yoluna başvurulabilir.

3) Bölge idare mahkemesi, yaptığı inceleme sonunda ilk derece mahkemesi kararını hukuka uygun bulursa istinaf başvurusunun reddine karar verir. Karardaki maddi yanlışlıkların düzeltilmesi mümkün ise gerekli düzeltmeyi yaparak aynı kararı verir.

6) Bölge idare mahkemelerinin 46 ncı maddeye göre temyize açık olmayan kararları kesindir." hükmüne yer verilmiştir.

Aynı Kanun'un "Temyiz" başlıklı 46. maddesinin 1. fıkrasının (c) bendinde; "Belli bir meslekten, kamu görevinden veya öğrencilik statüsünden çıkarılma sonucunu doğuran işlemlere karşı açılan iptal davaları"; (d) bendinde ise, "Belli bir ticari faaliyetin icrasını süresiz veya otuz gün yahut daha uzun süreyle engelleyen işlemlere karşı açılan iptal davaları" hakkında verilen kararların Danıştay'da, kararın tebliğinden itibaren otuz gün içinde temyiz edilebileceği kurala bağlanmıştır.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Yukarıda yer verilen mevzuat hükümlerinin değerlendirilmesinden; İdare Mahkemelerinin tek hakim sınırı dışında kalan bütün kararlarına karşı mahkemenin bulunduğu yargı çevresindeki bölge idare mahkemesine istinaf başvurusunda bulunulabileceği, bölge idare mahkemesince istinaf incelemesi üzerine verilen kararlara karşı ise sadece 2577 sayılı Kanun'un 46. maddesinde yer alan konular ile sınırlı olarak Danıştay'a temyiz başvurusunda bulunulabileceği, bölge idare mahkemelerince istinaf incelemesi üzerine verilen ve 46. madde kapsamı dışında olan kararların ise kesin olduğu görülmektedir.

Uyuşmazlıkta, "6 ay geçici olarak mesleki faaliyetten alıkoyma" disiplin cezasının iptaline karar verilmesi istemiyle açılan davanın, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun temyiz kanun yoluna başvurulabilecek davaların tahdidi olarak sayıldığı 46. maddesinin 1. fıkrasının (c) bendinde yer alan "belli bir meslekten, kamu görevinden veya öğrencilik statüsünden çıkarılma sonucunu doğuran işlemlere karşı açılan iptal davası" olarak nitelendirilemeyeceği, nitekim 3568 sayılı Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanunu'nun "Disiplin cezaları" başlıklı 48. maddesinin ikinci fıkrasında,

geçici olarak mesleki faaliyetten alıkoyma; "mesleki sıfatı saklı kalmak şartıyla altı aydan az, bir yıldan çok olmamak üzere mesleki faaliyetten alıkoymadır." şeklinde tanımlanmış olup, dava konusu disiplin kurulu kararıyla verilen mesleki faaliyetten alıkoyma cezasının, davacının faaliyette bulunduğu serbest muhasebeci ve mali müşavirlik görevinden çıkarılma sonucunu doğuran bir işlem niteliğine sahip olmadığı anlaşılmaktadır.

Öte yandan, serbest meslek faaliyeti, sermayeden ziyade şahsi mesaiye, ilmi veya mesleki bilgiye veyahut ihtisasa dayanan ve ticari mahiyette olmayan işlerin işverene tabi olmaksızın şahsi sorumluluk altında kendi nam ve hesabına yapılması şeklinde tanımlanmakta olup, belirtilen tanımlamaya göre serbest muhasebeci mali müşavirlik mesleği ticari faaliyet olarak değerlendirilemeyeceğinden, bakılan davanın 2577 sayılı Kanunun 46. maddesinin 1. fıkrasının (d) bendi kapsamında da bulunmadığı anlaşılmaktadır.

Bu durumda, temyiz istemine esas teşkil eden kararın Bölge İdare Mahkemesinin 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunun 46. maddesine göre temyiz yolu açık olmayan "kesin" kararlarından olduğu anlaşıldığından temyiz isteminin incelenmesine yasal olanak bulunmamaktadır.

KARŞI OY

(X)- 2577 sayılı Kanun'un "Temyiz" başlıklı 46. maddesinde, Danıştay dava dairelerinin nihai kararları ile bölge idare mahkemelerinin maddede bentler halinde sayılan davalar hakkında verdikleri kararların, başka kanunlarda aksine hüküm bulunsa dahi Danıştay'da, kararın tebliğinden itibaren otuz gün içinde temyiz edilebileceği, aynı maddenin (c) bendinde, belli bir meslekten, kamu görevinden veya öğrencilik statüsünden çıkarılma sonucunu doğuran işlemlere, (d) bendinde ise, belli bir ticari faaliyetin icrasını süresiz veya otuz gün yahut daha uzun süreyle engelleyen işlemlere karşı açılan iptal davaları hakkında verilen kararlara karşı temyiz yolunun açık olduğu hükmüne yer verilmiştir.

Dava konusu işlem, 2577 sayılı Kanun'un 46/1-c bendinde sayılan uyuşmazlıklar arasında yer almamakla birlikte, davacının yapmış olduğu serbest meslek faaliyetinin geçimini temin ettiği "ticari faaliyet" olarak nitelendirilebileceği, dava konusu işlemle 6 ay süreyle mesleki faaliyetinden alıkonulan davacının kazancının engellendiği açık olup; Kanun metninden de benzer sonucu doğuran her türlü işlemin temyize tabi olduğu anlaşıldığından, söz konusu hükmün getiriliş amacı doğrultusunda, anılan işlemin iptali istemiyle açılan davada, ...Bölge İdare Mahkemesi .... İdari Dava Dairesi kararına karşı temyiz kanun yolunun açık olduğu, dolayısıyla temyiz isteminin esasının incelenmesi gerektiği görüşüyle aksi yöndeki çoğunluk kararına katılmıyorum.