Danıştay 9. Daire E.2021/4399 K.2022/1502

İstemin konusu

Davacı adına, POS cihazı ile tefecilik faaliyetinde bulunarak elde ettiği komisyon gelirini kayıt ve beyan dışı bıraktığı yolunda düzenlenen vergi tekniği raporu esas alınarak hazırlanan vergi inceleme raporuna dayanılarak re'sen tarh edilen 2009 yılı gelir vergisi ile kesilen üç kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemiyle açılan davayı kabul eden Vergi Mahkemesi kararının Danıştay Üçüncü Dairesince işin esasının incelenmesi gerekçesiyle bozulması üzerine anılan bozma kararına uymayıp ısrar etmek suretiyle davanın kabulüne karar veren Vergi Mahkemesi kararının.

Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca "davacı hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunun tebliğ edilmemesinin, yargılama aşamasında giderilebilir bir eksiklik olduğu" gerekçesiyle verilen bozma kararına uyarak "tarhiyat dayanağı vergi tekniği raporunun eki tutanaklarda davacıdan kredi kartlarıyla kontör alışlında bulunan kişilerin yüksek tutarlarda kontör alışlarının olmadığını beyan ettikleri, fatura düzenlenen kişilere ilişkin tutanaklarda aynı gün içerisinde birden fazla kez aynı şahıslara 1.000-TL ve üstü tutarlarda satış yapıldığına ilişkin fatura düzenlenmesinin hayatın olağan akışına aykırı olduğu,

aynı bölge içerisinde faaliyet gösteren tali bayilerden birkaç bin lira tutarında alış ve satış yapılması ve aynı kişilerden yüksek tutarlı hem alışının hem de satışının bulunmasının ticari hayatın gereklerine uymadığı, kontör alış ve satış ilişkisi içerisinde bulunan mükelleflerden ikisi hakkında ikrazatçılık yaptıkları yönünde vergi tekniği raporlarının bulunduğu, kredi kartından çekiş yapılan kişilerle adına kontör faturası düzenlenen kişilerin farklı olduğu,

kredi kartıyla işlem yapılan kişilerden üçünün kredi kartlarıyla işlemlerin borçlarını ödemek ve komisyon karşılığında nakit para temin etmek amacıyla yapıldığını beyan ettiği ve davacının aksi yönde herhangi bir bilgi ve belge sunamadığı, davacının POS cihazlarında kredi kartlarını kullandırmak suretiyle faiz karşılığında borç para verme faaliyetinde bulunduğu ve bu faaliyetinden elde ettiği faiz gelirini kayıt ve beyan dışı bıraktığı sabit olduğundan, davacı adına tarh edilen vergi ziyaı cezalı gelir vergisinde hukuka aykırılık bulunmadığı" gerekçesiyle reddeden ....

Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E... K:... sayılı kararına yönelik davacı tarafından yapılan temyiz başvurusu, Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu'nun 26/05/2021 tarih ve E:2021/183, K:2021/772 sayılı kararıyla bozma kararına uygunluk yönünden reddedilip, davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasının temyizen incelenmek üzere dosyanın Dairesine gönderilmesi üzerine, anılan Vergi Mahkemesi kararının esas yönünden temyizen incelenmesine ilişkindir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Adına düzenlenen vergi tekniği raporunun tarafına tebliğ edilmediği, bu nedenle savunma hakkının kısıtlandığı, kişilerin ödemeleri, ödeme yöntemleri, kredi kartlarının gerçek sahibi olup olmadıklarına ilişkin denetim yapma yetkisinin bulunmadığı, bir esnafın müşterinin kimliğini kontrol etme ve ibraz etmesini istemeye yetkisi ve imkanı olmadığı, faiz karşılığı para verildiği iddiasının tamamen soyut olduğu, hiçbir somut delile dayanmadığı iddialarıyla kararın bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ....'IN DÜŞÜNCESİ

Varsayıma dayalı tanzim edilen vergi tekniği raporu doğrultusunda hazırlanan vergi inceleme raporu uyarınca yapılan dava konusu cezalı tarhiyatta hukuka uyarlık bulunmadığından, temyiz isteminin kabulü ile mahkeme kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

MADDİ OLAY

Davacı adına, POS cihazı ile tefecilik faaliyetinde bulunarak elde ettiği komisyon gelirini kayıt ve beyan dışı bıraktığı yolunda düzenlenen vergi tekniği raporu esas alınarak hazırlanan vergi inceleme raporuna dayanılarak re'sen tarh edilen 2009 yılı gelir vergisi ile kesilen üç kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması istenilmektedir.

