Danıştay 9. Daire E.2022/11 K.2023/5720

Dava konusu istem: Davacı banka hakkında, 2014 takvim yılı hesap ve işlemlerinin damga vergisi yönünden incelenmesi neticesinde düzenlenen... tarih ve ... sayılı vergi tekniği raporunda yer verilen tespitler dikkate alınmak suretiyle takdir komisyonu kararlarına dayanılarak 2014/Ocak ila Aralık dönemlerine ilişkin re'sen tarh edilen damga vergisi ile kesilen bir kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararıyla; ...’ın dünya genelinde para transferi hizmeti sunan bir şirket olduğu ve davacı bankanın ... ile imzalanan Uluslararası Temsilcilik Anlaşması kapsamında acente sıfatı ile para gönderme ve para alma işlemlerine aracılık ettiği hususunda herhangi bir duraksama bulunmadığı,

davacı bankanın acente sıfatıyla aracılık ettiği işlemler sırasında imzalanan para gönderme ve alma formlarında kurulan ilişkinin tarafı olup olmadığı hususunun ortaya konulması gerektiği, 6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu hükümleri uyarınca, acentelik faaliyetinin, acente ile müvekkil arasında kurulacak bir sözleşme ile gerçekleştiği, ayrıca, acenteler, acentelik sözleşmesi ile müvekkilleri adına faaliyette bulunmakta ve tacir adına ya bizzat sözleşme kuran ya da ticari işletmeyi ilgilendiren sözleşmelerde tacir adına aracılık etmekte olduğu,

dava konusu olayda da, davacı bankanın tarh işlemiyle damga vergisine tabi tutulan sözleşmeyi ... ile imzalanan “Uluslararası Temsilcilik Sözleşmesi”ne dayanarak, bu firma adına imzaladığı hususunun sabit olduğu, bu durumda, damga vergisi mükellefiyeti açısından, imza sahiplerini her halde mükellef kabul etmenin mümkün olmadığı, zira; sözleşmeye taraf olanlardan biri adına imza koyanın, acente sıfatıyla hareket ettiği, sözleşmeye taraf olan kişi adına yetkili kılınan acentenin sözleşmeyi imzalaması halinde, sözleşmeden doğacak hak ve borçların ...’a geçtiğinin anlaşıldığı,

hal böyle olunca, bir sözleşmenin acente ya da temsilci sıfatıyla imzalanmış olması, bu sıfatla imzalayana sözleşmenin tarafı niteliği kazandırmadığından ve bu kişilerin, imzalanan sözleşmeden doğan damga vergisinin mükellefi sayılmasına da olanak bulunmadığından,

sözleşmeye taraf olmayan ve sadece temsilci/acente sıfatıyla sözleşmeyi imzalayan davacı bankanın (bazı formlarda davacı banka yetkilisinin imzası bulunmasa da, her an imzalanma imkanı bulunmaktadır), damga vergisi yönünden mükellef tutularak adına vergi salınmasında ve ceza kesilmesinde yasal isabet görülmediği gerekçesiyle davanın kabulüne, dava konusu vergi ziyaı cezalı damga vergilerinin kaldırılmasına karar verilmiştir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının hukuka ve usule uygun olduğu ve kaldırılmasını gerektiren bir neden bulunmadığı gerekçesiyle davalı idare istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Yasal mevzuat çerçevesinde yapılan işlemlerde hukuka aykırılık bulunmadığı iddiasıyla kararın bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Yasal dayanaktan yoksun olan temyiz isteminin reddi gerektiği yolundadır.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'ÜN DÜŞÜNCESİ

Temyiz isteminin reddi ile Bölge İdare Mahkemesi kararının temyiz kararında yazılı gerekçe ile onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

MADDİ OLAY

Davacı banka hakkında, 2014 takvim yılı hesap ve işlemlerinin damga vergisi yönünden incelenmesi neticesinde düzenlenen... tarih ve... sayılı vergi tekniği raporunda yer verilen tespitler dikkate alınmak suretiyle takdir komisyonu kararlarına dayanılarak 2014/Ocak ila Aralık dönemlerine ilişkin re'sen tarh edilen damga vergisi ile kesilen bir kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması istenilmektedir.

İLGİLİ MEVZUAT

213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 30. maddesinde; resen vergi tarhı, vergi matrahının tamamen veya kısmen maddi delillere dayanılarak tespitine imkan bulunmayan hallerde, takdir komisyonları tarafından takdir edilen veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden vergi tarh olunması şeklinde tanımlanmış, 1. bendinde de kanuni süresi geçtiği halde vergi beyannamesinin verilmemesi re'sen takdir nedeni olarak sayılmıştır.

