Danıştay 9. Daire E.2021/3383 K.2023/4941

Dava konusu istem: İzmir Su ve Kanalizasyon Genel Müdürlüğü tarafından ... İnş. Haf. Taah. Akaryakıt Maden Gıda San. Ve Tic. A.Ş.-... Yol Yapı ve Madencilik A.Ş.- ... İnşaat San. ve Tic. A. Ş. iş ortaklığına ihale edilen "Çiğli Atıksu Arıtma Tesisi 4'üncü Faz İnşaatı Yapım İşi" kapsamında iş ortaklığı ile davacı şirket arasında imzalanan 02/11/2015 tarihli alt yüklenici sözleşmesine ilişkin damga vergisi ödenmediğinden bahisle 2015/Kasım dönemi için takdir komisyonu kararına dayanılarak re'sen tarh edilen damga vergisi ile kesilen bir kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesi'nin ... gün ve E:... , K:... sayılı kararıyla; dosyanın incelenmesinden. 30/10/2013 tarihinde ihalesi gerçekleştirilen "Çiğli Atıksu Arıtma Tesisi 4. Faz İnşaatı Yapım İşi"nin ... İnş. Haf. Taah. Akaryakıt Maden Gıda San. Ve Tic. A.Ş.-... Yol Yapı ve Madencilik A.Ş.- ... İnşaat San. ve Tic.

A.Ş. iş ortaklığı üzerinde kaldığı ve idare ile 25/07/2014 tarihli sözleşmenin imzalandığı, işin devamı sırasında iş ortaklığı tarafından kalan işlerin davacı şirkete yaptırılması amacıyla 02/11/2015 tarihli alt yüklenici sözleşmesinin imzalanıp idareye sunulduğu,

idare tarafından sözleşmenin "yüklenici ana sözleşmeden doğmuş, doğacak tüm alacaklarını alt yüklenicinin lehine yine alt yüklenicinin bankaya temlik edecektir." şeklinde düzenlenen 07.b maddesinin çıkarılması şartıyla alt yüklenici çalıştırılmasına yönelik talebin değerlendirileceğinin bildirilmesi üzerine ilgili madde çıkarılarak sözleşmenin yeniden sunulması üzerine idare tarafından alt yüklenici sözleşmesinin, ... tarih ve ... sayılı işlemle uygun bulunduğu,

ardından iş ortaklığı tarafından üstlenilen iş sebebiyle doğmuş ve doğacak alacaklarının 38.043.869,21-TL'sine ilişkin kısmının alt yüklenici davacıya temlik edilmesi talebiyle 19/11/2015 tarihli başvurunun yapıldığı, bu talebin idare tarafından reddedilmesi üzerine, alt yüklenici ile yapılan sözleşmede taraflar arasında geçerlilik şartı olarak kabul edilen ödemelerle ilgili temlik şartının idarece kabul edilmemesi nedeniyle alt yüklenici sözleşmesinin 21/12/2015 tarihinde henüz işe başlanmadan feshedildiği, sözleşmenin feshedilmesi ile birlikte sözleşmenin hukuki bir değerinin kalmadığı,

herhangi bir hususu ispat ve belli etmek için kullanılan belge niteliğini, Damga Vergisi Kanunu'na göre de vergiyi doğuran olay olma özelliğini kaybettiği, bu nedenle, fesih neticesinde henüz işe başlanmadan sona eren sözleşmeye istinaden hesaplanan dava konusu vergi ziyaı cezalı damga vergisinde hukuka uygunluk görülmediği gerekçesiyle davanın kabulüne karar verilmiştir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının hukuka ve usule uygun olduğu ve davalı idare tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediğinden istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Damga vergisinde vergiyi doğuran olayın fiili durumun meydana gelmesinden ziyade kağıda bağlılıkla izah edildiği, iptal edilen kağıdın damga vergisine tabi olduğu ve imzalandığı anda vergiyi doğuran olayın meydana geldiği, kağıt hükümlerinin uygulanıp uygulanmaması, kısmen uygulanması, hükmünden yararlanılması veya kısmen yararlanılmasının vergilendirme açısından bir önem arz etmediği, bu nedenle yapılan işlemde hukuka aykırılık bulunmadığı iddialarıyla kararın bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Yasal dayanaktan yoksun olan temyiz isteminin reddi gerektiği yolundadır.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ... 'IN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

