Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu E.1998/404 K.1999/334

İstemin Özeti

Yükümlü kurum ile yedi ayrı şirketin birleşmesinin Kurumlar Vergisi Kanununun 37 nci maddesinde öngörülen devir hükmünde olmadığından bahisle, davacı adına münfesih kurumların devir bilançolarında yer alan zararların ve finansman giderlerinin indirilmesi kabul edilmeyerek ikmalen, bünyesinde yer aldığı Holdinge örtülü kazanç dağıtımında bulunması nedeniyle resen, 1993 yılı için kaçakçılık cezalı kurumlar vergisi salınmıştır.

Davayı inceleyen ... Vergi Mahkemesi, ... günlü ve E: ..., K: ... sayılı kararıyla.

213 sayılı Vergi Usul Kanununun 3 üncü maddesine göre vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, Türk Ticaret Kanununun 451 inci maddesinde devrin, tasfiyesiz infisah olduğunun belirtildiği, yükümlü kurumun aktifte kayıtlı taşınmazlarının 1993 yılındaki satışından sağladığı kazanç dışında, başka bir ticari kazancının bulunmadığı, bir Holdinge bağlı olan kurumun, 1993 yılında zararlı olan gayri faal yedi şirketi devraldığı, satışı yapılan gayrimenkullerin bedeline karşılık alınan çeklerin holdinge devredildiği,

devrin, gerek Kurumlar Vergisi Kanunu ve gerekse Türk Ticaret Kanununa uygun yapılmadığı, dolayısıyla devralınan şirketlerin devir öncesi bilançolarında görülen ve daha önce Holding tarafından devralınarak üstlenilen daha sonra yükümlü kuruma aktarılan geçmiş yıl zararları ile banka faizleri üzerinden ikmalen vergi salındığı, bu devirle, Holding tarafından üstlenilen zararların, yükümlü kuruma devredildiği, devralınan şirketlere ait olup holding tarafından davacı şirkete aktarılan banka faiz giderleri ve yine holdingin davacı şirkete dekont ettiği faiz giderleri üzerinden ikmalen tarhiyat önerildiği,

aktife kayıtlı taşınmazların satışından elde edilen çeklerin faizsiz olarak holdinge devrinin örtülü kazanç olduğundan bahisle yapılan hesaplama sonucu doğan matrah üzerinden ise resen tarhiyat önerildiği ve yapıldığı, dava dilekçesinde devrin yasalara uygun olduğu, örtülü kazanç dağıtımı bulunmadığı ileri sürülmüş ise de, devralınan şirketlerin gayrifaal durumda olduğu, özsermayelerinin bulunmadığı, esasında bu şirketlerin iflaslarının istenmesinin Ticaret Kanununun 269, 324, 396 ve 470 inci maddeleri gereği olduğu,

sözü edilen şirketlerin bilançolarında görünen geçmiş yıl zararlarının Holding tarafından devralınması ve devralınan şirketlere öz varlık kazandırılmak istenmesi devir olayına gerek Kurumlar Vergisi gerekse Türk Ticaret Kanunu açısından hukukilik kazandırmaya yönelik fiktif bir muamele olduğu, adı geçen şirketlere ait olup, Holding tarafından üstlenilen ve bilahare davacı şirkete aktarılan zararların, banka borç ve faizlerinin gerçek bir devir olmadığı, asıl amacın, davacı şirket tarafından satışı yapılan taşınmazlardan doğan karı bu yollarla vergiye tabi tutmamak, vergiden kaçınmak olduğu,

gayrifaal olan finansman gücü bulunmayan şirkete yapılan finansman giderlerinin aktarılmasının inceleme raporundaki tespitlerin haklılığını ortaya koyduğu, bağlı olduğu holdinge karşılıksız para kullandırmasının örtülü kazanç olduğu gerekçesiyle davanın reddine karar vermiştir.

Yükümlünün temyiz başvurusunu inceleyen Danıştay Dördüncü Dairesi, 9.6.1998 günlü ve E.1997/5241, K:1998/2488 sayılı kararıyla.

