Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu E.2020/576 K.2021/1749

Dava konusu istem: Davacı adına, sahte fatura kullandığından bahisle düzenlenen vergi inceleme raporuna istinaden 2005 yılının Mayıs ilâ Ekim dönemleri için re'sen tarh edilen katma değer vergileri ile vergilerin üç katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezalarının kaldırılması istemiyle dava açılmıştır.

…Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararı:

Uyuşmazlık konusu dönemde davacıya fatura düzenleyen mükellefler hakkında tanzim olunan vergi tekniği raporlarındaki tespitler, düzenlenen faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmayan faturalar olduğunu gösterdiğinden dava konusu vergi ve cezalarda hukuka aykırılık bulunmamaktadır.

Vergi Mahkemesi bu gerekçeyle davayı reddetmiştir.

Davacının temyiz istemini inceleyen Danıştay Dokuzuncu Dairesinin 15/10/2018 tarih ve E:2016/2192, K:2018/6212 sayılı kararı:

Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, Vergi Mahkemesi kararının, cezalı tarhiyatın … Petrol Ürünleri Oto Yedek Parça ve İş Makineleri Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi tarafından düzenlenen faturalardan kaynaklanan kısmı yönünden davanın reddine dair hüküm fıkrasının bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.

… Madencilik Petrol Oto Yedek Parça Plastik Pazarlama Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi ile …Petrol Ürünleri Oto Yedek Parça ve Kimyevi Maddeler Sanayi Dış Ticaret Limited Şirketi hakkındaki tespitler, düzenlenen faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığının kabulü için yeterli bulunmamaktadır.

Daire bu gerekçeyle kararın, cezalı tarhiyatın … Petrol Ürünleri Oto Yedek Parça ve İş Makineleri Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi tarafından düzenlenen faturalardan kaynaklanan kısmı yönünden davanın reddine dair hüküm fıkrasını onamış; diğer yönlerden kararı bozmuştur.

Daire, davalının karar düzeltme istemini de reddetmiştir.

… Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararı:

Vergi Mahkemesi, bozulan hüküm fıkrası yönünden ilk kararında ısrar etmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Dava konusu cezalı tarhiyatın hukuka aykırı olduğu belirtilerek aksi yöndeki gerekçeyle verilen ısrar kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuştur.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'NİN DÜŞÜNCESİ: Danıştayca temyiz istemi hakkında karar verilebilmesinin ön şartlarından biri de istemde bulunanın taraf ehliyetini haiz olmasıdır. Davacı şirketin tüzel kişiliğinin ve dolayısıyla taraf ehliyetinin 12/06/2014 tarihi itibarıyla sona erdiği anlaşıldığından temyiz isteminin incelenmeksizin reddi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

MADDİ OLAY

18/06/2014 tarih ve 8593 sayılı Türkiye Ticaret Sicili Gazetesinden, münfesih olmalarına veya sayılmalarına rağmen Türk Ticaret Kanunu'nun geçici 7. maddesi uyarınca müdürlük tarafından kendilerine yapılan ihtar ve 11/03/2014 tarih ve 8525 sayılı Türkiye Ticaret Sicili Gazetesinde yayımlanan ilâna rağmen süresi içerisinde bildirimde bulunmayan ve içinde davacının da yer aldığı anonim ve limited şirketler ile kooperatiflerin 12/06/2014 tarihinde ticaret sicilinden re'sen silindiklerinin Samsun Ticaret Sicili Müdürlüğü tarafından tescil ve ilân olunduğu anlaşılmaktadır.

İLGİLİ MEVZUAT

2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun ''Tarafların kişilik veya niteliğinde değişiklik'' başlıklı 26. maddesinin (1) numaralı fıkrasında, dava esnasında ölüm veya herhangi bir sebeple tarafların kişilik veya niteliğinde değişiklik olursa, davayı takip hakkı kendisine geçenin başvurmasına, gerçek kişi olan tarafın ölümü halinde idarenin mirasçılar aleyhine takibi yenilemesine kadar dosyanın işlemden kaldırılmasına ilgili mahkemece karar verileceği; (4) numaralı fıkrasında ise dosyaların işlemden kaldırılmasına dair kararların diğer tarafa tebliğ edileceği kurala bağlanmıştır.

