Danıştay 9. Daire E.2023/2091 K.2024/1161

2-(DAVACILAR) ... İnş. San. Taah. ve Tic. Ltd. Şti. ... Petrol Ür. Paz. Nakl. İnş. Oto. Mad. San. Tic. Ltd. Şti. VEKİLİ : Av. ...

İSTEMİN KONUSU

... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:... , K:... sayılı kararının taraflarca temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ

Dava konusu istem: Türkiye Kömür İşletmeleri Kurumu Genel Müdürlüğü'nce (TKİ) ihalesi gerçekleştirilen ... ihale kayıt numaralı " Garp Linyitleri İşletmesi Müdürlüğü (GLİ) D-1/B Panosu 40.000.000 m3 Dekapaj ve 1.700.000 Ton Kömür Kazı, Yükleme ve Nakliye" İşi uhdesinde kalan davacı şirketler tarafından ödenen 2.359.098,00-TL sözleşme damga vergisinin iadesi istemiyle yapılan düzeltme-şikayet başvurusunun reddine ilişkin ... tarih ve ... sayılı işlemin iptali ile ödenen tutarın tecil faiziyle iadesi istemine ilişkindir.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ...

Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararıyla; olayda, TKİ Genel Müdürlüğü tarafından ... tarih ve ... ihale kayıt numaralı ''GLİ Müdürlüğü D-1/B Panosu 40.000.000 metreküp Dekapaj ve 1.700.000 ton Kömür Kazı Yükleme ve Nakliye'' işine ilişkin idari şartnamenin 8. maddesinde ihalenin yeterlilik kriterlerini taşıyan tüm yerli ve yabancı isteklilere açık olduğu düzenlenmesine yer verildiği, böylelikle ihalenin döviz kazandırıcı faaliyet kapsamında sayılarak damga vergisinden istisna tutulması için aranan ilk şart olan uluslararası nitelikte olma şartını karşıladığı,

ancak Mahkeme kayıtlarına 20/07/2022 tarihinde giren ve Strateji ve Bütçe Başkanlığınca verilen ara karar cevabında mezkur işin cari yıl yatırım programında yer almadığının belirtildiği, 21/07/2022 tarihinde Ticaret Bakanlığınca verilen cevapta da, davacı şirketler adına düzenlenen vergi resim harç istisna belgesinin bulunmadığının bildirildiği,

bu halde de söz konusu sözleşmenin damga vergisinden istisna tutulabilmesi için aranan diğer iki şartı karşılamadığının görüldüğü bu durumda, davacı iş ortaklığı tarafından damga vergisinden muaf olduğundan bahisle 2019 dönemine ait sözleşme damga vergisinin iadesi istemiyle yapılan düzeltme şikayet başvurusunun reddine dair tesis edilen Gelir İdaresi Başkanlığı'nın ... tarih ve ... sayılı işleminde hukuka aykırılık bulunmadığı öte yandan, her ne kadar davacı iş ortaklığı vekili tarafından Anayasa Mahkemesi'nin 24/12/2020 tarih ve E:2020/15,

K:2020/78 sayılı kararına itibar edilmeyerek hukuka aykırılık meydana getirildiği öne sürülmüş olsa da, anılan karar irdelendiğinde, ihaleye uluslararası ihale niteliği kazandıracak husus olan yabancı firmalarca teklif verilmesi şartının gerçekleşip gerçekleşmeyeceğinin bilinemeyeceğinden bahisle bu şartın hukuki öngörülebilirlik ve belirlilik ilkelerine aykırı olduğu değerlendirilerek iptaline karar verildiğinin görüldüğü; bununla birlikte bu kararın, bir ihalenin döviz kazandırıcı faaliyet kapsamında sayılarak damga vergisinden istisna tutulması için aranan şartlar olan yerli ve yabancı tüm istekilere açık olması,

işin cari yıl yatırım programı kapsamında yer alması ve vergi resim harç istisna belgesinin bulunması şartlarını bertaraf etmediği anlaşıldığından, bu şartların tümünü karşılamayan davacı iş ortaklığının söz konusu iddiasına itibar edilmediği gerekçesiyle davanın reddine karar verilmiştir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf dilekçesinde ileri sürülen iddiaların, mahkeme kararının; sözleşmenin nakliye (taşıma) işlemi dışında kalan hususlarına ilişkin damga vergisi yönünden davanın reddine dair hüküm fıkrasının kaldırılmasını gerektirir nitelikte görülmediği, sözleşmenin nakliye (taşıma) işlerine isabet eden damga vergisi yönünden davanın reddine dair hüküm fıkrasına yönelik istinaf istemine ilişkin olarak.