MADDİ OLAY

İzmir Su ve Kanalizasyon Genel Müdürlüğü tarafından ... İnş. Haf. Taah. Akaryakıt Maden Gıda San. Ve Tic. A.Ş.-... Yol Yapı ve Madencilik A.Ş.- ... İnşaat San. ve Tic. A. Ş. iş ortaklığına ihale edilen "Çiğli Atıksu Arıtma Tesisi 4'üncü Faz İnşaatı Yapım İşi" kapsamında iş ortaklığı ile davacı şirket arasında imzalanan 02/11/2015 tarihli alt yüklenici sözleşmesine ilişkin damga vergisi ödenmediğinden bahisle 2015/Kasım dönemi için takdir komisyonu kararına dayanılarak re'sen tarh edilen damga vergisi ile kesilen bir kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması istenilmektedir.

İLGİLİ MEVZUAT

488 sayılı Damga Vergisi Kanununun 1'inci maddesinin 1'nci fıkrasında, anılan Kanuna ekli (I) sayılı tabloda yazılı kağıtların damga vergisine tabi olduğu, söz konusu tablonun 1'inci bölümünde de mukavelenameler, taahhütnameler ve temliknamelerden belli bir parayı ihtiva edenlerin nispi damga vergisine tabi tutulacağı.

4.maddesinde, bir kağıdın tabi olacağı verginin tayini için o kağıdın mahiyetine bakılacağı ve buna göre tabloda yazılı verginin bulunacağı, kağıtların mahiyetlerinin tayininde, şekli kanunlarda belirtilmiş olanlarda kanunlardaki adlarına, belirtilmemiş olanlarda üzerlerindeki yazının tazammun ettiği hüküm ve manaya bakılacağı, mahiyeti tayin edilmek istenen kağıt üzerinde başka bir kağıda atıf yapılmışsa, atıf yapılan kağıdın hükümlerine nazaran iktisap ettiği mahiyete göre vergi alınacağı, aynı Kanunun 10'uncu maddesinde de, damga vergisinin nispi veya maktu olarak alınacağı, nispi vergide,

kağıtların nevi ve mahiyetlerine göre bu kağıtlarda yazılı paranın; maktu vergide, kağıtların mahiyetlerinin esas alınacağı, belli para teriminin kağıtların ihtiva ettiği veya bunlarda yazılı rakamların hasıl edeceği parayı ifade edeceği belirtilmiştir.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Dosyanın incelenmesinden, 30/10/2013 tarihinde ihalesi gerçekleştirilen "Çiğli Atıksu Arıtma Tesisi 4. Faz İnşaatı Yapım İşi"nin davacı iş ortaklığı üzerinde kaldığı ve idare ile 25/07/2014 tarihli sözleşmenin imzalandığı, işin devamı sırasında davacı tarafından kalan işlerin ...

İnşaat Turizm Ticaret ve Sanayi Anonim Şirketi'ne yaptırılması amacıyla 02/11/2015 tarihli alt yüklenici sözleşmesinin imzalanıp idareye sunulduğu, idare tarafından sözleşmenin "yüklenici ana sözleşmeden doğmuş, doğacak tüm alacaklarını alt yüklenicinin lehine yine alt yüklenicinin bankaya temlik edecektir." şeklinde düzenlenen 07.b maddesinin çıkarılması şartıyla alt yüklenici çalıştırılmasına yönelik talebin değerlendirileceğinin bildirilmesi üzerine ilgili madde çıkarılarak sözleşmenin yeniden sunulduğu, bunun üzerine idare tarafından alt yüklenici sözleşmesinin, ... tarih ve ... sayılı işlemle uygun bulunduğu,

ardından davacı tarafından üstlenilen iş sebebiyle doğmuş ve doğacak alacaklarının 38.043.869,21-TL'sine ilişkin kısmının alt yükleniciye temlik edilmesi talebiyle 19/11/2015 tarihli başvurunun yapıldığı, bu talebin idare tarafından reddedilmesi üzerine, alt yüklenici ile yapılan sözleşmede taraflar arasında geçerlilik şartı olarak kabul edilen ödemelerle ilgili temlik şartının idarece kabul edilmemesi nedeniyle alt yüklenici sözleşmesinin 21/12/2015 tarihinde karşılıklı anlaşma ile feshedildiği,

alt yüklenici sözleşmesinin damga vergisinin ödenmediğinin tespit edilmesi üzerine takdir komisyonu kararına dayanılarak dava konusu cezalı damga vergisi tarhiyatının yapıldığı anlaşılmaktadır.

