Danıştay 9. Daire E.2020/3048 K.2021/2837

Tetkik Hakimi …'in Düşüncesi : Karar düzeltme isteminin reddi gerekeceği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Hüküm veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince işin gereği görüşüldü:

Uyuşmazlık, Türkiye Kömür İşletmeleri Kurumu Genel Müdürlüğü tarafından ihale edilen "Tunçbilek Lavvarının Tamir ve Bakım İşlerinin Yapılarak, 3 yılda 9.000.000 ton Tüvenan Kömürünün Yıkanması ile 4.500.000 Ton Yıkanmış Kömürün Yüklenmesi" işi uhdesinde kalan davacı şirket tarafından, söz konusu işe ilişkin olarak ihale kararı üzerinden hesaplanan damga vergisi ile sözleşme damga vergisinin iadesi talebiyle yapılan düzeltme ve şikayet başvurusunun zımnen reddi işleminin iptali ve ödenen tutarın ödeme tarihinden itibaren işleyecek yasal faiziyle iadesi istemiyle açılan davayı,

dava konusu işe ilişkin idari şartnamenin 'ihalenin yabancı isteklilere açıklığı' başlığını taşıyan 8. maddesi uyarınca, "ihalenin yeterlilik şartlarını taşıyan tüm yerli ve yabancı tüm isteklilere açık" uluslararası bir ihale olduğunun açık olduğu, Kanun maddelerinde bulunmayan sınırlayıcı bir düzenlemenin tebliğ ile getirilmesinin üst hukuk normuna aykırılık teşkil edeceğinden tebliğ hükmünün dava konusu işleme yasal dayanak teşkil etmesi mümkün bulunmadığı gerekçesiyle davayı labul eden vergi mahkemesi kararının Dairemizce onanması üzerine, davalı idare tarafından temyize konu kararın düzeltilmesi istemine ilişkindir.

488 sayılı Damga Vergisi Kanunu'nun 1. maddesinin birinci fıkrasında; anılan Kanun'a ekli (I) sayılı tabloda yazılı kâğıtların damga vergisine tabi olduğu, 4'üncü maddesinin birinci fıkrasında; bir kâğıdın tabi olacağı verginin tayini için o kâğıdın mahiyetine bakılacağı ve buna göre tabloda yazılı vergisinin bulunacağı, Kanun'a ekli (1) sayılı Tablonun "II. Kararlar ve Mazbatalar" başlıklı 2. bendinde de; ihale kanunlarına tabi olan veya olmayan resmi daire veya kamu tüzel kişiliğini haiz kurumların her türlü ihale kararlarının damga vergisine tabi olduğu kuralı bulunmaktadır.

Aynı Kanun'un dava konusu damga vergisini doğuran ihale kararı ve sözleşmenin düzenlendiği tarihte geçerli olan Ek 2. maddesinde, döviz kazandırıcı faaliyetlere ilişkin işlemlerin damga vergisinden istisna olduğu belirtilmiş, maddenin uygulanması bakımından döviz kazandırıcı faaliyetlerin neler olduğu ve bu maddenin uygulanmasına ilişkin usul ve esasların Maliye Bakanlığı ile Dış Ticaret Müsteşarlığı tarafından birlikte tespit edileceği düzenlemesine yer verilmiştir.

Söz konusu madde hükmüne istinaden 27/02/2004 tarih ve 25386 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 1 Seri No'lu, 19/07/2006 tarih ve 26233 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 2 Seri No'lu, 05/12/2008 tarih ve 27075 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 4 Seri No'lu, ve 21/03/2012 tarih ve 28240 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 5 Seri No'lu Döviz Kazandırıcı Faaliyetlerde Damga Vergisi ve Harç İstisnası Uygulaması Hakkında Tebliğ'de anılan Kanun maddesinde getirilen istisna uygulamasına ilişkin düzenlemelere yer verilmiş, 2,

4 ve 5 Seri Nolu Genel Tebliğlerle Değişik Döviz Kazandırıcı Faaliyetlerde Damga Vergisi ve Harç İstisnası Uygulaması Hakkında 1 Seri No'lu Genel Tebliğ''in 3.2.1 ve 3.2.1.1. fıkralarında. Kalkınma Bakanlığınca yayımlanan cari yıl yatırım programında yer alan yatırımlardan uluslararası ihaleye çıkarılan ya da yabancı para ile finanse edilen işler, döviz kazandırıcı faaliyet olarak tanımlanmış, "4.

Uygulamaya İlişkin Esaslar" başlıklı bölümünde ise; diğer döviz kazandırıcı faaliyetler için bu konuda düzenlenmiş vergi, resim, harç istisnası belgesinin ibrazı üzerine ilgili kuruluşlarca Genel Tebliğ'de açıklanan usul ve esaslar çerçevesinde başka bir belge aranmaksızın re'sen damga vergisi ve harç istisnası uygulanacağı kurala bağlanmıştır.

Bu itibarla, Damga Vergisi Kanunu ve Harçlar Kanunu'nda yer alan söz konusu istisnadan yararlanılabilmesi için; öncelikle anılan işin mahiyetine de bakılarak yabancı isteklilerin de ihaleye katılımına imkan verecek bir ihale prosedürü ile ihale edilmiş olması, bunun yanında bu suretle ihale edilen işin uygulandığı döneme ya da ihaleye çıkan kurumlara göre Kalkınma Bakanlığı'nca ilan edilmiş olan yatırım programlarında bulunup bulunmadığının veya işi ihale eden kurumun genel bütçeden ayrı bütçeye sahip "Belediyeler" olması halinde, belediyelerin bütçelerinin ve işin nevinin de değerlendirilmesi gerekmektedir.