488 sayılı Damga Vergisi Kanunu'nun Ek-2. maddesinin 2. fıkrasının (e) bendinde, kamu kurum ve kuruluşları tarafından uluslararası ihaleye çıkarılmış yurt içi veya yurt dışı taşıma işlerini yüklenen tam mükellef firmaların bu faaliyetlerinin döviz kazandırıcı faaliyetlerden olduğu hükmüne yer verildiği olayda,

TKİ Genel Müdürlüğü Satınalma Daire Başkanlığı tarafından ... tarih ve ... ihale kayıt numaralı ''GLİ Müdürlüğü D-1/B Panosu 40.000.000 metreküp Dekapaj ve 1.700.000 ton Kömür Kazı Yükleme ve Nakliye'' işine ilişkin idari şartnamenin 8. maddesinde ihalenin yeterlilik kriterlerini taşıyan tüm yerli ve yabancı isteklilere açık olduğu düzenlenmesine yer verildiği,

böylelikle ihalenin döviz kazandırıcı faaliyet kapsamında sayılarak damga vergisinden istisna tutulması için aranan ilk şart olan uluslararası nitelikte olma şartını karşıladığı anlaşıldığından davacı şirketin imzaladığı sözleşme konusu işin nakliye işlerine isabet eden kısmının 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu'nun Ek-2. maddesinin 2. fıkrasının (e) bendi uyarınca döviz kazandırıcı faaliyet kapsamında bulunduğu ve damga vergisinden ve harçtan istisna olduğu anlaşıldığından,

nakliye işlerine isabet eden kısım yönünden davanın kabulüne karar verilmesi gerekirken davanın reddi yolundaki hüküm fıkrasında hukuka uygunluk bulunmadığı gerekçesiyle, istinaf isteminin; nakliye işleri dışındaki işler için tahsil edilen damga vergisine ilişkin kısım yönünden reddine, sözleşme konusu işin nakliye işlerine isabet eden kısmı için tahsil edilen damga vergisine ilişkin kısım yönünden kabulüne, Vergi Mahkemesi kararının kaldırılmasına,

davanın kabulüne, dava konusu işlemin bu kısmının iptaline, tahsil edilen tutarın ödeme tarihinden iadenin yapılacağı tarihe kadar olan dönem için tecil faizi oranında hesaplanacak faiziyle birlikte davacılara iadesine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENLERİN İDDİALARI

DAVACILARIN İDDİALARI

Döviz kazandırıcı faaliyetler bakımından cari yıl yatırım programında olan işlerle cari yıl yatırım programında bulunmayan işler arasında ayrım yapılmasının Anayasa'nın 10. maddesinde yer alan eşitlik ilkesine aykırılık teşkil ettiği, davacıların uhdesinde kalan işin yerli ve yabancı istekliye açık olarak ihale edildiği ve döviz kazandırıcı faaliyet kapsamında olduğu iddialarıyla kararın aleyhe olan kısımlarının bozulması istenilmektedir.

DAVALININ İDDİALARI

Davacı şirketlerin ödediği damga vergisinin dayanağı işe ilişkin vergi resim harç istisnası belgesinin bulunmadığı, söz konusu işin cari yıl yatırım programına yer almadığı bu nedenle döviz kazandırıcı faaliyet kapsamında damga vergisinden istisna kabul edilemeyeceği iddialarıyla kararın aleyhe olan kısımlarının bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMALARI

