Danıştay 9. Daire E.2023/6130 K.2024/281

Dava konusu istem: Davacı adına, ... Metal Taşımacılık Petrol ve Petrol Ürünleri İthalat İhracat San. ve Tic. Ltd. Şti.'nin sahte belge düzenleme fiiline iştirak ettiğinden bahisle 2018 yılı kurumlar vergisi ve 2018 yılının tüm dönemlerine ilişkin geçici vergiler ile gelir (stopaj) vergileri, 2018/Mart-Aralık dönemlerine ilişkin katma değer vergisi, 2019/Ocak-Mart dönemi geçici vergi ve 2019/Şubat dönemi katma değer vergileri üzerinden 2018/Temmuz-Eylül, Ekim-Aralık, 2018 yılı ile 2018/Temmuz-Aralık dönemleri ve 2019/Şubat,2019/Ocak-Mart dönemleri için tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle bir kat, diğer dönemler için bir kat kesilen vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararıyla; serbest muhasebecilik faaliyetinde bulunan davacının, 2018 yılının muhtelif dönemlerine ilişkin beyannamelerini verdiği mükellefin sahte fatura düzenleme fiiline iştirak ettiğine ilişkin somut bir tespit bulunmadığı, anılan faturaların davacı tarafından beyannameye konu edilmesinin ve gerçekleşen para transferlerinin tek başına iştirak fiilinin gerçekleştiğini ispata yeterli olmadığı, bu durumda davacı adına kesilen vergi ziyaı cezalarında hukuki isabet bulunmadığı gerekçesiyle davanın kabulüne, dava konusu vergi ziyaı cezalarının kaldırılmasına karar verilmiştir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Dosyada mevcut bilgi ve belgelerin birlikte incelenmesinden, davacının iştirak ettiği ileri sürülen sahte belge düzenleme fiilini işleyen ...

Metal Taşımacılık Petrol ve Petrol Ürünleri İthalat İhracat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi adına, sahte belge düzenleme faaliyetinden elde ettiği gelir üzerinden vergi ziyaı olarak re'sen salınan vergilere ilişkin ihbarnamelerin anılan şirkete, iştirak nedeniyle davacı adına kesilen cezaların tebliğ tarihi olan 12/11/2019 tarihinde tebliğ edildiği,

buna göre söz konusu şirketin sahte belge düzenlediği ve bu şekilde elde ettiği komisyon gelirini kayıt ve beyan dışı bırakarak vergi kaybına yol açtığı hususu sübuta ermeden, sahte belge düzenleme eylemine iştirak ettiğinden bahisle davacı adına kesilen vergi ziyaı cezalarında hukuka uyarlık görülmediği gerekçesiyle istinaf başvurusu reddedilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Önceki beyanlar tekrar edilerek kararın temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'IN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin kabulü ile kararın bozulması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

MADDİ OLAY

Davacı adına, ... Metal Taşımacılık Petrol ve Petrol Ürünleri İthalat İhracat San. ve Tic. Ltd. Şti.'nin sahte belge düzenleme fiiline iştirak ettiğinden bahisle 2018 yılı kurumlar vergisi ve 2018 yılının tüm dönemlerine ilişkin geçici vergiler ile gelir (stopaj) vergileri, 2018/Mart-Aralık dönemlerine ilişkin katma değer vergisi, 2019/Ocak-Mart dönemi geçici vergi ve 2019/Şubat dönemi katma değer vergileri üzerinden 2018/Temmuz-Eylül, Ekim-Aralık, 2018 yılı ile 2018/Temmuz-Aralık dönemleri ve 2019/Şubat,2019/Ocak-Mart dönemleri için tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle bir kat, diğer dönemler için bir kat kesilen vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.

İLGİLİ MEVZUAT

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 344. maddesinin 1. fıkrasında, 341. maddede yazılı hallerde vergi ziyaı sebebiyet verildiği takdirde, mükellef veya sorumlu hakkında ziyaa uğratılan verginin bir katı tutarında vergi ziyaı cezası kesileceği, 2. fıkrasında vergi ziyaına 359. maddede yazılı fiillerle sebebiyet verilmesi halinde bu fiillere iştirak edenlere ise bir kat olarak uygulanacağı kuralına yer verildiği, 359. maddesinde ise;

vergi kanunları uyarınca tutulan veya düzenlenen ve saklama ve ibraz mecburiyeti bulunan defter, kayıt ve belgeleri yok edenler veya defter sahifelerini yok ederek yerine başka yapraklar koyanlar veya hiç yaprak koymayanlar veya belgelerin asıl veya suretlerini tamamen veya kısmen sahte olarak düzenleyenler veya bu belgeleri kullananların, üç yıldan beş yıla kadar hapis cezası ile cezalandırılacağı ifade edildiği, gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belgenin sahte belge olduğu,

kaçakçılık suçlarını işleyenler hakkında bu maddede yazılı cezaların uygulanmasının 344. maddede yazılı vergi ziyaı cezasının ayrıca uygulanmasına engel teşkil etmeyeceği, "Cezalarda İndirim" başlıklı 360. maddesinde ise.

