Danıştay 9. Daire E.2019/1053 K.2022/1649

Dava konusu istem: Serbest muhasebeci mali müşavir olan davacı adına, … İnş. Otom. Mad. Nakl. Taah. Tur. San. ve Tic. Ltd. Şti.'nin sahte belge düzenleme fiiline iştirak ettiğinden bahisle 2012 yılı kurumlar vergisi, 2012/Ocak-Mart, Nisan-Haziran dönemi geçici vergi ve 2012/Ocak ilâ Ağustos dönemi katma değer vergisi üzerinden kesilen vergi ziyaı cezalarının kaldırılması istemine ilişkindir.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti:. Vergi Mahkemesi'nin … tarih ve E:… , K:… sayılı kararıyla;. İnş. Otom. Mad. Nakl. Taah. Tur. San. ve Tic. Ltd.

Şti.'nin hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporu ve davacı hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporu'nda davacı ile ilgili olarak sadece … 'ın sahte fatura düzenleme fiiline iştirak ettiğinden bahisle hakkında Sahte Belge Düzenleme Suçuna İştirak Raporu düzenlendiği bilgisine ve bu rapordaki tespitlere yer verildiği, davacının. İnş. Otom. Mad. Nakl. Taah. Tur. San. ve Tic. Ltd.

Şti.'nin sahte fatura düzenleme fiiline iştirak ettiğini gösteren herhangi bir tespitin bulunmadığı, davacının elde ettiği iddia edilen maddi menfaate ilişkin herhangi bir tespite de anılan raporlarda yer verilmediği, bu durumda , gerek. İnş. Otom. Mad. Nakl. Taah. Tur. San. ve Tic. Ltd.

Şti.'nin hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporu'nda gerekse davacı hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporu'nda davacının sahte belge düzenleme fiilini doğrudan doğruya beraber işlemiş olduğu veya bu fiili işlemeye azmettirdiği yolunda somut ve iştirak iradesini ortaya koymak için yeterli bir tespit bulunmadığından ve davacının sahte fatura düzenleme fiiline iştirak nedeniyle yargılandığı ceza yargılaması sonucunda … .Asliye Ceza Mahkemesi'nin … tarih ve … . sayılı kararı ile ''suça konu eyleme katıldığı sabit olmadığından'' davacının beraatine karar verildiği,

anılan yargılamada yapılan bilirkişi incelemesi neticesinde düzenlenen bilirkişi raporunda da yine davacının sahte fatura düzenleme fiiline iştirak ettiğini gösteren bulguya rastlanmadığının belirtildiği görüldüğünden, davacı adına vergi kayıp ve kaçağına iştirak ettiğinden bahisle kesilen vergi ziyaı cezalarında hukuka uyarlık görülmediği gerekçesiyle davanın kabulüne karar verilmiştir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi Kararının hukuka ve usule uygun olduğu ve davalı idare tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

. İnş. Otom. Mad. Nakl. Taah. Tur. San. ve Tic. Ltd. Şti.

Hakkında düzenlenen raporda; mükellef kurumun gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayalı ticari bir faaliyetinin bulunmadığı, dolayısıyla düzenlemiş olduğu tüm faturaların sahte belge niteliğinde olduğu, davacının sahte belge düzenleme suçuna maddi menfaat göstererek iştirak etmesi ile ilgili olarak iştirak raporunun düzenlenmesi gerektiği sonucuna varıldığı, davacı hakkında düzenlenen raporda takdir komisyonu tarafından takdir edilen vergi matrahları üzerinden.

