Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu E.2021/1568 K.2022/840

Dava konusu istem: Davacı adına, hakkında düzenlenen vergi inceleme raporu uyarınca, defter ve belgelerini incelemeye ibraz etmemesi nedeniyle katma değer vergisi indirimleri kabul edilmeyerek 2006 yılının Ocak ilâ Aralık dönemleri için re'sen salınan katma değer vergileri, verginin üç katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezaları ile 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun mükerrer 355. maddesinin birinci fıkrası uyarınca aynı yıl için kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istemiyle dava açılmıştır.

… Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:… , K:… sayılı kararı:

Davacı tarafından mücbir sebep hali bulunmaksızın defter ve belgeler incelemeye ibraz edilmediğinden katma değer vergisi indirimlerinin reddi suretiyle re'sen salınan katma değer vergisinde ve kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka aykırılık bulunmamaktadır.

Ancak, matrah farkı davacının beyannamelerinden tespit edildiğinden vergi ziyaı cezasının verginin bir katına isabet eden kısmında hukuka aykırılık, verginin bir katını aşan kısmında ise hukuka uygunluk bulunmamaktadır.

Mahkeme bu gerekçeyle katma değer vergileri, vergi ziyaı cezalarının verginin bir katına isabet eden kısımları ile özel usulsüzlük cezası yönünden davayı reddetmiş; vergi ziyaı cezalarının verginin bir katını aşan kısımlarını ise kaldırmıştır.

Tarafların temyiz istemlerini inceleyen Danıştay Dokuzuncu Dairesi 23/11/2015 tarih ve E:2013/2138, K:2015/14211 sayılı kararıyla temyiz istemlerini reddetmiştir.

Tarafların karar düzeltme istemlerini inceleyen Danıştay Dokuzuncu Dairesinin 22/02/2017 tarih ve E:2016/19000, K:2017/2054 sayılı kararı:

Davalı tarafından vergi ziyaı cezalarının verginin bir katını aşan kısımlarına ilişkin olarak ileri sürülen iddialar ile davacı tarafından ise özel usulsüzlük cezasına ilişkin olarak ileri sürülen iddialar karar düzeltme istemine konu kararın vergi ziyaı cezalarının verginin bir katını aşan kısımları ile özel usulsüzlük cezasına ilişkin hüküm fıkralarının düzeltilmesini gerektirecek nitelikte görülmemiştir.

Davacının katma değer vergileri ile vergi ziyaı cezalarının verginin bir katına isabet eden kısımlarına yönelik karar düzeltme istemi ise 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 54. maddesi gereğince yerinde görülerek karar düzeltme istemine konu kararın katma değer vergileri ile vergi ziyaı cezalarının verginin bir katına isabet eden kısımlarına ilişkin hüküm fıkrası kaldırıldıktan sonra davacının temyiz istemi bu yönden yeniden incelendi:

Mücbir sebep hali bulunmaksızın defter ve belgelerin incelemeye ibraz edilmemesi nedeniyle re'sen tarh yoluna gidilmesi yerinde olmakla birlikte davacının temyiz dilekçesinde defter ve belgelerin vergi mahkemesince incelenmediğini ileri sürdüğü görülmektedir.

Re'sen araştırma ilkesi, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelenin gerçek mahiyetinin esas olduğuna ilişkin kural gereğince, vergi mahkemesince, defter ve belgelerin istenilmesi, ibrazı halinde defter ve belgelerden vergi dairesi müdürlüğünün de haberdar edilmesi, bunun sonucunda söz konusu belgelerin gerçekten alış yapılan mallara ait alış faturaları olup olmadığının araştırılması ve gerçek alış faturaları göz önüne alınarak ödenecek verginin tespiti için bu defter ve faturalar üzerinde gerekli görüldüğü takdirde bilirkişi incelemesi yaptırılarak sonucuna göre bir karar verilmesi gerekmektedir.

Daire, bu gerekçeyle davalının karar düzeltme istemini reddetmiş; davacının karar düzeltme istemini kısmen kabul ederek önceki kararının katma değer vergileri ile vergi ziyaı cezalarının verginin bir katına isabet eden kısımlarına ilişkin hüküm fıkrasını kaldırdıktan sonra mahkeme kararının katma değer vergileri ile vergi ziyaı cezalarının verginin bir katına isabet eden kısımları yönünden davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasını bozmuş, davacının özel usulsüzlük cezasına yönelik karar düzeltme istemini ise reddetmiştir.

… Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:… , K:… sayılı ısrar kararı:

Mahkeme, gelinen aşamada uyuşmazlığın, katma değer vergileri ile vergi ziyaı cezalarının verginin bir katına isabet eden kısımlarına ilişkin olduğunu belirterek bozulan hüküm fıkrası yönünden aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle ilk kararında ısrar etmiştir.

Davacının temyiz istemini inceleyen Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunun 18/09/2019 tarih ve E:2018/295, 2019/603 sayılı kararı:

Defter ve belge isteme yazısının usulüne uygun olarak tebliğ edilmesine karşın on beş günlük yasal sürede mücbir sebep olmaksızın ibraz yükümlülüğünün yerine getirilmemesi nedeniyle yapılan dava konusu cezalı tarhiyata karşı açılan işbu davada, davacı, mahkemece verilen ilk kararın temyizi aşamasında, indirim konusu yapılan vergileri gerçekten yüklendiğini, belgelendirme koşullarını yerine getirdiğini ve bu durumun doğruluğunu yargı yerine sunabileceği defter ve belgeleriyle kanıtlayabileceğini iddia etmiştir.

Danıştay İçtihatları Birleştirme Kurulunun 08/02/2019 tarih ve E:2013/3, K:2019/1 sayılı kararıyla; davacılar tarafından, mücbir sebep olmaksızın inceleme elemanına ibraz edilmeyen yasal defterler ve belgelerin mahkemeye sunulabileceğinin ileri sürülmesi halinde, bu defter ve belgeler davacıdan istenilip defterlerdeki kayıtlar incelenip bu kayıt ve belgeler hakkında davanın diğer tarafı olan vergi idaresinin görüşü ve saptamaları da alınarak yapılacak hukuki değerlendirmeye göre karar verilmesi gerektiği sonucuna ulaşıldığından, aykırı içtihatların bu doğrultuda birleştirilmesine karar verilmiştir.

Danıştay İçtihatları Birleştirme Kurulunun anılan kararı, ilk derece mahkemesi aşamasında defter ve belgelerin sunulabileceğinin ileri sürülmesi durumuna ilişkin olarak ortaya çıkan içtihat aykırılığının giderilmesine yöneliktir. Kararda, temyiz aşamasında defter ve belgelerin mahkemeye sunulabileceğinin ileri sürülmesi durumuna ilişkin olarak ise herhangi bir değerlendirme yapılmamış olup belirtilen durumda defter ve belgeler üzerinde mahkemece inceleme yapılmasına olanak bulunup bulunmadığına işbu davada karar verilmesi gerekmektedir.

213 sayılı Vergi Usul Kanununun 3/B maddesi uyarınca vergiyi doğuran olayın gerçek mahiyetinin ortaya çıkarılması gerektiği dikkate alındığında, vergi idaresine ibrazdan kaçınılmış defter ve belgelerin ilk derece mahkemesi aşamasında mahkemeye sunulabileceğinin ileri sürülmesi halinde defter ve belgelerin kanıt değeri taşıdığı kabul edilmesine rağmen temyiz aşamasında bu iddianın ileri sürülmesi halinde aynı defter ve belgelerin kanıt değeri taşımadığından söz edilemez.

Defter ve belgelerin mahkemeye sunulabileceği yolundaki iddianın mahkeme aşamasında ileri sürülmesi ile temyiz aşamasında ileri sürülmesi arasında ayrım yapılmasını gerektirecek başkaca herhangi bir neden de bulunmadığından, davacının mahkemece verilen ilk kararın temyizi aşamasında ibraz edebileceğini belirttiği defter ve belgeler istenilerek Danıştay İçtihatları Birleştirme Kurulunun anılan kararında belirtilen inceleme yapılmak üzere ısrar kararının bozulması gerekmektedir.

Kurul bu gerekçeyle ısrar kararını bozmuş; davalının karar düzeltme istemini reddetmiştir.