Aynı kanunun 3/B maddesinde ise; vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu hükme bağlanmış olup, 134. maddesinde de; vergi incelemesinden maksadın ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu belirtilmiştir.

488 sayılı Damga Vergisi Kanunu'nun 1. maddesinde; bu Kanuna ekli (1) sayılı tabloda yazılı kağıtların damga vergisine tabi olduğu, (1) sayılı tablonun "I.Akitlerle ilgili kağıtlar" başlıklı bölümünün "A.Belli parayı ihtiva eden kağıtlar" başlığı altında mukavelenameler, taahhütnameler ve temliknamelerin yer aldığı,

bu kanundaki kağıtlar teriminin, yazılıp imzalamak veya imza yerine geçen bir işaret konmak suretiyle düzenlenen ve herhangi bir hususu ispat veya belli etmek için ibraz edilebilecek olan belgeler ile elektronik imza kullanılmak suretiyle manyetik ortamda ve elektronik veri şeklinde oluşturulan belgeleri ifade edeceği, 3. maddesinde; damga vergisinin mükellefinin kağıtları imza edenler olduğu, 4. maddesinde;

bir kağıdın tabi olacağı verginin tayini için o kağıdın mahiyetine bakılacağı ve buna göre tabloda yazılı vergisinin bulunacağı, kağıtların mahiyetlerinin tayininde, şekli kanunlarda belirtilmiş olanlarda kanunlardaki adlarına, belirtilmemiş olanlarda ise üzerlerindeki yazının tazammun ettiği hüküm ve manaya bakılacağı, 9. maddesinde (2) sayılı tabloda yazılı kağıtların damga vergisinden müstesna olduğu, 10. maddesinde; damga vergisinin nispi veya maktu olarak alınacağı, nispi vergide, kağıtların nevi ve mahiyetlerine göre, bu kağıtlarda yazılı belli para, maktu vergide kağıtların mahiyetlerinin esas olduğu,

belli para teriminin, kağıtların ihtiva ettiği veya bunlarda yazılı rakamların hasıl edeceği parayı ifade edeceği, 15. maddesinde;

damga vergisinin makbuz karşılığı, istihkaktan kesinti yapılması veya basılı damga konulması şekillerinden biriyle ödeneceği, bu ödeme şekillerinin hangi işlemler için ne suretle uygulanacağını tespite Maliye Bakanlığı'nın yetkili olduğu, 18. maddesinde bu Kanun'da yazılı haller dışında damga vergisinin makbuz karşılığı ödeneceği, 22. maddesinin (a) bendinde.

Maliye Bakanlığınca belirlenen mükellefler, kurum ve kuruluşlar tarafından bir ay içinde düzenlenen kağıtların vergisinin, ertesi ayın yirminci günü akşamına kadar vergi dairesine bir beyanname ile bildirileceği ve yirmialtıncı günü akşamına kadar ödeneceği, 24. maddesinde.

22. maddenin 1. fıkrasının (a) bendi kapsamında bulunanların, taraf oldukları işlemlere ilişkin kâğıtlara ait verginin beyan ve ödenmesinden sorumlu olduğu, verginin ödenmemesi veya noksan ödenmesi durumunda vergi, ceza ve fer'ilerinin, vergi için diğer işlem taraflarına rücu hakkı olmak üzere, bu fıkrada belirtilen kişilerden alınacağı hüküm altına alınmıştır.

43 seri numaralı Damga Vergisi Kanunu Genel Tebliği'nin 3.5.1. bölümünde; 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu'nun 22. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendi kapsamında sürekli damga vergisi mükellefiyeti tesis ettirilmesi durumunda, damga vergisinin gelir ve kurumlar vergisi yönünden bağlı olunan vergi dairesine beyan edilip ödenmesine devam edileceği, diğer taraftan, bankalar, anonim şirketler gibi merkezleri dışında başka il veya ilçelerde faaliyet gösteren şubelerin düzenledikleri kağıtlara ait damga vergilerinin ise şubeler tarafından, muhtasar beyannamelerinin verildiği vergi dairelerine sürekli damga vergisi mükellefiyeti tesis ettirerek beyan edilip ödeneceği düzenlemesine yer verilmiştir.