İnş.Tic.Ltd.Şti hakkında 2012 yılı için belirlenecek matrahlar üzerinden davacı adına, 213 sayılı VUK'nun 344/2. maddesi uyarınca ziyaa uğratılan vergi aslının bir katı tutarında vergi ziyaı cezası uygulanması gerektiği sonucuna varıldığı, davacı adına yapılan tarhiyatların 21/10/2017 tarihinde davacıya tebliğ edildiği, yapılan işlemlerde hukuka aykırılık olmadığı iddialarıyla kararın bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ … 'İN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin kabulü ile Bölge İdare Mahkemesi kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

MADDİ OLAY

Serbest muhasebeci mali müşavir olan davacı adına, … İnş. Otom. Mad. Nakl. Taah. Tur. San. ve Tic. Ltd. Şti.'nin sahte belge düzenleme fiiline iştirak ettiğinden bahisle 2012 yılı kurumlar vergisi, 2012/Ocak-Mart, Nisan-Haziran dönemi geçici vergi ve 2012/Ocak ilâ Ağustos dönemi katma değer vergisi üzerinden kesilen vergi ziyaı cezalarının kaldırılması istenilmektedir.

İLGİLİ MEVZUAT

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3/B maddesinde, vergilendirmede, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelerin gerçek mahiyetinin, yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği ve iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutat olmayan bir durumun iddia olunması hâlinde, ispat külfetinin, bunu iddia eden tarafa ait olduğu, 134. maddesinde de vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu düzenlenmiştir.

213 sayılı Kanun'un. "Vergi ziyaı" başlıklı 341. maddesinde, "Vergi ziyaı, mükellefin veya sorumlunun vergilendirme ile ilgili ödevlerini zamanında yerine getirmemesi veya eksik yerine getirmesi yüzünden, verginin zamanında tahakkuk ettirilmemesini veya eksik tahakkuk ettirilmesini ifade eder.

Şahsi, medeni haller veya aile durumu hakkında gerçeğe aykırı beyanlar ile veya sair suretlerle verginin noksan tahakkuk ettirilmesine veya haksız yere geri verilmesine sebebiyet vermek de vergi ziyaı hükmündedir.

Yukarıdaki fıkralarda yazılı hallerde verginin sonradan tahakkuk ettirilmesi veya tamamlanması veyahut haksız iadenin geri alınması ceza uygulanmasına mani teşkil etmez." hükmüne, "Vergi ziyaı cezası" başlıklı 344. maddesinde, 341. maddede yazılı hallerde vergi ziyaına sebebiyet verildiği takdirde, mükellef veya sorumlu hakkında ziyaa uğratılan verginin bir katı tutarında vergi ziyaı cezası kesileceği, vergi ziyaına 359. maddede yazılı fiillerle sebebiyet verilmesi halinde bu ceza üç kat, bu fiillere iştirak edenlere ise bir kat olarak uygulanacağı hükmüne yer verilmiştir.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Dosyanın incelenmesinden;. İnş. Otom. Mad. Nakl. Taah. Tur. San. ve Tic. Ltd.

Şti. adına düzenlenen ve şirketin 2009 ilâ 2013 yılları arasındaki hesaplarının incelendiği … tarih ve … sayılı vergi tekniği raporunda şirketin, 04/04/1996 tarihinde kurulduğu, şirketin ortaklarının 2011/Mayıs döneminde şirketin %10 hissesini … 'ya, %90 hissesini ise … 'e devrettiği, yine aynı tarihte … 'in şirketin yöneticisi olduğu, yapılan inceleme neticesinde 2011/Mayıs dönemi itibariyle kuruma bilinen adreslerinde ulaşılamadığı, adreslerinin sürekli kapalı ve kilitli olduğu, şirketin son müdürü olan … 'in Mernis'te kayıtlı adresinde ulaşılamadığı ve adreste tanınmadığı,

anılan şahsın başka firmalarda da ortaklık ve müdürlüğünün olduğu ancak söz konusu firmalar hakkında sahte belge düzenleme nedeniyle raporlar ve tespitlerin olmasının sahte belge düzenleme amacıyla şirketin hisselerini devraldığına karine teşkil ettiği, 2011/Mayıs dönemi ve sonrasında çalıştığı, aralarında davacının da bulunduğu serbest muhasebeci mali müşavirler hakkında sahte belge düzenleme fiiline iştirak nedeniyle iştirak raporu ve SMMM sorumluluk raporlarının bulunduğu, şirketin hisse değişimine kadar borçlarının çok düşük olmasına rağmen hisse değişimi sonrası borçlarının çok daha yüksek olup, ödenmediği,