Taraflarca savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'İN DÜŞÜNCESİ

Dosyanın incelenmesinden ... ihale kayıt numaralı ''GLİ Müdürlüğü D-1/B Panosu 40.000.000 metreküp Dekapaj ve 1.700.000 ton Kömür Kazı Yükleme ve Nakliye'' işinin, Kalkınma Bakanlığınca yayımlanan cari yıl yatırım programında yer almadığı, davacıların anılan işe yönelik vergi resim ve harç belgesinin bulunmadığı, 4734 sayılı Kamu İhale Kanunu'nun 4. maddesinde, yapım işleriyle ilgili nakliye işlerinin de yapım işinin bir parçasını oluşturduğunun kabul edildiği, "kömür kazı yükleme ve nakliye" işinde yer alan nakliye işinin yapım işine dahil olduğu,

hizmet alımına ilişkin bir iş türü olan münhasıran "taşıma/nakliye" işi olmadığı anlaşıldığından ve davacıların uhdesinde kalan işe yönelik olarak düzenlenen kağıtların döviz kazandırıcı faaliyetler kapsamında damga vergisinden istisna kabul edilemeyeceği görüldüğünden, davacıların temyiz isteminin reddi, davalının temyiz isteminin kabulü gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra dosyanın tekemmül ettiği görüldüğünden, davacının yürütmenin durdurulması istemi hakkında karar verilmeyerek işin gereği görüşüldü: Davacının, Anayasaya aykırılık iddiası, yerinde görülmediğinden işin esasına geçildi:

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

MADDİ OLAY

Türkiye Kömür İşletmeleri Kurumu Genel Müdürlüğü'nce (TKİ) ihalesi gerçekleştirilen ... ihale kayıt numaralı "Garp Linyitleri İşletmesi Müdürlüğü (GLİ) D-1/B Panosu 40.000.000 m3 Dekapaj ve 1.700.000 Ton Kömür Kazı, Yükleme ve Nakliye" İşi uhdesinde kalan davacı şirketler tarafından ödenen 2.359.098,00-TL sözleşme damga vergisinin iadesi istemiyle yapılan düzeltme-şikayet başvurusunun reddine ilişkin ... tarih ve ... sayılı işlemin iptali ile ödenen tutarın tecil faiziyle iadesi istenilmektedir.

İLGİLİ MEVZUAT

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 122. maddesinde; mükelleflerin, vergi muamelelerindeki hataların düzeltilmesini vergi dairesinden isteyebilecekleri, 124. maddesinde; vergi mahkemelerinde dava açma süresi geçtikten sonra yaptıkları düzeltme talepleri reddolunanların şikayet yolu ile Maliye Bakanlığına müracaat edebilecekleri, 126. maddesinde de; zamanaşımı süresi dolduktan sonra meydana çıkarılan vergi hatalarının düzeltilemeyeceği açıklanmıştır.

Bu maddeler uyarınca düzeltilmesi vergi dairelerinden istenebilecek vergi hatasının tanımı, aynı Kanunun 116. maddesinde, vergiye müteallik hesaplarda veya vergilendirmede yapılan hatalar yüzünden haksız yere fazla veya eksik vergi istenmesi veya alınması olarak yapılmış, 117. maddesinde, hesap hataları olarak; matrah hataları, vergi miktarında hatalar ve verginin mükerrer olması; 118. maddesinde de, vergilendirme hataları olarak; mükellefin şahsında hata, mükellefiyette hata, mevzuda hata ve vergilendirme veya muafiyet döneminde hatalar gösterilmiş bulunmaktadır.

488 sayılı Damga Vergisi Kanunu'nun 1. maddesinin 1. fıkrasında, anılan Kanuna ekli (1) sayılı tabloda yazılı kağıtların damga vergisine tabi olduğu, bu Kanundaki kağıtlar teriminin, yazılıp imzalamak veya imza yerine geçen bir işaret konmak suretiyle düzenlenen ve herhangi bir hususu ispat veya belli etmek için ibraz edilebilecek olan belgeler ile elektronik imza kullanılmak suretiyle manyetik ortamda ve elektronik veri şeklinde oluşturulan belgeleri ifade ettiği.

3. maddesinde, damga vergisinin mükellefinin kağıtları imza edenler olduğu, resmi dairelerle kişiler arasındaki işlemlere ait kağıtların damga vergisini kişilerin ödeyeceği; olay tarihinde yürürlükte bulunan 8. maddesinde, bu Kanundaki resmi dairelerden maksadın genel ve özel bütçeli idarelerle, il özel idareleri, belediyeler ve köyler olduğu, bu dairelere bağlı olup ayrı tüzel kişiliği bulunan iktisadi işletmelerin resmi daire sayılmayacağı.

