Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu E.2021/1558 K.2023/177

Dava konusu istem: Davacı tarafından, 2007 yılında arsa sahibi ile aralarında akdedilen "Düzenleme Şeklinde Hasılat Paylaşımlı Arsa Payı Karşılığı İnşaat Yapımı ve Gayrimenkul Satış Vaadi Sözleşmesi"nde cezai şart olarak öngörülen tazminat yerine bu sözleşmenin feshine dair 2012 yılında düzenlenen "Düzenleme Şeklinde Fesih, İbra ve Sulh Sözleşmesi" uyarınca yapılan 28.494.296,91 TL tutarındaki ayni ve nakdi ödemenin gider olarak dikkate alınması gerektiği ihtirazi kaydıyla verilen kurumlar vergisi beyannamesi üzerine ihtirazi kaydın kabul edilmemesi suretiyle dönem malî zararının ihtirazi kayda konu tutar kadar azaltılmasına dair işlemin iptali istemiyle dava açılmıştır.

…. Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararı:

Uyuşmazlıkta, 28/05/2007 tarihli sözleşmenin tarafları arasında imzalanan 16/05/2012 tarihli "Fesih, İbra ve Sulh Sözleşmesi" kapsamında davacı tarafından sözleşmenin diğer tarafına yapılan toplam 28.494.296,91 TL tutarındaki ödeme, Gelir Vergisi Kanunu'nun 40. maddesinin birinci fıkrasının (3) numaralı bendinde öngörülen tazminat niteliğinde olup kurum kazancının tespitinde indirim olarak dikkate alınması gerekmektedir.

Bu durumda, davacının ihtirazi kaydı kabul edilmeyerek dönem mali zararının ihtirazi kayda konu tutar kadar azaltılmasına ilişkin işlemde hukuka uygunluk bulunmamaktadır.

Vergi mahkemesi bu gerekçeyle dava konusu işlemi iptal etmiştir.

Davalının temyiz istemini inceleyen Danıştay Dördüncü Dairesinin 25/12/2018 tarih ve E:2014/2522, K:2018/14932 sayılı kararı:

5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 6. maddesinde kurumlar vergisinin, mükelleflerin bir hesap dönemi içinde elde ettikleri safî kurum kazancı üzerinden hesaplanacağı ve safî kurum kazancının tespitinde Gelir Vergisi Kanunu'nun ticarî kazanç hakkındaki hükümlerinin uygulanacağı belirtilmiştir.

193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 40. maddesinde safi kazancın tespitinde hangi giderlerin indirilebileceği sayılmıştır. Maddenin birinci fıkrasının (3) numaralı bendinde, işle ilgili olmak şartıyla mukavelenameye veya ilama veya kanun emrine istinaden ödenen zarar, ziyan ve tazminatların indirilebileceği belirtilmiştir. Aynı Kanun'un 41. maddesinin birinci fıkrasının (6) numaralı bendinde ise her türlü para cezaları ve vergi cezaları ile teşebbüs sahibinin suçlarından doğan tazminatların gider olarak indirilmesinin kabul edilmeyeceği ifade edilmiştir.

Ayrıca Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 11. maddesinin (1) numaralı fıkrasının (g) işaretli bendinde de sözleşmelerde ceza şartı olarak konulan tazminatlar hariç olmak üzere kurumun kendisinin, ortaklarının, yöneticilerinin ve çalışanlarının suçlarından doğan maddî ve manevî zarar tazminat giderlerinin kurum kazancının tespitinde indirim yapılmasının kabul edilmeyeceği hükme bağlanmıştır.

Yukarıda yer verilen mevzuat hükümlerine göre zarar, ziyan ve tazminatların, işle ilgili olması, bir kanun hükmü, mukavelename veya ilama bağlı bulunması, ödenmiş olması ve ödemenin de ticari faaliyetin normal icaplarına uygun olması, bir başka ifadeyle, kurumun kendisinin, ortaklarının, yöneticilerinin ve çalışanlarının suçlarından doğan maddî ve manevî zarar tazmini niteliğinde olmaması,

mukavelenameye istinaden bir tazminat ödemesi ise bu ödemenin, mutlaka işin başında yapılmış bir mukavelenameye istinat etmesi gerekmekte olup başlangıçta bir mukavelename olsa da bu mukavelename ''fesih'' edilerek yeni bir sözleşme yapılması ve tazminat ödemesinin de yapılmış yeni mukavelename hükümlerine dayandırılması halinde, yeni mukavelenameden kaynaklı söz konusu tazminatın gider kaydı yapılması ve safi kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınması mümkün olmayacaktır.

Uyuşmazlıkta, bina inşaatı ve gayrimenkul pazarlama faaliyetiyle iştigal eden davacı şirket ile arsa sahibi gerçek kişi arasında 28/05/2007 tarihinde "Hasılat Paylaşımlı Arsa Payı Karşılığı İnşaat Yapımı ve Gayrimenkul Satış Vaadi Sözleşmesi" akdedilmiştir. Bu sözleşme ile İstanbul Esenyurt'ta 3 etaptan oluşan bir inşaat projesine başlanılmıştır.