Aynı Kanun'un "Hukuk Muhakemeleri Kanunu ile Vergi Usul Kanunu'nun uygulanacağı haller" başlıklı 31. maddesinde, Kanun'da hüküm bulunmaması durumunda hakkında Hukuk Muhakemeleri Kanunu'nun uygulanacağı belirtilen haller arasında "ehliyet" de sayılmıştır.

6100 sayılı Hukuk Muhakemeleri Kanunu'nun "Taraf ehliyeti" başlıklı 50. maddesinde, medenî haklardan yararlanma ehliyetine sahip olanın, davada taraf ehliyetine de sahip olduğu; "Dava ehliyeti" başlıklı 51. maddesinde dava ehliyetinin, medenî hakları kullanma ehliyetine göre belirleneceği düzenlenmiştir. Aynı Kanun'un "Dava takip yetkisi" başlıklı 53. maddesinde ise dava takip yetkisi, talep sonucu hakkında hüküm alabilme yetkisi olarak tanımlanmış ve bu yetkinin, kanunda belirtilen istisnai durumlar dışında maddi hukuktaki tasarruf yetkisine göre tayin edileceği düzenlenmiştir.

4721 sayılı Türk Medeni Kanunu'nun 48. maddesinde tüzel kişilerin, cins, yaş, hısımlık gibi yaradılış gereği insana özgü niteliklere bağlı olanlar dışındaki bütün haklara ve borçlara ehil olduğu; 49. maddesinde ise tüzel kişilerin, kanuna ve kuruluş belgelerine göre gerekli organlara sahip olmakla fiil ehliyetini kazanacağı belirtilmiştir.

6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu'nun 125. maddesinde ticaret şirketlerinin tüzel kişiliği haiz olduğu ve Türk Medenî Kanunu'nun 48. maddesi çerçevesinde, kanuni istisnalar saklı kalmak şartıyla, bütün haklardan yararlanabileceği ve borçları üstlenebileceği düzenlenmiştir.

Türk Ticaret Kanunu'nun limited şirketlerin tasfiyesine ilişkin 643. maddesinde, tasfiye usulü ile tasfiyede şirket organlarının yetkileri hakkında anonim şirketlere ilişkin hükümlerin uygulanacağı belirtilmiş; anonim şirketlerin sona ermesi ve tasfiyesine ilişkin hükümlerin düzenlendiği kısımda yer alan 543. maddesinde, tasfiye hâlinde bulunan şirketin borçları ödendikten ve pay bedelleri geri verildikten sonra kalan varlığın esas sözleşmede aksi kararlaştırılmamışsa pay sahipleri arasında ödedikleri sermayeler ve imtiyaz hakları oranında dağıtılacağı.

545. maddesinde tasfiyenin sona ermesi üzerine şirkete ait ticaret unvanının sicilden silinmesinin tasfiye memurları tarafından sicil müdürlüğünden isteneceği düzenlenmiş.

"Ek Tasfiye" başlıklı 547. maddesinde, tasfiyenin kapanmasından sonra ek tasfiye işlemlerinin yapılmasının zorunlu olduğunun anlaşılması halinde son tasfiye memurlarının, yönetim kurulu üyelerinin, pay sahiplerinin veya alacaklıların, şirket merkezinin bulunduğu yerdeki asliye ticaret mahkemesinden, bu ek işlemler sonuçlandırılıncaya kadar şirketin yeniden tescilini isteyebilecekleri, mahkemece istemin yerinde olduğuna kanaat getirilirse,

ek tasfiye için şirketin yeniden tesciline karar verileceği ve bu işlemlerin yapılması için son tasfiye memurlarının veya yeni bir veya birkaç kişinin tasfiye memuru olarak atanacağı ve bu hususun tescil ve ilân ettirileceği belirtilmiştir.