2011/Mayıs sonrası yüksek matrah beyan etmiş olmasına rağmen ödenecek katma değer vergisi tutarının çok düşük çıktığı, işletmenin sermayesi, organizasyonu ve büyüklüğünde herhangi bir artış olmamasına rağmen hasılatın 2011/Mayıs-Aralık döneminde 319 kat artmasının ticari ve teknik icaplara aykırı olduğu tespitlerine yer verildiği, bu nedenle şirketin 01/05/2011 tarihinden itibaren düzenlediği faturaların sahte olduğunun ifade edildiği,

raporun sonuç bölümünde 2011/Ekim-Aralık, 2012/Ocak-Haziran dönemlerinde şirketin muhasebe işlerini yürüten davacı hakkında iştirak ve diğer raporların düzenlenmesi gerektiğinin belirtilmesi üzerine davacı adına düzenlenen … tarih ve … sayılı raporda davacının konu ile ilgili İzmir Küçük ve Orta Ölçekli Mükellefler Grup Başkanlığı'nda vermiş olduğu ifadesinde; mükellef kurumun beyannamelerini kendi şifresi ile muhasebeci olmayan … isimli şahsın gönderdiği, anılan şahsın da İzmir SMMM Odasına giderek konu ile ilgili beyanda bulunduğu,

şahsın daha önce çalıştığı muhasebeci v'ın vefat etmesi nedeniyle, muhasebesine baktığı mükelleflerin işlerini yapmak için kendisinden yardım istediği, şahsın şifresi olmadığı, işlerini kendisinin şifresi, ile yaptığı, karşılığında kendisinden bir şey almadığı, çok eskiye dayanan dostlukları olduğu için kendisine yardım ettği, kendine ait muhasebesine baktığı 40 civarı mükellefi bulunduğundan … 'nin şifresi ile yaptığı işleri bu nedenle çok sıkı bir şekilde takip edemediği,.

İnşaat Oto. Mad. Nak. Taah. Tur. San, ve Tic. Ltd. Şti.'nin de … 'nin tuttuğu defterlerden birisi olduğu, bu firmayı tanımadığı, ne iş yaptığını ve işyeri adresini de bilmediğini belirttiği görülmektedir.

Yukarıdaki tespitlerin değerlendirilmesinden, … İnşaat Oto. Mad. Nak. Taah. Tur. San, ve Tic. Ltd. Şti.'nin 2011/Mayıs döneminedn sonra düzenlediği faturaların sahte olduğu ve serbest muhasebeci mali müşavir olan davacının, kendisine ait kullanıcı kodu ve şifresini verdiği … 'nin … İnşaat Oto. Mad. Nak. Taah. Tur. San, ve Tic. Ltd. Şti.'ne kendi adına muhasebecilik hizmeti verdiği, söz konusu şirket hakkında bilgisinin olmadığına yönelik beyanları karşısında mesleğin gerektirdiği özen ve sorumluluğu göstermediği, söz konusu şirketin sahte fatura düzenleme fiilini kolaylaştırmak suretiyle bu fiile iştirak ettiği anlaşılmıştır.

Bu durumda, davacının sahte fatura düzenleme fiiline iştirak ettiği anlaşıldığından ve 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 344. maddesinde, iştirak nedeniyle kesilecek ceza, maddi menfaat elde etme şartına bağlanmadığından; davacının sahte belge düzenleme fiilini doğrudan doğruya beraber işlemiş olduğu veya bu fiili işlemeye azmettirdiği yolunda somut ve iştirak iradesini ortaya koymak için yeterli bir tespit bulunmadığı gerekçesiyle davayı kabul eden Vergi Mahkemesi kararına karşı yapılan istinaf başvurusunu reddeden Bölge İdare Mahkemesi kararının, dava konusu vergi ziyaı cezası tutarlarının doğruluğunun araştırılması suretiyle yeniden bir karar verilmek üzere bozulması gerekmektedir.