İLGİLİ MEVZUAT

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3/B maddesinde "Vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyeti esastır. Vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyeti yemin hariç her türlü delille ispatlanabilir.

Şu kadar ki, vergiyi doğuran olayla ilgisi tabii ve açık bulunmayan şahit ifadesi ispatlama vasıtası olarak kullanılamaz." hükmüne yer verilmiş, 19. maddesinde vergiyi doğuran olay, “vergi alacağı vergi kanunlarının vergiyi bağladıkları olayın vukuu ve hukuki durumun tekemmülü ile doğar” biçiminde tanımlanmış, 134. maddesinde ise; vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunun araştırılması, tespit edilmesi ve ödenmesinin sağlanması olduğu ifade edilmiş, 9. maddesinde, vergiyi doğuran olayın kanunlarla yasak edilmiş bulunmasının mükellefiyeti ve vergi sorumluluğunu kaldırmayacağı düzenlemesine yer verilmiştir.

Gelir Vergisi Kanunu'nun 37. maddesinin 1. fıkrasında; her türlü ticari ve sınai faaliyetten doğan kazanç, ticari kazanç olarak tanımlandıktan sonra maddenin ikinci fıkrasında bu fıkraya bağlı yedi ayrı bentte sayılan faaliyetlerden elde edilen kazançların, Gelir Vergisi Kanunu'nun uygulanmasında ticari kazanç sayılacağı belirtilmiş, aynı Kanun'un 2. maddesinde ise gerçek gelirin vergilendirileceği kuralına yer verilmiştir.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Yukarıda yer verilen mevzuatın değerlendirilmesinden, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği, vergiyi doğuran olayla ilgisi tabii ve açık bulunan şahit ifadesinin ispatlama vasıtası olarak kullanılabileceği, vergi doğuran olayın kanunlarla yasak edilmiş olmasının vergilendirmeye engel hal olmadığı, vergi incelemesinden maksadın ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve ödenmesini sağlamak olduğu, her türlü ticari ve sınai faaliyetten doğan kazancın ticari kazanç olduğu,

vergilendirmede gelirin gerçek miktarının dikkate alınacağı, ödünç para verme işinin devamlı ve mutad meslek halinde yapılması halinde bu işten elde edilen faizin ticari kazanç olarak vergilendirilmesi gerektiği, elde edilen safi kazanç tutarının ise tarh matrahını oluşturacağı, matrahın, re'sen takdir yoluyla belirlenmesi gereken hallerde dahi gerçek gelirin vergilendirileceği anlaşılmaktadır.

Dava konusu tarhiyatın dayanağı davacı hakkında düzenlenen .... tarih ve ... sayılı vergi tekniği raporunda; davacı tarafından beyaz eşya perakende ticareti faaliyeti ile iştigal etmek üzere 23/03/2009 tarihinde mükellefiyet tesis ettirildiği, mükellefiyet kaydının 08/05/2013 tarihinde re'sen terkin ettirildiği, 25/03/2009 tarihli yoklamada; işçi çalıştırmadığı, işlerini bizzat kendisinin takip ettiği, iş yerinin 40 m2 civarında olduğu, işyerinde 7 adet buzdolabı, 3 adet fırın, 2 adet bulaşık makinesi, 7 çamaşır makinesinin bulunduğunun tespit edildiği,

08/03/2010 tarihli dilekçeyle faaliyetinde değişikliğinde bulunarak gıda ve iletişim alanında faaliyet göstereceğinin bildirildiği, 09/03/2010 tarihli yoklamada; toptan ve perakende gıda ve iletişim faaliyetine devam ettiği, yaklaşık 10.000-TL tutarında ticari malın olduğu tespitlerine yer verildiği, 2009 yılına ilişkin gelir vergisi, geçici vergi ve katma değer vergisi beyannamelerinin verildiği, irsaliyeli fatura bastırıldığı, 2009 yılında mal aldığı ve yasal defterlerine kaydettiği faturaların toplamının 1.680.926,15-TL (katma değer vergisi hariç) olduğu,

2009 yılında mal satışlarının ise mükellef olduğu tespit edilen kişilere 1.004.262,40-TL tutarında, kimlik bilgileri tam tespit edilemeyen kişilere ise 5.710,00-TL'lik kısmı beyaz eşya satışına ilişkin olmak üzere toplamda 461.418,79-TL tutarında fatura düzenlediği, yapılan satışlara ilişkin düzenlenen fatura toplamının 1.465.681,19-TL olduğu, davacıya fatura düzenleyen altı müekllef hakkında yapılan araştırmada; iki mükellef hakkında düzenlenen vergi tekniği raporlarıyla POS tefecilik faaliyetinde bulunduklarının tespit edildiği, yazar kasayla yapılan satış tutarının toplamda 226.387,62-TL olduğu,