6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu'na 26/06/2012 tarih ve 6335 sayılı Kanun'un 38. maddesiyle eklenen geçici 7. maddede de, 01/07/2015 tarihine kadar bu maddede sayılan hâlleri tespit edilen ya da bildirilen anonim ve limited şirketler ile kooperatiflerin tasfiyeleri ve ticaret sicilinden kayıtlarının silinmesinin, ilgili kanunlardaki tasfiye usulüne uyulmaksızın bu madde uyarınca yapılacağı ve bu madde gereğince tasfiye edilmeksizin unvanı silinen şirket veya kooperatiflerin alacaklıları ile hukuki menfaatleri bulunanların haklı sebeplere dayanarak silinme tarihinden itibaren beş yıl içinde mahkemeye başvurarak şirket veya kooperatifin ihyasını isteyebileceği düzenlenmiştir.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

İdari yargılama hukukunda objektif ehliyet, bir davada davacı ve davalı olabilme ve davayı takip ehliyeti olarak ifade edilmekte ve İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 31. maddesindeki atıf nedeniyle bu hususta 6100 sayılı Hukuk Muhakemeleri Kanunu uygulanmaktadır.

6100 sayılı Hukuk Muhakemeleri Kanunu'nda taraf ehliyeti, 4721 sayılı Türk Medeni Kanunun'daki medeni haklardan yararlanma ehliyeti olan hak ehliyetine, dava ehliyeti ise medeni hakları kullanma ehliyetine yani fiil ehliyetine karşılık gelmektedir. Medeni yargılama usulünde hem taraf ehliyeti hem de dava ehliyeti dava şartıdır ve yargılamanın her aşamasında re'sen dikkate alınır. İdari yargıda da tarafların bizzat davacı ya da davalı olabilmesi öncelikle taraf ehliyeti ve dava ehliyetine sahip olmasına bağlıdır.

Ticaret şirketleri kendisini oluşturan şahıslardan ayrı ve bağımsız bir tüzel kişiliği haiz olup mevzuatın öngördüğü şekilde kurulmalarıyla hak ehliyetine ve mevzuatın öngördüğü organlara sahip olmalarıyla birlikte fiil ehliyetine sahip olurlar. Bunun sonucu olarak tüzel kişiliğin sona ermesiyle de taraf ve dava ehliyetleri sona erer.

Dava açıldıktan sonra herhangi bir sebeple davacı şirketin kişilik veya niteliğinde değişiklik olması nedeniyle taraf veya dava ehliyetinin sona ermesi durumunda ise İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 26. maddesinin (1) numaralı fıkrasındaki düzenleme gereği dosyanın işlemden kaldırılmasına karar verilmesi gerekmektedir.

Bu bağlamda, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nda tarafların ehliyeti ve davayı takip yetkisi yönünden ayrıca düzenlemelere yer verilmemiş olup 6100 sayılı Hukuk Muhakemeleri Kanunu'na ve dolayısıyla özel hukuk hükümlerine atıf yapılmış olduğundan gerçek kişilerde ölüm, ticaret şirketlerinde tür değiştirme, bölünme, sona erme gibi çeşitli durumlarda davayı takip yetkisinin kime geçtiğinin tespiti noktasında her durumun özel hukuk kurallarına da uygun olarak ayrı ayrı değerlendirilmesi gerektiği açıktır.

Davaya taraf olan ticaret şirketinin dava açıldıktan sonra ticaret sicilinden terkin edilerek tüzel kişiliğinin sona ermesi durumunda davayı takip yetkisinin ortak, temsilci veya başka bir kimseye geçtiği yönünde gerek medeni yargılama hukukunda gerekse medeni hukuk ve ticaret hukukunda herhangi bir düzenleme bulunmamaktadır.

Bununla birlikte, 6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu'nun, anonim ve limited şirketlerde ek tasfiyeyi düzenleyen 547. maddesinin gerekçesinde, ticaret sicilinden terkin edilen şirketin yeniden sicile kaydedilmesi ve ek tasfiye yapılmasını zorunlu kılabilecek durumlar arasında şirketin yararına sonuç doğuracak bir davanın açılması veya şirketin bir davada davalı olarak bulunması açıkça sayılmıştır.