359. maddede yazılı suçların işlenişine iştirak eden suç ortaklarının bu suçların işlenmesinde menfaatini bulunmaması halinde Türk Ceza Kanunu'nun suça iştirak hükümlerine göre hakkında verilecek cezanın yarısının indirileceği bu itibarla, vergi kanunlarında düzenlenen vergi suç ve cezaları ile ilgili hususlarda uygulanacak olan Türk Ceza Kanunu'nun 37. maddesi gereğince, bir kişi tarafından işlenebilen bir suçun birden fazla kişi tarafından işlenmesi durumunda her bir failin sorumlu olduğunu, aynı Kanunun 40. maddesinin 1. fıkrasında ise; kasten ve hukuka aykırı olarak işlenen fiilin varlığının iştirakin oluşabilmesi için gerekli olduğu,

diğer bir failin cezalandırılmasını engelleyen kişisel nedenlerin göz önünde bulundurulmaksızın her bir failin kendi kusurlu fiilinden dolayı cezalandırılacağı hüküm altına alınmıştır.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Dosyanın incelenmesinden; ... Metal Taşımacılık Petrol ve Petrol Ürünleri İthalat İhracat San. ve Tic. Ltd. Şti. hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı vergi tekniği raporu ile anılan şirketin düzenlediği faturaların sahte olduğunun ve davacının da bu sahte fatura düzenleme fiiline iştirak ettiğinin tespit edildiği, şirket adına ilgili dönemlere ilişkin düzenlenen vergi ziyaı cezalı tarhiyatı içeren ihbarnamelerin elektronik tebligat yoluyla 12/11/2019 tarihinde tebliğ edildiği, iştirak nedeniyle davacı adına kesilen vergi ziyaı cezalarının da aynı tarihte tebliğ edilmesi üzerine, davacı tarafından, söz konusu vergi ziyaı cezalarının kaldırılması istemiyle bakılmakta olan davanın açıldığı anlaşılmaktadır.

Yukarıda ilgili hükümlerine yer verilen Vergi Usul Kanunu'nda vergi suçlarına ilişkin düzenlemeler yer almakla birlikte ceza sorumluluğunun unsuru olan suça iştirak halinin tanımı bulunmamaktadır.

Ceza hukukunda ceza sorumluluğunun esaslarını düzenleyen genel hukuk hükümlerinin düzenlendiği Türk Ceza Kanunu'nun suça iştirak halini düzenleyen bölümde; suçun kanuni tanımında yer alan fiili birlikte gerçekleştiren kişilerden her birinin fail olarak sorumlu olacağı; suça iştirak için kasten ve hukuka aykırı işlenmiş bir fiilin varlığının yeterli olduğu;

suçun işlenişine iştirak eden her bir kişinin, diğerinin cezalandırılmasını önleyen kişisel nedenler göz önünde bulundurulmaksızın kendi kusurlu fiiline göre cezalandırılacağı hususu düzenlenmiş olup, iştirak fiilinde esas olanın fiil olduğu dikkate alındığında, davacı tarafından sahte belge düzenleme fiiline iştirak edilip edilmediğinin asıl borçlu şirket veya mükelleften bağımsız olarak değerlendirilmesi gerektiği sonucuna varılmıştır.

Olayda; her ne kadar, Bölge İdare Mahkemesi tarafından; şirket adına sahte belge düzenlemek suretiyle komisyon geliri elde edildiğinden bahisle yapılan tarhiyata ilişkin ihbarnamenin şirkete tebliğ tarihi ile iştirak nedeniyle davacı adına kesilen vergi ziyaı cezalarına ilişkin ihbarnamenin davacıya tebliğ tarihinin aynı olduğu dikkate alındığında ... Petrol ve Petrol Ürünleri İthalat İhracat San. ve Tic. Ltd.

Şti.'nin sahte belge düzenlediği ve bu şekilde elde ettiği komisyon gelirini kayıt ve beyan dışı bırakarak vergi kaybına yol açtığı hususu sübuta ermeden, sahte belge düzenleme eylemine iştirak ettiğinden bahisle davacı adına kesilen vergi ziyaı cezasında hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle, işin esasını incelemek suretiyle davanın kabulüne karar veren Vergi Mahkemesi kararına yönelik davalı idare istinaf başvurusunun reddine karar verilmişse de;

yukarıda da belirtildiği üzere davacı tarafından sahte belge düzenleme fiiline iştirak edilip edilmediğinin asıl borçlu mükelleften bağımsız olarak değerlendirilmesi gerektiğinden Bölge İdare Mahkemesince öncelikle davacının iştirak halinde bulunduğu şirketin sahte fatura ticareti faaliyetinde bulunup bulunmadığı (iştirak edilen fiil nedeniyle yapılan tarhiyatlara karşı açılmış dava varsa dikkate alınarak), bulunmuş ise davacının bu fiile iştirak edip etmediği hususu hakkında değerlendirme yapılmak suretiyle bir karar verilmesi gerekmektedir.