Danıştay 9. Daire E.2024/1685 K.2024/3622

Dava konusu istem: Davacı adına, yasal defter ve belgelerini incelemeye ibraz etmemesi nedeniyle katma değer vergisi indirimlerinin reddi suretiyle yeniden oluşturulan beyan tablosu uyarınca 2011/Şubat ila Aralık dönemleri için re'sen salınan üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi ile 2011 yılı için 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun mükerrer 355/1. maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Danıştay Üçüncü Dairesince verilen bozma kararına uymak suretiyle dosyanın yeniden incelenmesinden; bozma kararı uyarınca Dairelerinin 21/02/2023 ve 14/06/2023 tarihli ara kararları ile davacıdan istenildiği halde defter ve belgeler ibraz edilmediğinden,

bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi yönünden davanın reddine ilişkin Vergi Mahkemesi kararına karşı davacı tarafından yapılan istinaf başvurusunun reddine, davalı idarenin vergi ziyaı cezasının bir katı aşan kısmına ilişkin istinaf başvurusunun, defter ve belgelerin gizlenmesi fiilinin 213 sayılı Vergi Usul Kanunun'nun 359.maddesinde yer alan fiilerden olduğundan vergi ziyaı cezasının üç kat kesilmesinde hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle kabulüne, Vergi Mahkemesi kararının anılan kısmının kaldırılmasına,

bu kısım yönünden davanın reddine, davacının özel usulsüzlük cezasına ilişkin istinaf başvurusunun ise kabulü ile Vergi Mahkemesi kararının özel usulsüzlük cezasına ilişkin kısmının kaldırılmasına, cezayı gerektiren tek bir fiil ile vergi ziyaı ve usulsüzlük suçunun birlikte işlenmesi halinde, vergi ziyaı cezası ile mükerrer 355. maddesine istinaden kesilen özel usulsüzlük cezası karşılaştırılarak bu cezalardan sadece miktar itibarıyla daha ağır olan ceza kesilebileceği, olayda, davacının yasal defter ve belgelerini ibraz etmemesine yönelik tek fiili,

hem vergi ziyaı hem de özel usulsüzlük cezasının kesilmesini gerektirir nitelikte olmasına karşın davacı adına kesilen vergi ziyaı cezası miktar itibarıyla daha ağır olduğundan dava konusu özel usulsüzlük cezasında hukuka uyarlık görülmediği gerekçesiyle bu kısım yönünden davanın kabulüne, özel usulsüzlük cezasının kaldırılmasına karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENLERİN İDDİALARI

DAVACININ İDDİALARI

Defter ve belgelerin istenilmesine ilişkin yazının davacıya usulüne uygun tebliğ edilmediği, defter ve belgeler eski kız arkadaşının evinde bulunduğundan herhangi bir kusur bulunmaksızın ibraz edilemediği iddialarıyla kararın aleyhe olan kısmının bozulması istenilmektedir.

DAVALININ İDDİALARI

Davacı tarafından 2011 yılına ilişkin defter ve belgelerin incelemeye ibraz edilmediği, bunun üzerine indirim konusu yaptığı katma değer vergilerinin reddi suretiyle davacı şirket adına dava konusu üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarhiyatı yapıldığı, yapılan işlemlerde hukuka aykırılık bulunmadığı iddialarıyla kararın aleyhe olan kısmının bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMALARI

Taraflarca savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'IN DÜŞÜNCESİ

Temyiz istemlerinin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

MADDİ OLAY

Davacı adına, yasal defter ve belgelerini incelemeye ibraz etmemesi nedeniyle katma değer vergisi indirimlerinin reddi suretiyle yeniden oluşturulan beyan tablosu uyarınca 2011/Şubat ila Aralık dönemleri için re'sen salınan üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi ile 2011 yılı için 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun mükerrer 355. maddesinin birinci fıkrası uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istenilmektedir.

İLGİLİ MEVZUAT

2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun 49. maddesinin ikinci fıkrasında, temyiz incelemesi sonunda Danıştay'ın; görev ve yetki dışında bir işe bakılmış olması, hukuka aykırı karar verilmesi veya usul hükümlerine uyulmaması sebeplerinden dolayı incelenen kararı bozacağı, aynı Kanunun 50. maddesinin üçüncü fıkrasında, kararı bozulan Bölge idare mahkemesinin bozma kararına uyarak karar verebileceği veya bozma kararına uymayarak eski kararında ısrar edebileceği kurala bağlanmış, dördüncü fıkrasında da "Danıştayın bozma kararına uyulduğu takdirde, bu kararın temyiz incelemesi, bozma kararına uygunlukla sınırlı olarak yapılır." hükmüne yer verilmiştir.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Bölge İdare Mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı halinde mümkündür.

Bölge İdare Mahkemesi kararının, üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisine ilişkin hüküm fıkrası usul ve hukuka uygun olup davacı tarafından ileri sürülen temyiz iddiaları, kararın belirtilen kısmının bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının, özel usulsüzlük cezasına ilişkin hüküm fıkrasına yönelik davalının temyiz istemi yönünden;

Yukarıda yer verilen düzenleme karşısında, Bölge idare mahkemesinin, Danıştayca, uyuşmazlığın çözümü de gösterilerek verilen ve kesinleşen bozma kararları üzerine, bozma kararında yazılı esaslara uygun olarak karar vermeleri ya da ilk kararlarında ısrar etmeleri dışında başkaca bir karar vermeleri olanaklı değildir.Bölge idare mahkemesi kararlarının Danıştay tarafından bozulması halinde yeniden verilecek kararlara karşı yapılacak temyiz başvuruları da Bölge idare mahkemesince bozma esaslarına uyulmuş olup olmadığı yönünden incelenebilecektir.