Bozma kararına uyduğunu belirten … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:… , K:… sayılı kararı:

Kurulun bozma kararı üzerine 03/02/2021 tarihinde verilen ara kararı ile davacıdan 2006 yılına ilişkin yasal defter ve belgelerini dosyaya sunması istenilmiştir. Davacı vekili tarafından verilen 24/03/2021 tarihli dilekçede, defter saklama yükümlülüğünün 6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu'nda 10 yıl, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nda 5 yıl olarak düzenlendiği, aradan 14 yıl geçtikten sonra defter ve belgelerin bulunarak mahkemeye sunulmasının mümkün olmadığı, defter ve belgelerin muhasebecide olduğu ve muhasebeciye de ulaşılamadığı belirtilmiş olup istenilen defter ve belgeler dosyaya ibraz edilmemiştir.

Ara karar ile istenilmesine rağmen verilen süre içerisinde ve karar tarihine kadar defter ve belgelerinin dosyaya ibraz edilmediği, yargılama süreci devam ederken dava konusu tarhiyatın dayanağını oluşturan defter ve belgeleri saklama yükümlülüğünün devam ettiği, mücbir sebep olduğu hususunun ortaya konulamadığı ve zayi belgesinin de sunulmadığı dikkate alındığında üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinde hukuka aykırılık bulunmadığı sonucuna varılmıştır.

Mahkeme, bu gerekçeyle katma değer vergileri ile vergilerin üç katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezaları yönünden davayı reddetmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Defter saklama yükümlülüğünün 6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu'nda 10 yıl, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nda 5 yıl olarak düzenlendiği, aradan 14 yıl geçtikten sonra defter ve belgelerin bulunarak mahkemeye sunulmasının mümkün olmadığı, defter ve belgelerin muhasebecide olduğu ve muhasebeciye de ulaşılamadığı, mahkemenin ilk kararının vergi ziyaı cezalarının verginin bir katını aşan kısımlarının kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrasının Danıştay Dokuzuncu Dairesince onanarak kesinleştiği, usuli müktesep hak dikkate alınmaksızın verginin üç katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezaları yönünden davanın reddine karar verildiği belirtilerek mahkeme kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Cevap verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ … 'İN DÜŞÜNCESİ: Kararın, katma değer vergileri ile vergi ziyaı cezalarının verginin bir katına isabet eden kısımları yönünden davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasının onanması; vergi ziyaı cezalarının verginin bir katını aşan kısımları yönünden davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasının ise yargılamanın önceki aşamalarında kanun yolları tüketilmek suretiyle kesinleşen hüküm dikkate alınmaksızın vergi ziyaı cezalarının verginin bir katını aşan kısımları yönünden yeniden hüküm kurulması yargılama usulü kurallarına uygun düşmediğinden bozulması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

I- Kararın, katma değer vergileri ile vergi ziyaı cezalarının verginin bir katına isabet eden kısımları yönünden davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen temyiz istemi hakkındaki inceleme:

2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 50. maddesinin (4) numaralı fıkrası uyarınca Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunun bozma kararına uyularak verilen kararlara ilişkin temyiz incelemesinin, bozma kararına uygunlukla sınırlı olarak yapılması gerekmektedir.

Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunun bozması üzerine verilen kararın katma değer vergileri ile vergi ziyaı cezalarının verginin bir katına isabet eden kısımları yönünden davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasının, bozma kararındaki esaslara uygun olduğu anlaşıldığından dilekçede ileri sürülen temyiz nedenleri kararın sözü edilen hüküm fıkrasının bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.

II- Kararın, vergi ziyaı cezalarının verginin bir katını aşan kısımları yönünden davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen temyiz istemi hakkındaki inceleme:

2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 6545 sayılı Kanun'un 22. maddesiyle değişik 49. maddesinin (1) numaralı fıkrasının (b) bendinde, temyiz incelemesi sonunda Danıştayın, kararda yeniden yargılama yapılmasına ihtiyaç duyulmayan maddi hatalar ile düzeltilmesi mümkün eksiklik veya yanlışlıklar varsa kararı düzelterek onayacağı hükmüne yer verilmiştir.