Öte yandan, aynı Kanun'un geçici 7. maddesinin (1) numaralı fıkrası uyarınca tasfiyesiz olarak ticaret sicilinden terkin edilen şirketler yönünden aynı maddenin (15) numaralı fıkrasında, alacaklılar ile hukuki menfaatleri bulunanların mahkemeye başvurarak tüzel kişiliği sona eren şirketin ihyasını isteyebilecekleri düzenlenmiştir.

Bu durumda dava devam ederken ticaret şirketinin tüzel kişiliğinin sona ermesi nedeniyle dosyanın işlemden kaldırılması halinde davanın kaldığı yerden devam edebilmesi ancak, taraflardan birinin istemi üzerine asliye ticaret mahkemesinin terkin işleminin türüne göre Türk Ticaret Kanunu'nun 547. maddesi veya geçici 7. maddesi uyarınca tüzel kişiliğin ihyasına karar vermesi durumunda mümkün olacaktır.

İncelenen dosyada, ısrar kararının verildiği tarihten önce davacı şirketin Türk Ticaret Kanunu'nun geçici 7. maddesi uyarınca ticaret sicilinden terkin edilerek tüzel kişiliğinin sona erdiği anlaşılmaktadır.

Bu nedenle, Mahkemece, İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 26. maddesinin (1) numaralı fıkrası uyarınca, ticaret sicilinden kaydı silinen şirketin ilgililer tarafından ihyası sağlanarak dosyanın yeniden işleme konulması isteninceye kadar dosyanın işlemden kaldırılmasına karar verilmesi gerekirken, işin esası incelenmek suretiyle verilen ısrar kararında hukuka uygunluk bulunmamaktadır.

X - KARŞI OY

18/06/2014 tarih ve 8593 sayılı Türkiye Ticaret Sicili Gazetesinden, münfesih olmalarına veya sayılmalarına rağmen Türk Ticaret Kanunu'nun geçici 7. maddesi uyarınca müdürlük tarafından kendilerine yapılan ihtar ve 11/03/2014 tarih ve 8525 sayılı Türkiye Ticaret Sicili Gazetesinde yayımlanan ilâna rağmen süresi içerisinde bildirimde bulunmayan ve içinde davacının da yer aldığı anonim ve limited şirketler ile kooperatiflerin 12/06/2014 tarihinde ticaret sicilinden re'sen silindiklerinin Samsun Ticaret Sicili Müdürlüğü tarafından tescil ve ilân olunduğu anlaşılmaktadır.

6100 sayılı Hukuk Muhakemeleri Kanunu'nun, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 31. maddesinin birinci fıkrasında göndermede bulunulan ehliyet ve vekalete ilişkin düzenlemelerine göre yargılama işlemlerinde bulunabilmek için öncelikle hak ehliyetine sahip olmak gereklidir. Şirketler için söz konusu ehliyet tüzel kişiliğin kazanıldığı tarihten kaybedildiği tarihe kadar mevcut olan bir niteliktir. Başka anlatımla bir şirketin hak sahibi olması, borçlu kılınabilmesi ve temsili ancak tüzel kişilik kazandığı tarihle tüzel kişiliğinin sona erdiği tarih arasındaki zaman diliminde olanaklı bulunmaktadır. Türk Ticaret Kanunu hükümlerine göre de şirketlerin tüzel kişiliğinin sona ermesi ticaret sicil kayıtlarının silinmeleriyle olur.

Bu hukuki durum karşısında ticaret sicil kaydının re'sen terkini ile tüzel kişiliği, diğer bir deyişle hukuk alemindeki varlığı sona eren şirketin medeni haklardan yararlanma ve bu hakları kullanma ehliyeti de son bulmuştur. Dolayısıyla, yargılamanın hiçbir aşamasında taraf olma ehliyeti de bulunmayan münfesih tüzel kişiliğin, gerek yargı mercilerinde gerekse diğer resmi merciler önünde temsil edilebileceğinden söz etmek olanaklı değildir. Bu bakımdan hukuksal varlığı sona eren şirket adına açılan davanın incelenmesine ve bu davada verilen kararın davacı tarafından temyiz edilmesine yasal olanak bulunmadığından, temyiz isteminin incelenmeksizin reddi gerektiği oyu ile karara katılmıyorum.