Kanuna ekli (1) sayılı Tablonun I-Akitlerle ilgili kağıtlar başlıklı bölümünün 1.maddesinde, sözleşmelerin damga vergisine tabi olduğu, 24/2.maddesinde birden fazla kişi tarafından imza edilen kagıtlara ait vergi ve cezanın tamamından imza edenler müteselsilen sorumlu olduğu hükümlerine yer verilmiştir.

09/08/2016 tarih ve 29796 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan, 6728 sayılı Yatırım Ortamının İyileştirilmesi Amacıyla Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun ile değişik 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu'nun Ek 2 maddesinin 2. fıkrasında;

vergi, resim, harç istisnası belgesine bağlanan ve maddenin devamında sayılan diğer döviz kazandırıcı faaliyetlere ilişkin işlemler nedeniyle, belgenin geçerlilik süresi içerisinde, belgede yer alan tutarla sınırlı olmak kaydıyla, düzenlenen kâğıtların damga vergisinden müstesna olduğu düzenlenmiş, (a) bendinde, Kalkınma Bakanlığınca yayımlanan cari yıl yatırım programında yer alan yatırımlardan ve Milli Savunma Bakanlığı,

Jandarma Genel Komutanlığı ve Sahil Güvenlik Komutanlığının bu programda yer almayan kamu yatırımlarından uluslararası ihaleye çıkarılanların ihalesini kazanan veya yabancı para ile finanse edilenlerin yapımını üstlenen ana yüklenici firmaların (alt yükleniciler hariç) yapacakları teslim, hizmet ve faaliyetlerine (e) bendinde ise kamu kurum ve kuruluşları tarafından uluslararası ihaleye çıkarılmış yurt içi veya yurt dışı taşıma işlerini yüklenen tam mükellef firmaların bu faaliyetlerine yer verildikten sonra 4. fıkrasında; bu maddenin uygulanmasında, uluslararası ihalenin tanımı.

Anayasa Mahkemesi'nin 24/12/2020 tarih ve E:2020/15, K:2020/78 sayılı iptal kararı sonrasında "kamu kurum ve kuruluşları tarafından yerli ve yabancı firmaların ayrı ayrı veya birlikte iştirakine açık olarak çıkılan ihale" olarak yer almış bulunmakta olup, Vergi, Resim, Harç İstisnası Belgesinin ise; döviz kazandırıcı faaliyetleri teşvik etmek amacıyla damga vergisi istisnası uygulanabilmesi için alınması ve ibraz edilmesi gereken, vergiye tabi kâğıdın düzenlendiği tarihte geçerli Ekonomi Bakanlığınca düzenlenen belgeyi ifade ettiği hükme bağlanmıştır.

4734 sayılı Kamu İhale Kanunu'nun "Kapsam" başlıklı 2. maddesinin birinci fıkrasında; maddenin devamında belirtilen idarelerin kullanımında bulunan her türlü kaynaktan karşılanan mal veya hizmet alımları ile yapım işlerinin ihalelerinin bu Kanun hükümlerine göre yürütüleceği ifade edildikten sonra b) bendinde;

kamu iktisadi kuruluşları ile iktisadi devlet teşekküllerinden oluşan kamu iktisadi teşebbüslerine yer verilmiş, "Tanımlar" başlıklı 4.maddesinde de, bu kanunun uygulanmasında, mal: satın alınan her türlü ihtiyaç maddeleri ile taşınır ve taşınmaz mal ve hakları, hizmet: bakım ve onarım, taşıma, haberleşme, sigorta, araştırma ve geliştirme, muhasebe, piyasa araştırması ve anket, danışmanlık, tanıtım, basım ve yayım, temizlik, yemek hazırlama ve dağıtım, toplantı, organizasyon, sergileme, koruma ve güvenlik, meslekî eğitim, fotoğraf, film, fikrî ve güzel sanat, bilgisayar sistemlerine yönelik hizmetler ile yazılım hizmetlerini,

taşınır ve taşınmaz mal ve hakların kiralanmasını ve benzeri diğer hizmetleri, yapım: Bina, karayolu, demiryolu, otoyol, havalimanı, rıhtım, liman, tersane, köprü, tünel, metro, viyadük, spor tesisi, alt yapı, boru iletim hattı, haberleşme ve enerji nakil hattı, baraj, enerji santrali, rafineri tesisi, sulama tesisi, toprak ıslahı, taşkın koruma ve dekapaj gibi her türlü inşaat işleri ve bu işlerle ilgili tesisat, imalat, ihzarat, nakliye, tamamlama, büyük onarım, restorasyon, çevre düzenlemesi, sondaj, yıkma, güçlendirme ve montaj işleri ile benzeri yapım işlerini, ifade edeceği kuralına yer verilmiştir.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Bölge idare mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı halinde mümkündür.