Vergi mahkemesince verilen ilk kararın vergi ziyaı cezalarının verginin bir katını aşan kısımlarının kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrası, davalının temyiz ve karar düzeltme istemleri Danıştay Dokuzuncu Dairesince reddedilmek suretiyle kesinleşmiştir. Buna rağmen mahkeme, ısrar kararının bozulması üzerine verdiği temyize konu kararda vergi ziyaı cezalarının verginin bir katını aşan kısımları yönünden de davanın reddine karar vermiştir.

Bu durumda, yargılamanın önceki aşamalarında kanun yolları tüketilmek suretiyle kesinleşen hüküm dikkate alınmaksızın vergi ziyaı cezalarının verginin bir katını aşan kısımları yönünden yeniden hüküm kurulması yargılama usulü kurallarına uygun düşmemiştir.

Bu husus düzeltilmesi mümkün yanlışlık olarak görüldüğünden, İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 6545 sayılı Kanun'un 22. maddesiyle değişik 49. maddesinin (1) numaralı fıkrasının (b) bendi uyarınca, isteme konu kararın birinci sayfasında yer alan " ... uyuşmazlık bu aşamada ... 3 kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarhiyatına ilişkindir." ifadesinin "... uyuşmazlık bu aşamada ...

1 kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarhiyatına ilişkindir." olarak; gerekçesinde yer alan "... 3 kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarhiyatında hukuka aykırılık görülmemiştir." ifadesinin "... 1 kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarhiyatında hukuka aykırılık görülmemiştir." olarak; hüküm fıkrasında yer alan "... 3 kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarhiyatının onanmasına" ifadesinin ise "...

1 kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarhiyatının onanmasına" olarak düzeltilmesi gerekmektedir.

Ayrıca dava sonuç itibarıyla kısmen kabul, kısmen ret ile sonuçlandığından yargılama giderlerinin buna göre hesaplanması gerekmekte olup mahkeme kararının hüküm fıkrasında yer alan "dava sonucu itibariyle de ret ile sonuçlandığından aşağıda dökümü yapılan ve davacı tarafından sarfedilen toplam 709,35-TL yargılama giderinin davacı üzerinde bırakılmasına,

davalı idarece karşılanan toplam 180,20-TL yargılama giderinin ve karar tarihinde yürürlükte bulunan Avukatlık Asgari Ücret Tarifesi uyarınca duruşmalı işler için belirlenen 2.940,00 TL vekalet ücretinin davacıdan alınarak davalı idareye verilmesine," ifadelerinin "dava sonucu itibarıyla kısmen kabul, kısmen ret ile sonuçlandığından dökümü yapılan ve davacı tarafından sarfedilen toplam 709,35 TL yargılama giderinin davadaki haklılık oranına göre takdiren belirlenen 445,00 TL'lik kısmının davacı üzerinde bırakılmasına, kalan 264,35 TL yargılama giderinin davalıdan alınarak davacıya verilmesine,

davalı idarece karşılanan toplam 180,20 TL yargılama giderinin davalı üzerinde bırakılmasına ve karar tarihinde yürürlükte bulunan Avukatlık Asgari Ücret Tarifesi uyarınca duruşmalı işler için belirlenen 2.940,00 TL vekalet ücretinin davacıdan alınarak davalı idareye verilmesine" olarak düzeltilmesi gerekmektedir.

X - KARŞI OY

Vergi mahkemesince verilen ilk kararın vergi ziyaı cezalarının verginin bir katını aşan kısımlarının kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrası, davalının temyiz ve karar düzeltme istemleri Danıştay Dokuzuncu Dairesince reddedilmek suretiyle kesinleşmiştir. Buna rağmen mahkeme, ısrar kararının bozulması üzerine verdiği temyize konu kararda vergi ziyaı cezalarının verginin bir katını aşan kısımları yönünden de davanın reddine karar vermiştir.

Bu durumda, yargılamanın önceki aşamalarında kanun yolları tüketilmek suretiyle kesinleşen hüküm dikkate alınmaksızın vergi ziyaı cezalarının verginin bir katını aşan kısımları yönünden yeniden hüküm kurulması yargılama usulü kurallarına uygun düşmediğinden temyize konu kararın vergi ziyaı cezalarının verginin bir katını aşan kısımları yönünden davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasının bozulması gerektiği görüşüyle karara bu yönden katılmıyoruz.