6098 sayılı Türk Borçlar Kanunu'nun 1. maddesinde; sözleşmenin tarafların iradelerini karşılıklı ve birbirine uygun olarak açıklamalarıyla kurulacağı, 12. maddesinde; sözleşmelerin geçerliliğinin, kanunda aksi öngörülmedikçe, hiçbir şekle bağlı olmadığı, kanunda sözleşmeler için öngörülen şeklin, kural olarak geçerlilik şekli olduğu, öngörülen şekle uyulmaksızın kurulan sözleşmelerin hüküm doğurmayacağı, 14. maddesinde; yazılı şekilde yapılması öngörülen sözleşmelerde borç altına girenlerin imzalarının bulunmasının zorunlu olduğu, 20. maddesinde;

genel işlem koşullarının, bir sözleşme yapılırken düzenleyenin, ileride çok sayıdaki benzer sözleşmede kullanmak amacıyla, önceden, tek başına hazırlayarak karşı tarafa sunduğu sözleşme hükümleri olduğu, bu koşulların, sözleşme metninde veya ekinde yer alması, kapsamı, yazı türü ve şeklinin, nitelendirmede önem taşımadığı, genel işlem koşullarıyla ilgili hükümlerin, sundukları hizmetleri kanun veya yetkili makamlar tarafından verilen izinle yürütmekte olan kişi ve kuruluşların hazırladıkları sözleşmelere de, niteliklerine bakılmaksızın uygulanacağı hüküm altına alınmıştır.

Aynı Kanun'un 555. maddesinde; havalenin, havale edenin, kendi hesabına, para, kıymetli evrak ya da diğer bir mislî eşyayı havale alıcısına vermek üzere havale ödeyicisini; bunları kendi adına kabul etmek üzere havale alıcısını yetkili kıldığı bir hukuki işlem olduğunun belirtildiği, 559. maddesinde; havale edenin, havale alıcısına verdiği yetkiyi her zaman geri alabileceği, ancak, havale alıcısının yararına, özellikle onun alacağını elde etmesi amacıyla verdiği yetkiyi geri alamayacağı hükümlerine yer verilmiştir.

Mülga 818 sayılı Borçlar Kanunu'nun 457. maddesinde; "havale bir akittir ki onunla mühalünaleyh, bilvekale kendi namına kabza salahiyettar olan muhalünlehe muhil hesabına nakit veya kıymetli evrak veya sair misli şeyler itasına mezun kılınır" hükmüne yer verilmiştir.

6098 sayılı Kanunu'nun 555. maddesi ile havale konusunda 818 sayılı Borçlar Kanunu'nun 457. maddesinden farklı bir düzenlenme yapılmasına ilişkin olarak, Kanun değişikliğinin gerekçesinde; 818 sayılı Borçlar Kanunu'nun 457. maddesinde havalenin bir "akit" olarak nitelendirilmesinin teknik bakımdan hatalı bulunduğundan Tasarı'da yapılan tanımda havalenin bir "hukuki işlem" olduğunun belirtildiği, gerçekten havalenin bir sözleşme olmayıp çifte yetkilendirme içeren bir hukuki işlem olduğu açıklamasına yer verilmiştir.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Dava dosyasının incelenmesinden; davacı ile uluslararası bir ödeme kuruluşu olan ... arasında Uluslararası Temsilcilik Sözleşmesi'nin imzalandığı, bu sözleşme ile uluslararası para gönderme/alma işlemlerinde bankanın acente sıfatıyla işlemlere aracılık etmesi karşılığında belli tutarda komisyon almasının kararlaştırıldığı,

davalı idarece davacı bankanın acente sıfatıyla aracılık ettiği para gönderme/alma işlemlerinde para göndericisi/alıcısı ile banka arasında düzenlenen para gönderme/alma formlarının tek seferlik ödeme sözleşmesi vasfında olduğu ve 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu'nun (1) sayılı tablosunun I. Akitlerle ilgili kağıtlar başlıklı bölümünün A/1 bendi kapsamında nispi oranda damga vergisine tabi olduğundan ve davacı bankanın şubelerinin bu işlemlere ilişkin olarak beyannamelerini vermediğinden bahisle düzenlenen vergi tekniği raporuna istinaden takdir komisyonu kararlarına dayanılarak vergi ziyaı cezalı damga vergisi tarhiyatları yapılması üzerine

bakılan davanın açıldığı anlaşılmaktadır.

Uyuşmazlıkta, ... ile davacı banka arasında imzalanan Uluslararası Temsilcilik Sözleşmesi kapsamında yapılan işlemlerde para göndericisi, alıcısı ve ... (bankalar) arasındaki hukuki ilişkinin havale ilişkisi olduğu, havalenin çifte yetkilendirme içeren tek taraflı bir hukuki işlem olduğu ve sözleşme olarak nitelendirilemeyeceği sonucuna varıldığından, davacı banka hakkında, takdir komisyonu kararlarına dayanılarak 2014/Ocak ila Aralık dönemlerine ilişkin re'sen tarh edilen damga vergisi ile kesilen bir kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemiyle açılan davayı yazılı gerekçeyle kabul eden Vergi Mahkemesi kararına karşı davalı idare tarafından yapılan istinaf başvurusunu reddeden Bölge İdare Mahkemesi kararında sonucu itibarıyla isabetsizlik görülmemiştir.