Kurumlar Vergisi Kanununun 37 nci maddesi ile hangi halde birleşmenin devir sayılacağının düzenlendiği, davacı şirketin uyuşmazlık konusu yılda devraldığı, birleştiği şirketlerin özvarlıkları bulunduğunun Asliye Ticaret Mahkemelerinin tespit kararlarından anlaşıldığı, olayda, gerek Türk Ticaret Kanununun 451 inci maddesi, gerekse Kurumlar Vergisi Kanununun 37 nci maddesinde öngörülen şartlara uyulmadığı yolunda bir tespit yapılmadığı,

birleşen şirketler hakkında aynı nedene dayalı olarak yapılan tarhiyatlara karşı açılan davalarda tarhiyatların kaldırılması yolundaki kararlara karşı yapılan temyiz başvurularının Danıştay Dördüncü Dairesince reddedildiği, Kurumlar Vergisi Kanununun 37 nci maddesinde öngörülen koşullara uygun olarak gerçekleştirilen devir işleminin varsayımlara dayalı olarak geçersiz kabul edilemeyeceği, aynı holding bünyesinde yer alan şirketler arasında finans kaynaklarının holding amacı doğrultusunda ve işbirliği içinde kullanılması halinde,

ticari işlemlerin cari hesapta takibi neticesi yıl içinde doğan alacak ve borçların adatlandırılması suretiyle davacı şirketin holdingdeki mevcut alacaklarının kredi olarak nitelendirilmesinde isabet bulunmadığı gerekçesiyle kararı bozmuştur.

Bozma kararına uymayan mahkeme ilk kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçe ile ısrar etmiştir. Israr kararı, yükümlü kurum tarafından temyiz edilmiş ve devrin yasaya uygun olduğu ileri sürülerek kararın bozulması istenmiştir.

Savunmanın Özeti: İstemin reddi gerektiği savunulmuştur.

Danıştay Tetkik Hakimi ...'ın Düşüncesi: Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar ısrar kararının bozulmasını sağlayacak durumda görülmediğinden istemin reddi gerektiği düşünülmektedir.

Danıştay Savcısı ...'ın Düşüncesi: Danıştay Dördüncü Dairesinin 9.6.1998 gün ve K:1998/2488 sayılı kararında yer alan düşüncede yazılı gerekçe uyarınca temyiz isteminin kabulü ile temyize konu Vergi Mahkemesi ısrar kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLEDİ ADINA

Hüküm veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Genel Kurulunca, dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

Vergisi uyuşmazlığa konu olan dönemde aktifinde kayıtlı gayrımenkulün restorasyonu ve satışı dışında herhangi bir üretim faaliyeti bulunmayan davacı kurumun bağlı olduğu holding tarafından çeşitli bankalardan ve bir yabancı bankadan sağlanan döviz kredisi için yüklenilen faiz ve kur farklarının, bağlı şirketlere, bu arada davacıya dekont edildiği ancak, bu faiz ve kur farkı katkı paylarının davacının finansman desteği almadığı dönemlerde de gider yazıldığı,

davacının aynı holdinge bağlı olup gerçekte faal olmayan ve devir bilançolarına göre sermayelerini tüketmiş yedi ayrı şirketi devralarak bu şirketlerin geçmiş yıl zararlarını yasaya aykırı olarak dönem kazancından indirdiği ve gayrımenkul satışından dolayı düzenlenen çekleri holdinge ciro ederek, sağladığı bu finansman nedeniyle harhangi bir faiz almamakla kazancını örtülü olarak dağıttığından bahisle ikmalen ve resen salınan kaçakçılık cezalı kurumlar vergisine karşı açılan davanın reddi yolundaki ısrar kararı davacı tarafından temyiz edilmiştir.

15.7.1993 tarihinde yapılan genel kurul kararı uyarınca aynı holdinge bağlı gerçekte faal olmayan, devir bilançoları geçmiş yıl zararları, holdingin virman ettiği faiz ve kur farkı katkı paylarından oluşan ve sermayelerini tüketmiş görünen yedi ayrı şirketin davacı kurum tarafından devralındığı anlaşılmaktadır.