Bölge İdare Mahkemesinin ilk kararında, defter ve belge isteme yazısının tebliğine rağmen herhangi bir mücbir sebep bulunmaksızın ibraz gereği yerine getirilmediğinden yapılan bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarhiyatı ve kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka aykırılık görülmediği gerekçesiyle anılan kısım yönünden verilen davanın reddi yönündeki Vergi mahkemesi kararına karşı davacı tarafından yapılan istinaf başvurusunun reddine, vergi ziyaı cezasının bir katı aşan kısmı yönünden verilen kabul kararına karşı davalı idare tarafından yapılan istinaf başvurusunun ise kabulüne, Vergi Mahkemesi kararının, vergi ziyaı cezasının bir katı aşan kısmının kaldırılmasına, bu kısım yönünden de davanın reddine karar verilmiştir.

Sözü edilen karar, Danıştay Üçüncü Dairesinin 10/03/2022 tarih ve E:2018/1475, K:2022/1067 sayılı kararıyla, Bölge İdare mahkemesi kararının cezalı tarhiyata ilişkin kısmı, davacının temyiz aşamasında ibraz edebileceğini belirttiği defter ve belgeler istenilerek inceleme yapılmak üzere; özel usulsüzlük cezasına ilişkin kısmı ise defter ve belgelerin ibraz yükümlülüğü vergi incelemesinin yapıldığı 2016 yılında yerine getirilmediğinden 213 sayılı Kanun'un mükerrer 355. maddesi uyarınca ibraz etmeme eyleminin gerçekleştiği 2016 yılı için ceza kesilmesi gerekirken, yasal defter ve belgelerin ilgili olduğu 2011 yılı için kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle bozulmuştur.

Danıştay'ın ilgili dairesinin temyiz incelemesi sonucunda vermiş olduğu bozma kararına uyulmak suretiyle verilen kararın, Dairesince yeniden temyizen incelenmesi aşamasında yapılacak inceleme, Bölge İdare Mahkemesi kararının bozma kararına uygun olup olmadığı, bir başka anlatımla, bozma kararının gereklerinin yerine getirilip getirilmediği, kararın bozma kararı doğrultusunda olup olmadığı konusuyla sınırlıdır.

Danıştay İdari Dava Daireleri Genel Kurulu'nun 03/03/2000 tarih ve E:1999/1126, K:2000/394 sayılı kararında, temyiz incelemesi sonucunda bir mahkeme kararının işin esasına ilişkin olarak bozulması halinde mahkemenin, bozma kararına uymak veya ilk kararında ısrar etmek olanağı bulunduğu, Mahkemenin ilk kararında ısrar etmeyerek, bozma kararına uymak suretiyle verdiği kararın temyizi halinde, temyiz merciinin, bu kez bozma kararına uygun karar verilip verilmediğini incelemek durumunda olduğu,

temyiz incelemesi sırasında, temyiz merciinin, aynı yasal mevzuatla farklı bir sonuca ulaşmasının, başka bir ifadeyle, ilk bozma ve buna uyularak verilmiş olan yargı kararının aynı mevzuat karşısında yeniden değerlendirilmesinin, taraflar ve uygulama açısından istikrar sağlanması ve kazanılmış haklar yönünden aykırı sonuçlar yaratabileceği belirtilmiştir.

Bu itibarla, temyiz incelemesi sonucunda verilmiş olan bozma kararına uyulmak suretiyle verilen kararın, Dairesince yeniden temyizen incelenmesinin, idari yargılama usulünün özellikleri ve genel kabul gören içtihat değişikliklerinin uygulanması gibi istisnai durumlar dışında, bozma kararına uygunluk yönünden yapılması, idari yargıda davaların uzamasını önlemeye, hukuki alanda istikrar sağlamaya ve idari yargı kararlarına güvenin sarsılmasını önlemeye yöneliktir.

Bu durumda, Bölge İdare Mahkemesince, özel usulsüzlük cezası yönünden ilk kararda ısrar edilmediği ve bozma kararına uyulduğu belirtildiği halde, bozma kararında öngörülmediği şekilde, cezayı gerektiren tek bir fiil ile vergi ziyaı ve usulsüzlük suçunun birlikte işlenmesi halinde, vergi ziyaı cezası ile mükerrer 355. maddesine istinaden kesilen özel usulsüzlük cezası karşılaştırılarak bu cezalardan sadece miktar itibarıyla daha ağır olan ceza kesilebileceği, davacının yasal defter ve belgelerini ibraz etmemesine yönelik tek fiili,

hem vergi ziyaı hem de özel usulsüzlük cezasının kesilmesini gerektirir nitelikte olmasına karşın davacı adına kesilen vergi ziyaı cezasının miktar itibarıyla daha ağır olduğu anlaşıldığından, dava konusu özel usulsüzlük cezasında hukuka uyarlık görülmediği gerekçesiyle ilk karardan farklı ve yeni bir gerekçeyle istinaf başvurusunun kabulüne,

Vergi Mahkemesi kararının kaldırılması ve bu kısım yönünden davanın kabulüne karar verilmesinde yargılama hukuku açısından isabet görülmemiş olup Danıştay Üçüncü Dairesince verilen bozma kararında belirtilen hususlar çerçevesinde bir karar verilmek üzere Bölge İdare Mahkemesi kararının bu kısım yönünden bozulması gerekmektedir.