Danıştay 9. Daire E.1999/2068 K.2000/2886

İstemin Özeti

Para kasaları imalatıyla uğraşan yükümlünün 1997/Eylül döneminde ihraç kaydıyla yaptığı teslimler nedeniyle talep ettiği tecil-terkin isteminin reddine ilişkin Vergi Dairesi Müdürlüğünün … tarih ve … sayılı işleminin iptali istemiyle açılan davayı.

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 11/1-c maddesinde ihraç kayıtlı teslimlerle ilgili hükümler getirildiği, 27 seri nolu Katma Değer Vergisi Genel Tebliğinde imalatçı kapsamına girmeyen yükümlülerin sadece İhracatı Teşvik Kararı uyarınca dış ticaret sermaye şirketi sayılan şirketlere ihraç edilmek kaydıyla yaptıkları teslimlerde tecil terkin sistemi uygulanmasının öngörüldüğü ve imalatçı sayılmak için gerekli şartların sayıldığı, olayda yükümlünün 10.9.1997 tarihinde ihraç kaydıyla kasa tesliminde bulunduğu,

vergi dairesi müdürlüğünün Eylül/1997 dönemi katma değer vergisi beyannamesinde noksanlıklar olması nedeniyle bunların tamamlanmasını istediği, yükümlünün kendisinin imalatçı sayılmadığından ve mal teslim ettiği şirketin dış ticaret sermaye şirketi olmadığından bahisle … tarih ve … sayılı işlem ile tecil edilen vergiyi ve gecikme zammını %50 fazlasıyla istediği, yükümlünün 1997 yılında en fazla 3 işçi çalıştırması,

kapasite raporunu 30.12.1997 tarihinde alması ve sanayi sicil belgesi almak için ihraç tarihinden sonra müracaat etmesi ve mal teslim ettiği şirketin dış ticaret sermaye şirketi olmaması nedeniyle ihraç tarihinde imalatçı olmayan ve dış ticaret sermaye şirketine teslimde bulunmayan yükümlünün tecil-terkin isteminin reddinde isabetsizlik görülmediği gerekçesiyle reddeden.

Vergi Mahkemesinin … tarih ve … sayılı kararının; ihraç kaydıyla teslim edilen kasaları imal ettiği ileri sürülerek bozulması isteminden ibarettir.

Savunmanın Özeti : Yasal dayanaktan yoksun olan temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuştur.

Savcı …'in Düşüncesi : Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Yasasının 49. maddesinin 1. Fıkrasında belirtilen nedenlerden hiçbirisine uymayıp Vergi Mahkemesince verilen kararın dayandığı hukuki ve yasal nedenler karşısında, anılan kararın bozulmasını gerektirir nitelikte görülmemiştir.

Açıklanan nedenle temyiz isteminin reddi ile Vergi Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.

Tetkik Hakimi …'in Düşüncesi : Dosyadaki belgelerden yükümlünün çelik kasa imalatçısı olduğu anlaşıldığından 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 11/1-c maddesine göre tecil-terkin işlemlerinden yararlandırılması gerekir.

Bu nedenle davayı reddeden Vergi Mahkemesi kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Hüküm veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince işin gereği görüşüldü:

Uyuşmazlıkta; yükümlünün 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 11-c maddesi uyarınca imalatçı sayılmaması suretiyle tecil terkin talebinin yerinegetirilemeyeceğinin bildirilmesine ilişkin Suburcu Vergi Dairesi Müdürlüğünün … tarih ve … sayılı işleminin iptali istemiyle açılan davayı reddeden Vergi Mahkemesi kararının bozulması istenilmektedir.

3065 sayılı Kanunun 11 inci maddesinin 1 inci fıkrasında; "Aşağıdaki teslim ve hizmetler vergiden müstesnadır." denildikten sonra, anılan Kanun maddesine 3297 sayılı Kanunun 3 üncü maddesiyle eklenen (c) bendinde; "ihraç edilmek şartıyla imalatçılar tarafından kendilerine teslim edilen mallara ait katma değer vergisi, ihracatçılar tarafından ödenmez. Mükelleflerce tahsil edilmeyen ancak ilgili dönem beyannamesinde beyan edilecek olan bu vergi, vergi dairesince tarh ve tahakkuk ettirilerek tecil olunur. Söz konusu malların, ihracatçıya teslim tarihini takip eden ay başından itibaren 3 ay içinde ihraç edilmesi halinde, tecil edilen vergi terkin olunur" hükmüne yer verilmiştir.

