Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu E.1997/385 K.1998/459

İstemin Özeti

... Ticaret ünvanıyla giyim eşyası ve mefruşat ticareti ve pazarlaması yapan adi ortaklığın 1991 yılına ilişkin işlemlerinin incelenmesi sonucunda bir kısım hasılatın beyan dışı bırakıldığı görüşüyle saptanan matrah farkı üzerinden ve pazarlama faaliyetinde kullanılmak için kiralanan araçlara ait yakıt giderlerine ilişkin katma değer vergisi indirimi kabul edilmeyerek Aralık 1991 dönemi için kaçakçılık cezalı katma değer vergisi salınmıştır.

Tarhiyata karşı açılan davayı inceleyen ... Vergi Mahkemesi, ... günlü ve E: ..., K: ... sayılı kararıyla; 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 30 uncu maddesi uyarınca matrahın resen takdirinde isabetsizlik bulunmadığı, Mahkemelerinin E: ... esas sayılı dosyasında adi ortaklığın 1991 takvim yılına ilişkin defter ve belgeleri üzerinde bilirkişi incelemesi yaptırılmak suretiyle aylar itibarıyla ödenmesi gereken katma değer vergisinin belirlendiği, bilirkişice düzenlenen raporda, Aralık 1991 döneminde ödenmesi gereken katma değer vergisinin ...- lira olarak hesaplandığı, bilirkişi raporunun mahkemelerince de uygun bulunduğu, tarafların bilirkişi raporuna itirazlarında isabet bulunmadığı gerekçesiyle tarhiyatın belirlenen fark üzerinden kusur cezalı olarak değiştirilmesine karar vermiştir.

Vergi dairesi müdürlüğünün temyiz istemini inceleyen Danıştay Dokuzuncu Dairesi 28.2.1997 günlü ve E:1995/2681, K:1997/646 sayılı kararıyla; adi ortaklık adına kayıtlı olmayan araçların yakıt giderlerine ilişkin katma değer vergisi indiriminin kabulü yolundaki hükümde isabet bulunmadığı gerekçesiyle kararı kısmen bozmuştur.

Bozma kararına uymayan ... Vergi Mahkemesi, ... günlü ve E: ..., K: ... sayılı kararıyla; araçların işletmenin aktifine kayıtlı olmamakla birlikte işletmede kullanıldığının tartışmasız olduğu, bu araçlara ait akaryakıt giderlerinin ticari kazancın elde edilmesine ve idamesine yönelik zorunlu gider olarak kabulünün, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 40 ıncı maddesinin 5 inci bendi gereği olduğu, nitekim bu bendin 4008 sayılı Yasanın 24 üncü maddesiyle değişik hükmünde, kiralama yoluyla edinilen taşıtların giderlerinin de indirilecek giderler arasında gösterildiği gerekçesiyle ilk kararında direnmiştir.

Direnme kararı vergi dairesi müdürlüğünce temyiz edilmiş ve kiralanan araçlara ait akaryakıt giderlerine ilişkin katma değer vergisi indiriminin yasaya aykırı olduğu ileri sürülerek kararın bozulması istenmiştir.

Savunmanın Özeti: Savunma verilmemiştir.

Danıştay Tetkik Hakimi ...'ın Düşüncesi: Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar ısrar kararının bozulmasını sağlayacak nitelikte görülmediğinden temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmüştür.

Danıştay Savcısı ...'ün Düşüncesi: Uyuşmazlıkta, giyim ve mefruşat işi uğraşan yükümlü adi ortaklık adına salınan kaçakçılık cezalı katma değer vergisine karşı açılan davayı kısmen kabul eden Vergi Mahkemesi kararı, Danıştay 9.Dairesince onanmış ise de, karar düzeltme aşamasında, istem kabul edilerek, adi ortaklık adına kayıtlı araçların yakıt giderleri için ödenen katma değer vergisinin indirim konusu yapılmasında isabet bulunmadığı gerekçesiyle, bu yönden bozulması üzerine, bozma kararına uymayarak ilk kararında ısrar eden Vergi Mahkemesi kararının Vergi Dairesi tarafından bozulması istenilmektedir.

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun, indirilemeyecek katma değer vergisi başlıklı 30.maddesinin (d) bendinde, gelir ve kurumlar vergisi kanunlarına göre kazancın tesbitinde indirimi kabul edilmeyen giderler dolayısıyla ödenen katma değer vergisinin, mükellefin vergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanan, katma değer vergisinden indirilemeyeceği hükme bağlanmıştır.

Maddede atıf yapılan Gelir Vergisi Kanununda ise, kazancın tesbitinde indirimi kabul edilmeyen giderler 41.maddede 8.bend halinde sayılmış olup, bunlar arasında işletmede kullanılmak üzere kiralanan taşıt araçları için yapılan masrafların gider olarak kabul edilemeyeceğine ilişkin bir düzenleme yer almamaktadır.

Bu durumda, muhtelif giyim ve muhtelif çeyiz eşyası satışı yapan ve pazarlama elemanları vasıtasıyla diğer illerde de bu faaliyetini sürdüren adi ortaklığın, bu işte kullanmak üzere kiraladığı taşıt araçları için yaptığı akaryakıt ödemeleri nedeniyle yüklendiği katma değer vergisi indirimlerinin, araçların işletmenin aktifinde kayıtlı olmadığı gerekçesiyle kabul edilmeyerek yapılan tarhiyatta isabet görülmemiştir.

