Danıştay 9. Daire E.2021/4516 K.2022/3189

Tic. ve San. Ltd. Şti. VEKİLİ : Av. …

KARŞI TARAF (DAVALI) : … Vergi Dairesi Müdürlüğü-…

İSTEMİN KONUSU

… Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının, aleyhe olan kısmının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ

Dava konusu istem: Davacı şirket adına, Gökalp Vergi Dairesi Müdürlüğünün … vergi kimlik numaralı mükellefi … Metal Tekstil San. Tic. İth. İhr. Ltd. Şti’nden aldığı faturaların sahte olduğu yolunda düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak 2015/Temmuz ilâ Aralık dönemlerine ilişkin re'sen tarh edilen katma değer vergisi ile tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle kesilen bir kat vergi ziyaı cezasının ve 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353/1. maddesi uyarınca kesilen özel üsulsüzlük cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti:. Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararıyla;. Metal Teks. San. ve Tic. Ltd.

Şti. hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı vergi tekniği raporundaki tespitlerin değerlendirilmesinden, anılan mükellef tarafından düzenlenen ve gerçek bir mal alımına dayanmayan faturala olduğundan, davacı tarafından yasal kayıtlara intikal ettirilerek bu faturalarda yazılı katma değer vergilerinin haksız yere indirim konusu yapılmış olması nedeniyle bir kat cezalı katma değer vergisi tarhiyatında hukuka aykırılık bulunmadığı, tekerrür hükümlerinin uygulanmasına neden olarak 15/12/2012 tarihinde davacıya tebliğ edilerek,

14/01/2013 tarihinde kesinleşen 2012/Eylül dönemi için kesilen vergi ziyaı cezası ve 18/03/2013 tarihinde davacıya tebliğ edilerek 17/04/2013 tarihinde kesinleşen 2013/Ocak dönemi için kesilen vergi ziyaı cezalarının gösterildiği, buna göre 01/01/2014 tarihinden itibaren gerçekleşen eylemler için tekerrür söz konusu olabileceğinden, 2015 yılına ilişkin dava konusu vergi ziyaı cezalarının tekerrür hükümlerinin uygulanmasından kaynaklanan kısmında da hukuka aykırılık bulunmadığı, kesilen özel usulsüzlük cezası yönünden ise;

harcamaların sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı faturalarla belgelendirilmesinin özel usulsüzlük cezası kesilmesi gereken eylemler arasında gösterilmemesi nedeniyle kesilen cezanın maddenin öngörülüş amacına uygun düşmediği sonucuna ulaşıldığından, özel usulsüzlük cezasında hukuka uygunluk bulunmadığı gerekçesiyle davanın kısmen reddine, kısmen kabulüne karar verilmiştir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi Kararının hukuka ve usule uygun olduğu ve taarflarca ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek istinaf başvurularının reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Yapılan mal alımlarının gerçek olduğu, sevk irsaliyelerinin ve tamamı banka aracılığıyla yapılan ödeme belgelerinin ibraz edildiği, kapsamlı bir vergi incelemesi yapılmadan yalnızca … Metal Teks. San. ve Tic. Ltd. Şti. hakkında düzenlenen vergi tekniği raporundaki tespitlere dayanılarak cezalı katma değer vergisi tarhiyatı yapıldığı, iddiasıyla kararın bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Yasal dayanaktan yoksun olan temyiz isteminin reddi gerektiği yolundadır.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'İN DÜŞÜNCESİ: 7338 sayılı Kanun'la 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun "Tekerrür" başlıklı 339. maddesinde yapılan değişiklikle, artırım tutarının kesinleşen cezadan (kesinleşen birden fazla ceza olması durumunda bunlardan tutar itibarıyla en yükseğinden) fazla olamayacağı öngörüldüğünden, artırılan tutar bakımından tekerrüre ilişkin olarak yeniden bir karar verilmesi gerektiğinden, Bölge İdare Mahkemesi kararının tekerrüre ilişkin hüküm fıkrasının bozulması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

MADDİ OLAY

Davacı şirket adına, Gökalp Vergi Dairesi Müdürlüğünün … vergi kimlik numaralı mükellefi … Metal Tekstil San. Tic. İth. İhr. Ltd. Şti’nden aldığı faturaların sahte olduğu yolunda düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak 2015/Temmuz ilâ Aralık dönemlerine ilişkin re'sen tarh edilen katma değer vergisi ile tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle kesilen bir kat vergi ziyaı cezasının ve 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353/1. maddesi uyarınca kesilen özel üsulsüzlük cezasının kaldırılması istenilmektedir.