Olayda çelik para kasaları imalatı ile uğraşan yükümlünün 1997/Eylül döneminde ihraç kaydı ile satışlarının bulunması nedeniyle vergi dairesi müdürlüğünün 12.3.1998 tarihli yazısıyla yükümlünün imalatçı olduğunu gösteren sanayi sicil belgesi ve kapasite raporunun bulunmadığı, imalat işinde 5 işçiden daha az işçi çalıştırdığı belirtilmiş ve tecil-terkin uygulamasından yararlandırılabilmesi için gerekli belgelerin ibraz edilmesi istenmiştir.

Dava konusu … tarih ve … sayılı işlem ile de yükümlünün ihraç kaydıyla mal teslim etmiş olduğu firmanın dış ticaret sermaye şirketi olmadığı ve imalatçı sıfatını taşımadığı, bu nedenle tecil-terkin isteminin yerine getirilemeyeceği belirtilmiştir.

Katma Değer Vergisi Kanununun, mal ve hizmet ihracına ilişkin ihracat istisnası ile ilgili madde gerekçesinde; "Bu madde ile ihracat istisnası düzenlenmektedir. İhracatın ülke ekonomisi için taşıdığı önem gözönüne alınarak istisnanın kapsamı oldukça geniş tutulmuştur. İstisnanın kapsamı 1 inci fıkrada 3 bent halinde düzenlenmektedir. (a) bendi ile; doğrudan ihracat yanında, üçüncü şahıslar aracılığıyla yapılan ihracat teslimleri ve bu teslimlere ilişkin hizmetler... ihracat istisnası kapsamına alınmıştır." denilmektedir.

Yükümlünün Eylül/1997 döneminde ihraç kaydıyla yaptığı teslimlerin yurtdışına ihraç edilmediği konusunda herhangi bir ihtilaf bulunmayıp, dosyada bulunan gümrük çıkış beyannamesinden yükümlünün imal ettiği para kasalarının … Şti. tarafından Özbekistan'a ihraç edildiği anlaşılmaktadır.

Yukarıda anılan Kanun hükmünde imalatçı ifadesi sınırlandırılmamış olup, tam tersine Kanun hükmünün gerekçesinde istisnanın kapsamının geniş tutulduğu belirtildiğinden çelik para kasaları imal eden bir kişinin imalatçı sayılmaması düşünülemez. Kaldı ki, dava konusu olan vergi dairesi müdürlüğü yazısında yükümlünün kasa imalatı işinden dolayı mükellef olarak kayıtlı bulunduğu belirtilmektedir.

Her ne kadar vergi dairesi müdürlüğü 27 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu Genel Tebliğinde bir kişinin imalatçı sayılabilmesi için gerekli şartların belirtildiğini ve yükümlünün bu şartları taşımadığını ileri sürmekte ise de, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun 7. maddesinin 4. Fıkrasında düzenleyici işlemin iptal edilmemiş olmasının bu düzenlemeye dayalı işlemin iptaline engel olmayacağı hükme bağlandığından bu iddia yerinde görülmemiştir.

Zira imalat çok geniş bir kavram olup, bazı imalat dallarında Genel Tebliğde belirtildiği biçimde araç parkı ya da "5 işçi çalıştırma" şartları bulunmaksızın imalat yapılabileceği açıktır.

Öte yandan yine Kanun hükmünde imalatçıların ihracatçılara yaptıkları teslimlerden söz edilmekte olup ihracatçının "dış ticaret sermaye şirketi" şeklinde sınırlandırılması Kanunun amacına ters düşmektedir.

Bu itibarla, yaptığı işin niteliği bakımından imalatçı kapsamında sayılması icabeden yükümlü hakkında Katma Değer Vergisi Kanununun 3297 sayılı Kanunla değiştirilen 11 inci maddesinin (c) bendi hükmünün uygulanması gerektiğinden yazılı gerekçe ile aksi yönde tesis olunan Mahkeme kararında isabet görülmemiştir.