Bölge İdare Mahkemesi kararının, dava konusu damga vergisinin dayanağı sözleşmenin nakliye işleri dışında kalan kısımlarına ilişkin hüküm fıkrasının dayandığı hukuki sebepler ve gerekçesi Dairemizce uygun görülmüş olup, davacı tarafından temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, kararın bu kısmının bozulmasını gerektirir nitelikte görülmemiştir.

Davalının Bölge İdare Mahkemesi kararının, dava konusu damga vergisinin dayanağı sözleşmenin nakliye işlerine isabet eden kısmına ilişkin hüküm fıkrasına yönelik temyiz istemine gelince;

Yukarıda yer verilen mevzuatın değerlendirilmesinden, dava açma süresi geçtikten sonra yaptıkları düzeltme talepleri reddolunanların şikayet yolu ile Maliye Bakanlığına müracaat edebilecekleri, mukavelenamelerin damga vergisine tabi olduğu, damga vergisinin mükellefinin kağıtları imza edenler olduğu,

birden fazla kişi tarafından imza edilen kağıtlara ait vergi ve cezanın tamamından kağıtları imza edenler müteselsilen sorumlu oldukları, vergi, resim, harç istisnası belgesine bağlanan, kamu kurum ve kuruluşları tarafından uluslararası ihaleye çıkarılmış yurt içi veya yurt dışı taşıma işlerini yüklenen tam mükellef firmaların bu faaliyetleri ile Kalkınma Bakanlığınca yayımlanan cari yıl yatırım programında yer alan yatırımlardan uluslararası ihaleye çıkarılanların ihalesini kazanan ana yüklenici firmaların (alt yükleniciler hariç) yapacakları teslim,

hizmet ve faaliyetlerine ilişkin olarak düzenlenen kağıtlar ile kamu kurum ve kuruluşları tarafından uluslararası ihaleye çıkarılmış yurt içi veya yurt dışı taşıma işlerini yüklenen tam mükellef firmaların bu faaliyetlerine ilişkin olarak düzenlenen kağtların döviz kazandırıcı faaliyetlere ilişkin işlemler kapsamına damga vergisinden istisna olduğu,

iktisadi devlet teşekküllerinin kullanımında bulunan her türlü kaynaktan karşılanan mal veya hizmet alımları ile yapım işlerinin ihalelerinin 4734 sayılı Kamu İhale Kanunu hükümlerine göre yürütüleceği, anılan Kanunun 4. maddesinde taşıma işlerinin hizmet alımı, her türlü inşaat işleri ile bu işlerle ilgili nakliye işlerinin yapım işi kapsamında tanımlandığı dolayısıyla yapım işlerine ilişkin nakliye işlerinin de yapım işi kapsamında kabul edildiği sonucuna ulaşılmaktadır.

Dosyanın incelenmesinden; Türkiye Kömür İşletmeleri Kurumu Genel Müdürlüğü'nce (TKİ) ihalesi gerçekleştirilen ... ihale kayıt numaralı " Garp Linyitleri İşletmesi Müdürlüğü (GLİ) D-1/B Panosu 40.000.000 m3 Dekapaj ve 1.700.000 Ton Kömür Kazı, Yükleme ve Nakliye" İşi uhdesinde kalan davacı şirketler tarafından ödenen 2.359.098,00-TL sözleşme damga vergisinin iadesi istemiyle yapılan düzeltme-şikayet başvurusunun reddine ilişkin ... tarih ve ... sayılı işlemin iptali ile ödenen tutarın tecil faiziyle iadesi istemiyle görülmekte olanan davanın açıldığı anlaşılmaktadır.