Açıklanan nedenlerle temyiz isteminin reddi ile Vergi Mahkemesi ısrar kararının onanması gerekeceği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Hüküm veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Genel Kurulunca, dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İşletmenin aktifinde kayıtlı olmayan ve akaryakıt giderleri davacı ortaklık tarafından karşılanmak koşuluyla üçüncü kişilerden kiralanan araçlar için yapılan akaryakıt harcamalarına ilişkin katma değer vergisi indiriminin yasaya aykırı olmadığı gerekçesiyle tarhiyatın bu kısmını kaldıran vergi mahkemesi ısrar hükmü vergi dairesi müdürlüğü tarafından temyiz edilmiştir.

Taraflar arasındaki çekişmeye; davacının pazarlama faaliyetinde kullanmak ve giderleri kendisi tarafından karşılanmak üzere üçüncü kişilerden kiraladığı minibüslere ait akaryakıt giderleri için ödenen katma değer vergisinin indirilip indirilemeyeceği yol açmıştır.

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun "vergi indirimi" başlıklı 29 uncu maddesinde, mükelleflerin yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden bu kanunda aksine hüküm olmadıkça, faaliyetlerine ilişkin olarak kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisini indirebilecekleri öngörülmüş, 30 uncu maddesinin (d) fıkrasında ise Gelir ve Kurumlar Vergisi Kanunlarına göre kazancın tespitinde indirimi kabul edilmeyen giderler dolayısıyla ödenen katma değer vergisinin,

mükellefin vergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden indirilemeyeceği belirtilmiştir. Bu düzenleme nedeniyle davanın, Gelir Vergisi Kanununun 40 ıncı maddesine göre değerlendirilmesinden sonra çözümlenmesi gerekmektedir.

Bilindiği gibi Gelir Vergisi Kanununun 40 ıncı maddesi, safi kazancın tespitinde hangi giderlerin indirilebileceğini (8) bent halinde düzenlemiştir. Maddenin birinci bendi, ticari kazancın elde edilmesi ve devamı için yapılan genel giderlerin indirilmesine olanak tanımışken, beşinci bendinin ihtilaflı dönemde yürürlükte olan metninde, işletmeye dahil olup işte kullanılan taşıt giderlerinin ayrıca indirilmesi kabul edilmiştir.

Akaryakıt harcamalarının gider yazılıp yazılamayacağı tartışmalı minibüslerin kiralanmış araçlar olması nedeniyle davanın, 40 ıncı maddenin beşinci bendine göre çözümlenmesine olanak yoktur. Bu tür bir harcamanın gider yazılıp yazılamayacağının, maddenin birinci bendine göre tartışılarak belirlenmesi gerekmektedir.

Yasanın 40 ıncı maddesinin birinci bendi, ticari kazancın "elde edilmesi" ve "devamı" için yapılan "genel giderler"in indirilmesini öngörmüştür. Genel giderlerin hangi giderler olduğu yasada ayrıca düzenlenmemiştir. Dolayısıyla, "ticari kazancın elde edilmesi ve devamı" anlatımı ile amaçlanan durumların belirlenmesi gerekmektedir.

Gelir Vergisi Kanununun 40 ıncı maddesinin diğer bentlerinde yazılı giderler, işletmenin faaliyet özellikleri ve yapılan giderin niteliğine göre tadadi olarak belirtilmiştir. Maddenin birinci bendi ise ticari kazancın elde edilmesi ve faaliyetin devamı için yapılması zorunlu giderlerin tümünü kapsayıcı niteliktedir.

Sözü geçen bentte, bir ticari organizasyonun varlığı nedeniyle yapılması gerekli olan ve bu ticari organizasyona bağlı olarak yapılan giderlerin indirilmesi amaçlanmıştır. Bu nedenle, yapılan giderle kazancın elde edilmesi ve devamı arasında doğrudan ve açık bir nedensellik ilişkisinin varlığı ve giderin yapılmasında zorunluluk bulunması halinde giderin bu nitelikleri taşıdığı kabul edilebilir.

Davacının, çeyiz ve giyim eşyası pazarlamak amacıyla kiraladığı minibüslere ait akaryakıt harcamalarının, ticari faaliyetine bağlı olarak ve bu faaliyetin devamı için yapıldığı açıktır. Akaryakıt harcamalarının davacı tarafından karşılanmadığı yolunda herhangi bir tespit de bulunmamaktadır.

Taşıtların, işletmenin aktifinde kayıtlı olmamaları dolayısıyla giderlerinin gayrısafi kazançtan indirilebilmesi Gelir Vergisi Kanununun 40 ıncı maddesinin olay tarihinde yürürlükte olan 5 inci bent kuralı karşısında mümkün bulunmamaktaysa da pazarlama işinde kullanıldıkları tartışmasız olan taşıtların akaryakıt giderleri 40 ıncı maddenin 1 inci bendine göre ticari kazancın elde edilmesi ve idamesi için yapılması zorunlu gider olduğundan buna isabet eden katma değer vergisinin indirim konusu yapılmasında isabetsizlik görülmemiştir.

Kararın, ticari kazancın elde edilmesi ve idamesi için yapılması zorunlu giderler kapsamında olan taşıtların akaryakıt giderleri için ödenen katma değer vergisinin indirilebileceği yolundaki ısrar hükmünde hukuka aykırılık görülmemiştir.