Kurumlar Vergisi Kanununun 37 nci ve 38 inci maddelerinde koşulları düzenlenen devir ve birleşmeye ilişkin kurallarla, şirketlerin sermaye yapılarına güç kazandırılmak amaçlanmıştır. Ticari organizasyonlarda temel amaç kar elde etmek ve bunu en yüksek düzeye ulaştırmak olduğundan, bu kurallar, aynı amaçla öngörüldüğü için birleşmeden doğan kazançların vergilendirilmesinden vazgeçilmiştir.

Olayda her ne kadar davacı kurum tarafından, aynı holdinge bağlı yedi ayrı şirketin devralınmasına ilişkin işlemler gerek Türk Ticaret Kanunu, gerekse Kurumlar Vergisi Kanununun 37 ve 38 inci maddelerine biçim yönünden uygunsa da, kendisi de gerçekte faal olmayan davacının aynı durumda bulunan ve büyük bölümü holdinge olan borçları nedeniyle oluşmuş geçmiş yıl zararları inceleme raporunda da saptandığı gibi, sermayelerini tüketecek düzeye ulaşmış bu şirketlerin devralınmasıyla, yasada öngörülen amacın gerçekleşmesine olanak bulunmadığı açıktır.

Vergilendirmede, vergiyi doğuran olaya ilişkin işlemlerin gerçek mahiyeti esas olduğundan, devir işleminin ihtilaflı dönemde elde edilen gayrımenkul satış karından oluşan kurum kazancından, devir nedeniyle ve Kurumlar Vergisi Kanununun 8 inci maddesinin 14 üncü fıkrasında yer alan kurala dayanılarak söz konusu şirketlerin devir bilançolarında görülen zararlar indirilmek suretiyle yasanın koruduğu amaç dışında vergilendirilecek kazancın azaltıldığı sonucuna varılmıştır.

Kurumlar Vergisi Kanununun 17 nci maddesinin birinci fıkrasının (1) işaretli bendinde, kurumların belli ilişkiler içinde bulundukları gerçek ve tüzel kişilerle yaptıkları işlemlerde emsaline göre göze çarpacak derecede yüksek veya düşük fiyat ve bedeller üzerinden veya bedelsiz olarak alım, satım, imalat, inşaat muameleleri ve hizmet ilişkilerinde bulunmaları halinde kazancın tamamen veya kısmen örtülü olarak dağıtılmış sayılması kabul edilmiş, 15 inci maddesinin (3) işaretli bendinde de sermaye şirketlerince dağıtılan örtülü kazançların, kurum kazancından indirilemeyeceği kurala bağlanmıştır. Bu kuralların, kurum kazancının kurum bünyesinde vergilendirilmeden dağıtılmasını önlemek amacıyla öngörüldüğü açıktır.

Davacı kurumun, 1993 yılında restore ettirdikten sonra sattığı taşınmazın satış bedeli için düzenlenen çekleri, bağlı olduğu holdinge karşılıksız olarak ciro ettiği, bu çek bedellerinin, bir bankaya vadesinden önce kırdırıldığı saptanmıştır. Davacı kurumun işletme yapısı gözönüne alındığında birincil amacının atıl kalan bu fonun değerlendirilmesi olmalıyken, satış bedelini kullanmaksızın ve herhangi bir faiz tahakkuk ettirmeksizin holdinge aktarması nedeniyle kazancın bu kısmının örtülü olarak dağıtılmış sayılmasında da hukuka aykırı bir yön görülmemiştir.

Bu nedenlerle temyiz isteminin reddine, 11.6.1999 gününde oyçokluğu ile karar verildi.

X - KARŞIOY

Temyiz isteminin kabulü ile ısrar kararının Danıştay Dördüncü Dairesinin K:1998/2488 sayılı bozma kararında yer alan esaslar doğrultusunda bozulması gerektiği görüşüyle karara katılmıyoruz.