İLGİLİ MEVZUAT

Olay tarihi itibarıyla yürürlükte olan 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun "Tekerrür" başlıklı 339. maddesinde, "Vergi ziyaına sebebiyet vermekten veya usulsüzlükten dolayı ceza kesilen ve cezası kesinleşenlere, cezanın kesinleştiği tarihi takip eden yılın başından başlamak üzere vergi ziyaında beş, usulsüzlükte iki yıl içinde tekrar ceza kesilmesi durumunda, vergi ziyaı cezası yüzde elli, usulsüzlük cezası yüzde yirmibeş oranında artırılmak suretiyle uygulanır." hükmü yer almakta iken; 26/10/2021 tarih ve 31640 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanarak yürürlüğe giren 7338 sayılı Vergi Usul Kanunu ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun'un 38. maddesiyle 213 sayılı Kanun'un "Tekerrür" başlıklı 339. maddesi aşağıdaki şekilde değiştirilmiştir:

“MADDE 339 – Vergi ziyaına sebebiyet vermekten veya usulsüzlükten dolayı ceza kesilen ve cezası kesinleşenlere, vergi ziyaı cezasında cezanın kesinleştiği tarihi izleyen günden itibaren beşinci yılın isabet ettiği takvim yılının sonuna kadar, usulsüzlükte cezanın kesinleştiği tarihi izleyen günden itibaren ikinci yılın isabet ettiği takvim yılının sonuna kadar tekrar ceza kesilmesi durumunda, vergi ziyaı cezası yüzde elli, usulsüzlük cezası yüzde yirmibeş oranında artırılmak suretiyle uygulanır. Şu kadar ki, artırım tutarı kesinleşen cezadan (kesinleşen birden fazla ceza olması durumunda bunlardan tutar itibarıyla en yükseğinden) fazla olamaz.

Birinci fıkrada yer alan beş ve iki yıllık sürelerin hesabında, artırıma esas alınan cezaların kesinleşme tarihi dikkate alınır.”

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Bölge İdare Mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı halinde mümkündür.

Bölge İdare Mahkemesi kararının, bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarhiyatı na ilişkin hüküm fıkrası usul ve hukuka uygun olup, ileri sürülen temyiz nedenleri kararın belirtilen hüküm fıkrasının bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının, tekerrüre ilişkin kısmına yönelik temyiz istemine gelince;

Yukarıda yer alan 7338 sayılı Kanun'la yapılan değişiklikten önce, tekerrüre esas alınan cezanın miktarı ve/veya artırılan tutarın üst sınırı ile ilgili herhangi bir düzenleme bulunmadığından, uygulamada, çok cüzi miktardaki kesinleşen cezalar esas alınarak, yüksek tutardaki cezaların tekerrür uygulanmak suretiyle artırıldığı görülmekteydi.

7338 sayılı Kanun'la yapılan değişiklikle ise, artırım tutarının kesinleşen cezadan (kesinleşen birden fazla ceza olması durumunda bunlardan tutar itibarıyla en yükseğinden) fazla olamayacağı öngörülmüş olup, anılan değişikliğin gerekçesinde, uygulamada tecrübe edilen hususlar ve yargı kararlarının yanı sıra fiil ile bu fiile uygulanacak ceza arasında orantılılık bulunması gerektiğine yönelik genel ceza hukuku ilkesi de dikkate alınarak, madde gereğince yapılacak artırım tutarının kesinleşen cezadan fazla olmamasının temin edildiği belirtilmiştir.

Bu itibarla, cüzi miktardaki kesinleşen cezalar esas alınarak, yüksek tutardaki cezaların tekerrür uygulanmak suretiyle artırılması suretiyle mükelleflerin çok ağır yaptırımlarla karşı karşıya kalmalarının önüne geçilmesini amaçlayan bu Kanun değişikliğinin failin lehine olduğu anlaşıldığından, suçun işlendiği zaman yürürlükte olan kanun ile sonradan yürürlüğe giren kanun hükümlerinin farklı olması halinde failin lehine olan kanun hükmünün uygulanması gerektiği yönündeki genel ceza hukuku ilkesinin uyuşmazlıkta dikkate alınması gerektiği sonucuna varılmıştır.

Bu durumda, 2013 yılında kesinleşen cüzi miktarlı ceza esas alınarak, 2015 yılının muhtelif dönemleri için kesilen vergi ziyaı cezasının tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle artırılmasında hukuka aykırılık bulunmamakta ise de; Bölge İdare Mahkemesince, davacının lehine olan 7338 sayılı Kanun'la yapılan değişiklik göz önüne alınarak, artırılan tutar bakımından tekerrüre ilişkin olarak yeniden bir karar verilmesi gerekmektedir.