Öte yandan vergilendirme döneminde yasal zorunluluk olmamakla birlikte, ilgililer tarafından ilgili işe dair müracaat edilmesi üzerine kendilerine verilmiş olan vergi, resim ve harç istisnası belgesinin bulunması durumunda da bu belgedeki istisna kapsamında tutulan iş ve işlemlerle ilgili olarak aynı yolda hüküm kurulması gerektiği sonucuna varıldığından, davalı tarafından yapılan karar düzeltme istemi, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 54. maddesi uyarınca yerinde görülerek, Danıştay Dokuzuncu Dairesinin 27/12/2019 tarih ve E:2016/21652, K:2019/7628 sayılı kararı kaldırıldıktan sonra davalının temyiz istemi incelendi:

Yukarıda aktarılan Kanun hükümleri uyarınca; uluslarası ihaleye konu edilen kamu yatırımlarının diğer döviz kazandırıcı faaliyet kapsamında değerlendirilebilmesi için cari yıl yatırım programında yer alması veya davacı adına düzenlenmiş vergi resim harç istisnası belgesi bulunmasının gerektiği anlaşıldığından, davacının uhdesinde kalan işin döviz kazandırıcı faaliyet kapsamında olduğu iddia edilmekte ise de, Türkiye Kömür İşletmeleri Kurumu Genel Müdürlüğü tarafından ihale edilen "Tunçbilek Lavvarının Tamir ve Bakım İşlerinin Yapılarak,

3 yılda 9.000.000 ton Tüvenan Kömürünün Yıkanması ile 4.500.000 Ton Yıkanmış Kömürün Yüklenmesi"nin Kalkınma Bakanlığı'nca yayımlanan cari yıl yatırım programında yer aldığına ilişkin herhangi bir bilgi veya belge bulunmaması veya davacı adına düzenlenmiş vergi resim harç istisnası belgesi sunulamaması karşısında, anılan işin döviz kazandırıcı faaliyetler kapsamında değerlendirilmesinin mümkün olmadığı gerekçesiyle sözleşme damga vergisi bakımından davanın reddi gerektiğinden, davanın kabulüne ilişkin vergi mahkemesi kararının bu hususa ilişkin hüküm fıkrasında hukuka uyarlık görülmemiştir.

Davalı idarenin ihale kararı üzerinden hesaplanan damga vergisine ilişkin hüküm fıkrasına yönelik temyiz istemine gelince;

488 sayılı Damga Vergisi Kanununun 3. maddesinde, damga vergisinin mükellefinin kağıtları imza edenler olduğu, resmi dairelerle kişiler arasındaki işlemlere ait kağıtların damga vergisini kişilerin ödeyeceği. 8. maddesinde, bu Kanundaki resmi dairlerden maksadın genel ve özel bütçeli idarelerle, il özel idareleri, belediyeler ve köyler olduğu, bu dairelere bağlı olup ayrı tüzel kişiliği bulunan iktisadi işletmelerin resmi daire sayılmayacağı.

Kanuna ekli (1) sayılı Tablonun "II-Kararlar ve mazbatalar" başlıklı bölümünün 2. maddesinde, ihale kanunlarına tabi olan veya olmayan resmi daire ve kamu tüzel kişiliğini haiz kurumların her türlü ihale kararlarının damga vergisine tabi olduğu.

24. maddesinde de, damga vergisinden muaf kuruluşlarca kişilerin (1) sayılı tabloda yer alan işlemleriyle ilgili olarak düzenlenen ve sadece bu kurumların imzasını taşıyan kağıtlara ait verginin tamamının kişiler tarafından ödeneceği hükümlerine yer verilmiştir.

27/11/1984 gün ve 18588 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan Türkiye Kömür İşletmeleri Genel Müdürlüğü Ana Statüsünün 3. maddesinde, Türkiye Kömür İşletmelerinin tüzel kişiliğe sahip, faaliyetlerinde özerk ve sorumluluğu sermayesiyle sınırlı,bir iktisadi devlet teşekkülü olduğu, Ana Statü ile düzenlenen hususlar dışında özel hukuk hükümlerine tabi olduğu, Enerji ve Tabi Kaynaklar Bakanlığının ilgili kuruluşu olduğu belirtilmiştir.

Uyuşmazlıkta; ihale kararını alan Türkiye Kömür İşletmeleri Genel Müdürlüğü 5018 sayılı Kamu Mali Yönetimi ve Kontrol Kanununa ekli I ve II sayılı cetvellerde genel ve özel bütçe kapsamındaki kamu idareleri arasında sayılmadığı gibi, Ana Statüsünde, tüzel kişiliğe sahip anılan Kurumun Ana Statü ile düzenlenen hususlar dışında özel hukuk hükümlerine tabi olduğunun belirtilmiş olması ve taraf olduğu işlemlerde vergiden muaf tutulacağına ilişkin düzenlemeye de yer verilmemiş olması karşısında, Türkiye Kömür İşletmeleri Genel Müdürlüğünün 488 sayılı Kanunun yukarıda anılan 8. maddesinde belirtilen resmi daire sıfatını haiz olmadığı ve damga vergisinden muaf tutulmadığı sonucuna varılmıştır.

Bu durumda; ihale kararına ilişkin damga vergisinin mükellefi, ihaleyi yapan ve ihale kararında imzası bulunan Türkiye Kömür İşletmeleri Genel Müdürlüğü olduğundan, mükellefi ve sorumlusu olmayan davacı şirketten bu ihale nedeniyle damga vergisi tahsil edilmesinde hukuka uyarlık görülmediğinden, Vergi Mahkemesi kararının bu hususa ilişkin hüküm fıkrasında sonucu itibarıyla isabetsizlik bulunmamaktadır.