Akbank, Yapı Kredi Bankası, Garanti Bankası ve Türkiye Ekonomi Bankası'na ait POS cihazlarını kullanıldığı, bankalardan gönderilen bilgiler doğrultusunda kredi kartıyla yüksek tutarlı alış yapan kişilerin örnekleme yoluyla ifadesinin alındığı, bu kişilerden üçünün borçlarını kapatmak amacıyla komisyon karşılığında para temin etmek için bu işlemleri yaptıklarını ve diğerleri ise bu kadar yüksek meblağda kontör alışlarının olmadığı, kredi kartlarının akrabaları tarafından kullanıldığı, davacıyla herhangi bir ticari ilişkilerinin olmadığı,

aradan uzun zaman geçtiği için yapılan işlemi hatırlamadıklarını ifade ettikleri, kredi kartıyla toplam 1.611.595,26-TL satışının bulunduğu, bu satışların 1.246.850,83-TL'sinin 1.000-TL üstündeki satışlara ilişkin olduğu, kontör satışlarına dair düzenlenen faturalarda bedelin kredi kartıyla tahsil edildiğine dair ibarenin yer aldığı, ancak bankalardan gönderilen POS cihazları dökümlerinin incelenmesinden kontör alım ve satımı yapılan bazı mükelleflerin listede yer almadığı, kontör satışına yönelik düzenlenen faturaların komisyon karşılığı POS cihazından kredi kartıyla yapılan çekişleri yasal duruma getirmek için düzenlendiği,

bu faturaların sahte belge olarak değerlendirilmesi gerektiği, 2009 yılında gerçekleştirilen 1.246.850,83-TL satışın POS tefecilik faaliyeti kapsamında değerlendirileceği, tefecilik kapsamında elde edilen hasılatın hesaplanmasında dikkate alınacağı, %2,5 komisyon oranı üzerinden yapılan hesaplamada komisyon gelirinin 30.411-TL, komisyon geliri üzerinden %5 oranında hesaplanan banka ve sigorta muameleleri vergisinin ise 1.520,54-TL olduğu, bu vergi düşüldükten sonra bulunan 28.890,48-TL'nin net komisyon gelirinin, gelir ve geçici vergi için matrah olarak dikkate alınması gerektiği tespitlerine yer verilmiştir.

Olayda, vergi tekniği raporundaki tespitlerin değerlendirilmesinden, POS cihazı üzerinden işlem yapan kredi kartı sahiplerinden sadece dokuz kişinin ifadesine başvurulduğu, bu kişilere POS cihazlarıyla yapılan toplam satış tutarının 121.259-TL olduğu, ifadesine başvurulan kişilerden birinin, kardeşinin evlenmesi nedeniyle beyaz eşya aldığını beyan ettiği, davacının eski faaliyetinin beyaz eşya perakende ticareti olması nedeniyle bu satışın bu faaliyetten kaynaklanmadığına dair inceleme elemanınca yapılan bir tespitin bulunmadığı,

ifadesine başvurulan altı kişinin ise, komisyon karşılığında kredi kartlarını kullandırdıklarına yönelik herhangi bir kabul içeren beyanda bulunmadıkları, ifadesine başvurulan kişiler haricinde 299.875,40-TL tutarında mal satılan dört mükellef hakkında herhangi bir olumsuz tespite yer verilmediği, pos cihazlarından yapılan 1.000-TL altı işlemlerin gerçek faaliyet olarak kabul edildiğinden,

ifadesine başvurulan yalnızca iki kişinin olumsuz beyanıyla birlikte bu kişilerden biri tarafından belirtilen komisyon oranı dikkate alınarak POS cihazından kredi kartıyla yapılan satışların 1.000-TL üzerinde olanların POS tefecilik faaliyeti kapsamında değerlendirilmesinin varsayıma dayalı ve somut tespitlerden uzak olduğu, diğer bir ifadeyle vergiyi doğuran olayın ve tarhiyata konu matrahın hiçbir kuşkuya yer bırakmayacak şekilde somut olarak ortaya konulmadığı anlaşıldığından,

eksik incelemeye dayalı tanzim edilen vergi tekniği raporu esas alınarak hazırlanan vergi inceleme raporu uyarınca yapılan dava konusu cezalı tarhiyatta ve davayı reddeden vergi mahkemesi kararında hukuka uygunluk bulunmamaktadır.