Ancak zemin problemi nedeniyle maliyetlerin öngörülen tutarı aşması ve bölgede çok sayıda konut arzının olması nedeniyle planlanan satış hacmine ulaşılamayacağı, durumun şirket için kârlı olmaktan çıktığından bahisle 1. etabın tamamlanmasını müteakiben 2. ve 3. etaplara başlanılmadan proje durdurulmuş ve 16/05/2012 tarihinde yapılan "Fesih, İbra ve Sulh Sözleşmesi" ile daha önce imzalanan sözleşmede belirtilen tazminat ödemesinden vazgeçilmesi karşılığında arsa sahibi ile anlaşmaya varılarak 28.494.296,91 TL tazminatın ödenmesi kararlaştırılmıştır.

Söz konusu tutarın gider olarak dikkate alınması gerektiği ihtirazi kaydı ile verilen kurumlar vergisi beyannamesine istinaden ihtirazi kayıt dikkate alınmayarak dönem mali zararının ihtirazi kayda konu tutar kadar azaltılması üzerine de bakılan davanın açıldığı anlaşılmıştır.

Dosya münderecatından da anlaşılacağı üzere davacı tarafından arsa sahibine ödenen ve gider indirimine esas alınan tazminat tutarının, işin başlangıcında yapılan mukavelenameye değil başlangıçta yapılan mukavelenamenin karşılıklı feshi sonrası yapılan yeni mukavelenameye dayandığında ihtilaf bulunmamaktadır.

Hal böyle olunca, davacı tarafından kurum kazancının tespitinde esas aldığı tazminat ödemesiyle ilgili giderin mesnedi mukavelename, Gelir Vergisi Kanunu'nun 40. maddesinin birinci fıkrasının (3) maddesinde düzenlenen türden bir sözleşme olarak kabul edilemeyeceğinden, işin başlangıcında yapılan sözleşme gereği olmayan mezkûr ödemenin (tazminatın) gider indirimine esas alınması ihtirazi kaydıyla verilen beyanname üzerinden yapılan tahakkuka karşı açılan davanın kabulüne yönelik temyize konu Mahkeme kararında hukuka uygunluk görülmemiştir.

Daire bu gerekçeyle kararı bozmuş; davacının karar düzeltme istemini reddetmiştir.

... Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararı:

Vergi Mahkemesi, aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle ilk kararında ısrar etmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Davacı tarafından ödenen tazminatın geçmiş dönem beyannamelerinde belirtilmediği ve mahsup imkânının bulunmadığı, dolayısıyla dava konusu işlemde hukuka aykırılık bulunmadığı belirtilerek ısrar kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

16/05/2012 tarihli sözleşme ile önceki sözleşmeden bağımsız yeni bir borç veya gidere katlanılmasının söz konusu olmadığı, bu nedenle anılan sözleşme uyarınca ödenen tazminatın safi kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınması gerektiği belirtilerek temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmaktadır.

DANIŞTAY TETKİK HAKİMİ …'NİN DÜŞÜNCESİ: Uyuşmazlıkta, arsa payı karşılığı inşaat işi kapsamında davacı ile arsa sahibi arasında imzalanan 28/05/2007 tarihli sözleşmenin sona erdirilmesi yolundaki 16/05/2012 tarihli sözleşme, 28/05/2007 tarihli sözleşme ile anlaşmaya varılan işe ilişkin olarak düzenlenmiş ve bu sözleşme ile 28/05/2007 tarihli sözleşmede cezai şart olarak öngörülen tazminatın yerine daha düşük tutarda tazminat ödenmesi kararlaştırılmıştır.

Bu durumda, iki sözleşmenin de aynı işle ilgili olması, 28/05/2007 tarihli sözleşmede öngörülmeyen bir tazminat ödemesinin ilk defa 16/05/2012 tarihli sözleşme ile kararlaştırılmasının söz konusu olmaması, bu sözleşme ile 28/05/2007 tarihli sözleşmede cezai şart olarak ödenmesi öngörülen tazminat tutarının revize edilmiş olması hususları birlikte değerlendirildiğinde, 16/05/2012 tarihli sözleşme uyarınca ödenen tazminatın kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınması gerektiği sonucuna ulaşılmıştır.

Açıklanan hukuksal nedenler ve gerekçeyle temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

MADDİ OLAY

Davacı ile arsa sahibi arasında 28/05/2007 tarihinde "Düzenleme Şeklinde Hasılat Paylaşımlı Arsa Payı Karşılığı İnşaat Yapımı ve Gayrimenkul Satış Vaadi Sözleşmesi" imzalanmıştır.

Anılan sözleşmenin 12. maddesinde, sözleşmenin feshine ilişkin hususlar ile sözleşmede öngörülen edimlerin yerine getirilmemesi halinde taraflarca ödenmesi gereken tazminatların neler olduğu düzenlenmiştir.