Yukarıda yer alan mevzuat hükümlerinin değerlendirilmesinden damga vergisine tabi bir kağıdın, nispi oranda vergilendirilebilmesi için ya kağıda bağlanan işlem bedelinin (kağıdın içerdiği meblağın) kağıtta açıkça belirtilmiş olması ya da bu bedelin hesaplanmasına ilişkin verilerin yer alması gerekmektedir.

İzmir Su ve Kanalizasyon İdaresi Genel Müdürlüğü (İZSU) ile davacı iş ortaklığının 25/07/2014 tarihinde imzaladığı ana sözleşmesinin 6. maddesinde sözleşme bedelinin 88.447.000,00-TL olarak belirlendiği, davacı iş ortaklığı tarafından alt yüklenici firma ile 02/11/2015 tarihinde alt yüklenici sözleşmesi imzalandığı, anılan sözleşmenin 4. maddesinde ana sözleşme bedeline yer verildiği ancak alt yüklenici sözleşmesi bedelinin belirtilmediği, bedelin belirlenmesine ilişkin herhangi bir rakamsal ifadeye yer verilmediği,

dava konusu tarhiyatın dayanağı takdir komisyonu kararında matrahın İzmir Su ve Kanalizasyon İdaresi Genel Müdürlüğü (İZSU)'nün 24/05/2018 tarihli yazısı dikkate alınarak 38.043.869,21-TL olarak takdir edildiğinin anlaşıldığı, uyuşmazlık sözleşmenin feshedilerek hükmünden yararlanılmadığından damga vergisinin iadesine ilişkin olmayıp re'sen tarh edilen damga vergisi tarhiyatının kaldırılmasına ilişkin olup taraflar arasında imzalanan 21/12/2015 tarihli fesih protokolü ile alt yüklenici sözleşmesinin tarafların karşılıklı anlaşması sonucu sona erdirildiği, geleceğe yönelik olarak sözleşme ilişkisinin sonlandırıldığı,

02/11/2015 tarihli sözleşmenin 19/11/2015 tarihinde idarece uygun bulunup hukuken tekemmül etmesinden sonraki bir aşamada 21/12/2015 tarihli fesih protokolü ile taraflarca sözleşme ilişkisinin iradi olarak sonlandırılmasının, sözleşmenin hukuken tekemmülü üzerinde herhangi bir etkisinin söz konusu olamayacağı, 02/11/2015 tarihli alt yüklenici sözleşmesinin imzalanmasıyla vergiyi doğuran olayın gerçekleştiği anlaşıldığından alt yüklenici sözleşmesinin belirli bedel içerip içermediği, matrah takdirinin hukuka uygun olup olmadığı araştırılarak sonucuna göre karar verilmesi gerekmektedir.

Diğer yandan, 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu'nun 24. maddesinin 2. fıkrasında, birden fazla kişi tarafından imza edilen kagıtlara ait vergi ve cezanın tamamından imza edenlerin müteselsilen sorumlu oldukları düzenlenmiş olup 02/11/2015 tarihli alt yüklenici sözleşmesinin diğer tarafı olan "Çiğli Atıksu Arıtma Tesisi 4. Faz İnşaatı Yapım İşi"nin asıl yüklenicisi ... İnş. Haf. Taah. Akaryakıt Maden Gıda San. Ve Tic. A.Ş.-... Yol Yapı ve Madencilik A.Ş.- ... İnşaat San. ve Tic.

A.Ş. iş ortaklığı adına alt yüklenici sözleşmesine ilişkin olarak re'sen tarh edilen damga vergisi tarhiyatına karşı açılan davada davanın reddine karar veren ... Vergi Mahkemesi'nin ... tarih ve E:... , K:... sayılı kararına yönelik istinaf başvurusunu reddeden Bölge İdare Mahkemesi kararı, Danıştay 9. Dairesinin 30/11/2023 tarih ve E:2021/1099. K:2023/4940 sayılı kararıyla bozulmuştur.