Olayda, Vergi Mahkemesince verilen 14/06/2022 tarihli ara kararına ilişkin olarak; Cumhurbaşkanlığı Strateji ve Bütçe Başkanlığı Hukuk Müşavirliği'nce gönderilen ve Mahkeme kayıtlarına 20/07/2022 tarihinde giren ara kararı cevabında anılan işin cari yıl yatırım programında yer almadığının belirtildiği, Ticaret Bakanlığı'nca gönderilen ve Mahkeme kayıtlarına 21/07/2022 tarihinde giren ara kararı cavabında da, davacı şirketler adına düzenlenen vergi resim ve harç istisnası belgesinin bulunmadığının bildirildiği görüldüğünden, davacıların uhdesinde kalan iş için düzenlenen kağıtlar, 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu'nun Ek 2. maddesinin 2. fıkrasının (a) bendi uyarınca döviz kazandırıcı faaliyet kapsamında damga vergisinden istisna kabul edilemeyecektir.

Öte yandan, her ne kadar Bölge İdare Mahkemesi'nce.

488 sayılı Damga Vergisi Kanunu'nun Ek-2. maddesinin 2. fıkrasının (e) bendinde, kamu kurum ve kuruluşları tarafından uluslararası ihaleye çıkarılmış yurt içi veya yurt dışı taşıma işlerini yüklenen tam mükellef firmaların bu faaliyetlerinin döviz kazandırıcı faaliyetlerden olduğu belirtildiğinden, anılan sözleşmenin nakliye işlerine isabet eden kısmının damga vergisinden istisna olduğu gerekçesiyle, davacının istinaf başvurusu kısmen kabul edilerek, davanın bu kısım yönünden kabulüne karar verilmiş ise de;

dosyada mevcut sözleşmenin "İşin Adı, Yapılma Yeri, Niteliği, Türü ve Miktarı" başlıklı 3. maddesinde, iş kalemlerinin "1) Dekapaj, 40.000.000 metreküp , 2)Kömür kazı yükleme nakliye, 1.700.000 ton" olarak belirtildiği, "Tanımlar" başlıklı 5. maddesinde de kömür kazı yükleme ve nakliye işinin "Dekapaj işinin yapılması sonucu üretime hazır hale getirilen kömürün patlatma ve/veya iş makineleri ile gevşetilmesi, kazılması, yüklenmesi ve işletmece belirlenen yerlere kadar taşınması" şeklinde tanımlandığı yine ihalenin idari şartnamesinin 2-b maddesinde ihale konusu işin türünün "Yapım İşleri" olduğunun belirtildiği,

dolayısıyla "kömür kazı yükleme ve nakliye" işinin birden fazla iş kaleminin birleşmesiyle vücuda geldiği ve yapım işinin bir türü olduğu, söz konusu ihalede nakliye/taşıma işinin yapım işine dahil olduğu, ihale sözleşmesi konusunun hizmet alımına ilişkin bir iş türü olan münhasıran "taşıma/nakliye" işi olmadığı görüldüğünden, 4734 sayılı Kamu İhale Kanunun 4. maddesinde taşıma işlerinin "hizmet alımı" ihaleleri kapsamında, her türlü inşaat işleri ile ilgili nakliye işlerinin ise parçası konumunda olduğu "yapım işi" kapsamında tanımlandığı dikkate alındığında,

davacılar tarafından üstlenilen ihalenin nakliye işlerine ilişkin kısmının 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu'nun Ek 2. maddesinin 2. fıkrasının (e) bendi uyarınca damga vergisinden istisna kabul edilmesi de mümkün değildir.

Bu durumda, dava konusu damga vergisinin dayanağı sözleşmenin, damga vergisinden istisna kağıtlar kapsamında değerlendirilmesi mümkün olmadığından ve davacıların düzeltme-şikayet başvurusunun reddine ilişkin olarak tesis edilen dava konusu işlemde hukuka aykırılık görülmediğinden, davayı reddeden Vergi Mahkemesi kararına karşı yapılan istinaf başvurusunu kısmen kabul edip Vergi mahkemesi kararının kaldırılmasına, dava konusu ihalenin nakliye işlerine isabet eden kısmı yönünden davanın kabulüne hükmeden Bölge İdare Mahkemesi kararının anılan kısmında hukuka uyarlık bulunmamaktadır.