Dava dilekçesinde, üç etap olarak planlanan inşaat projesinin, zemin problemi nedeniyle maliyetlerin öngörülen tutarı aşması ve aynı bölgede çok sayıda konut arzının olması nedeniyle planlanan satış hacmine ulaşılamamasından dolayı kârlı bulunmayarak birinci etabın tamamlanmasının ardından durdurulduğu ve taraflar arasında Beşiktaş 25. Noterliğince düzenlenen 16/05/2012 tarihli "Düzenleme Şeklinde Fesih, İbra ve Sulh Sözleşmesi"nin imzalandığı belirtilmiştir.

Bir örneği dava dosyasında da bulunan 16/05/2012 tarihli sözleşmeyle, feshedilmesine karar verilen 28/05/2007 tarihli sözleşmede cezai şart olarak öngörülen tazminatın yerine daha düşük tutarda tazminat kararlaştırıldığı anlaşılmaktadır.

Davacı, 2012 yılına ilişkin kurumlar vergisini, 16/05/2012 tarihli sözleşme uyarınca arsa sahinine ödenen tazminat tutarının kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınması gerektiği yolundaki ihtirazi kayıt ile beyan etmiştir.

İLGİLİ MEVZUAT

5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 6. maddesinin (1) numaralı fıkrasında kurumlar vergisinin, mükelleflerin bir hesap dönemi içinde elde ettikleri safî kurum kazancı üzerinden hesaplanacağı ve (2) numaralı fıkrasında safî kurum kazancının tespitinde Gelir Vergisi Kanunu'nun ticarî kazanç hakkındaki hükümlerinin uygulanacağı belirtilmiştir.

193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 40. maddesinde safi kazancın tespitinde hangi giderlerin indirilebileceği belirtilmiştir. Maddenin birinci fıkrasının (3) numaralı bendinde, işle ilgili olmak şartıyla mukavelenameye veya ilama veya kanun emrine istinaden ödenen zarar, ziyan ve tazminatlar indirilebilecek giderler arasında sayılmıştır. Aynı Kanun'un 41. maddesinin birinci fıkrasının (6) numaralı bendinde ise her türlü para cezaları ve vergi cezaları ile teşebbüs sahibinin suçlarından doğan tazminatların gider olarak indirilmesinin kabul edilmeyeceği ifade edilmiştir. Anılan bendin parantez içi hükmünde ise akitlere ceza şartı olarak eklenen tazminatların, cezai mahiyette tazminat sayılmayacağı düzenlemesine yer verilmiştir.

Ayrıca Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 11. maddesinin (1) numaralı fıkrasının (g) işaretli bendinde de sözleşmelerde ceza şartı olarak konulan tazminatlar hariç olmak üzere kurumun kendisinin, ortaklarının, yöneticilerinin ve çalışanlarının suçlarından doğan maddî ve manevî zarar tazminat giderlerinin kurum kazancının tespitinde indirim yapılmasının kabul edilmeyeceği hükme bağlanmıştır.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Kanun koyucu, zarar, ziyan ve tazminatların kurum kazancının tespitinde gider olarak kaydedilebilmesini bazı şartların varlığı halinde kabul etmiştir.

5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu ile 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun yukarıda yer verilen düzenlemeleri uyarınca zarar, ziyan veya tazminatların kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınabilmesi için zarar, ziyan veya tazminatın işle ilgili olarak sözleşmeye, ilama veya kanun emrine istinaden ödenmiş olması ve aynı zamanda tazminatın, kurumun kendisinin, ortaklarının, yöneticilerinin ve çalışanlarının suçlarından doğan maddi ve manevi tazminata ilişkin olmaması gerekmektedir.

Diğer taraftan, sözleşmelerde cezai şart olarak öngörülen tazminatlar, cezai mahiyette tazminat sayılmayacak ve kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınabilecektir.

Uyuşmazlıkta, arsa payı karşılığı inşaat işi kapsamında davacı ile arsa sahibi arasında imzalanan 28/05/2007 tarihli sözleşmenin sona erdirilmesi yolundaki 16/05/2012 tarihli sözleşme, 28/05/2007 tarihli sözleşme ile anlaşmaya varılan işe ilişkin olarak düzenlenmiş ve bu sözleşme ile 28/05/2007 tarihli sözleşmede cezai şart olarak öngörülen tazminatın yerine daha düşük tutarda tazminat ödenmesi kararlaştırılmıştır.

Bu durumda, iki sözleşmenin de aynı işle ilgili olması, 28/05/2007 tarihli sözleşmede öngörülmeyen bir tazminat ödemesinin ilk defa 16/05/2012 tarihli sözleşme ile kararlaştırılmasının söz konusu olmaması, bu sözleşme ile 28/05/2007 tarihli sözleşmede cezai şart olarak ödenmesi öngörülen tazminat tutarının revize edilmiş olması hususları birlikte değerlendirildiğinde, 16/05/2012 tarihli sözleşme uyarınca ödenen tazminatın kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınması gerektiği sonucuna ulaşılmıştır.

Açıklanan hukuksal nedenler ve gerekçeyle dava konusu işlemin iptali yolundaki ısrar kararında sonucu itibarıyla hukuka aykırılık görülmemiştir.

X - KARŞI OY

Temyiz isteminin kabulü ile ısrar kararının Danıştay Dördüncü Dairesinin kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçe uyarınca bozulması gerektiği oyu ile karara katılmıyoruz.