Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu E.2021/567 K.2021/803

Dava konusu istem: Davacının satın aldığı solvent cinsi emtiaları 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu'nun 8. maddesinin birinci fıkrasında düzenlenen tecil-terkin uygulaması kapsamında verilen üretim taahhütlerine uymayarak sahte belgelerle stoklardan çıkardığından bahisle düzenlenen vergi inceleme raporuna istinaden 2004 yılının Şubat ilâ Ağustos aylarının muhtelif dönemlerine ilişkin olarak re'sen tarh edilen özel tüketim vergileri, verginin üç katı tutarında kesilen ve tekerrür hükmü uygulanmak suretiyle arttırılan vergi ziyaı cezaları ile 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353. maddesinin birinci fıkrası uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istemiyle dava açılmıştır.

Danıştay Üçüncü Dairesinin kısmen bozma kararına uymak suretiyle verilen ... Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararı:

Özel usulsüzlük cezasının kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrası Danıştay Üçüncü Dairesince onanarak kesinleştiğinden, uyuşmazlık vergi ziyaı cezalı özel tüketim vergisine ilişkindir.

Boya, vernik ve benzeri patlayıcı maddeler ile pigment imalatı faaliyetinde bulunan davacı şirketin defter ve belgelerinin incelenmesi sonucunda düzenlenen vergi tekniği raporu ile boya ve tiner üretimi taahhüdü ile tecil terkin kapsamında ithal ettiği solventin bir kısmını üretimde kullanmadan düzenlediği sahte faturalarla elden çıkardığının tespit edildiği ileri sürülerek bu kısma ilişkin tecil edilen verginin tahsili amacıyla uyuşmazlık konusu cezalı tarhiyatın yapıldığı anlaşılmıştır.

Davacı hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunda şu tespitlere yer verilmiştir:

- Davacıya ait iş yerinde Jandarma tarafından yapılan ve … Elektrik Anonim Şirketi, Petrol İşleri Genel Müdürlüğü ve muhtelif kurumlardan ekiplerin de katıldığı aramada, fabrikada herhangi bir üretimin yapılmadığı, çalışan dört kişinin bulunduğu, kapasite raporuna göre bulunması gereken makinelerden bazılarının bulunmadığı, mevcut makinelerden bazılarının ise çalışmadığı tespit edilmiştir.

- … Elektrik Anonim Şirketi ekiplerince düzenlenen raporda, fabrikanın günde sekiz saatten, ayda 6440 Kw/H elektrik tüketmesi gerektiği ancak tüketim miktarlarının hiçbir dönemde bu miktarlara ulaşmadığı belirtilmiştir.

- Satın alınan solventin nakliyesine ilişkin faturalardaki araç plakalarına ilişkin yapılan araştırmada araçların bazıları solvent nakliyesine uygun değildir.

- Üretilen ürünlerin ambalajlanması için kapasite raporunda yer alan kutulama makinesi fabrikada mevcut olmadığı gibi bu ürünler için yeterli ambalaj malzemesi de bulunmamaktadır.

- Ambalaj malzemesinin toplayıcılardan alınmış olduğu kabul edilse dahi, önemli bir tutarda harcama yapılması gerekmekte olup bunlar için düzenlenen bir belgeye rastlanılmamıştır.

- 25/05/2005 tarihinde yapılan fiili envanterde hem fabrika, hem de şube iş yerinde herhangi bir hammadde, yarı mamul veya mamul mal bulunmamaktadır.

- Davacı şirket yetkilisinin ifadesi ve düzenlenen yeminli mali müşavir üretim tasdik raporuna göre 2004 yılının dönem başında herhangi bir mal mevcudu yoktur. Anılan yılda ilk hammadde alışının tarihi faturalara göre 25/02/2004 olmasına karşın bu tarihten önce yapıldığı iddia edilen üretim gerçeği yansıtmamaktadır.

- Ayrıca, davacı şirketin fatura düzenlediği firmalardan bazıları davacıdan mal almadıklarını beyan etmiş olup bazıları hakkında düzenlenen vergi tekniği raporlarına göre bu şirketlerin sahte fatura düzenlemek amacıyla kurulmuş şirketler olduğu tespit edilmiştir.

- Tüm bu tespitlerden yola çıkılarak taahhüt edilen üretimin yapılmasının mümkün olmadığı değerlendirilmesi yapılmıştır.

Davacı tarafından, şube işyerinde bulunan makinelerin tespitinin yapılmadığı, bu nedenle, makine ve tesisata ilişkin yapılan tespitin yetersiz olduğu, elektrik kullanımı ile ilgili olarak, o dönemde jeneratör kiralanması daha sonra da satın alınması sebebiyle elektrik tüketiminin düşük seviyede olduğu, sadece üretim döneminde işçi çalıştırıldığı ve bu işçilerin sigortaları yaptırılmadığından resmi kayıtlarda görünmediği,

solvent nakliyesi yapılan araçlara ilişkin tespitin araçların plaka numaralarından yapılması ve araç plakalarının ise zaman içinde değişme ihtimalinin bulunması karşısında bu tespite itibar edilemeyeceği, ambalaj olarak toplayıcılardan alınan hurdaların kullanılması nedeniyle yeterli ambalaj malzemesinin mevcut olduğu ve üretim yapabilmek için yeterli hammaddenin bulunduğu iddia edilmiştir.

Ancak 2004 yılının dönem başında herhangi bir mal mevcudunun bulunmadığı gerek yeminli mali müşavir üretim tasdik raporuyla, gerekse davacı şirket yetkilisinin beyanıyla sabittir.

Tüm bu hususların yanı sıra davacı hakkında düzenlenen vergi tekniği raporundaki tespitler de değerlendirildiğinde, davacının 2004 yılında boya/tiner üretim taahhüdü ile ithal ettiği solventlerin bir kısmını üretim taahhüdüne uymayarak, firma kayıtlarından sahte belgeler düzenlemek suretiyle çıkardığı sonucuna varılmıştır.

Bu nedenle uyuşmazlık konusu vergi ve cezada hukuka aykırılık bulunmamaktadır.

Öte yandan, davacı şirket adına kesilen ve 18/10/2005 tarihinde tebliğ edilmek suretiyle kesinleşen 2005 yılının Temmuz dönemine ait vergi ziyaı cezası tekerrüre esas alınmış ise de söz konusu cezanın 2004 yılına ilişkin olarak yapılan cezalı tarhiyatta tekerrür hükümlerinin uygulanmasına esas alınamayacağı açıktır.

Mahkeme bu gerekçeyle davanın özel tüketim vergisi tarhiyatı ile verginin üç katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezasına ilişkin kısmını reddetmiş; vergi ziyaı cezasının üç katı aşan kısmını ise kaldırmıştır.

Tarafların temyiz istemini inceleyen Danıştay Yedinci Dairesinin 30/09/2019 tarih ve E:2019/18, K:2019/4942 sayılı kararı:

Mahkeme kararının vergi ziyaı cezasının tekerrür nedeniyle arttırılan kısmının kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrası, aynı gerekçe ve nedenlerle uygun görülmüş olup davalının temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, sözü geçen hüküm fıkrasının bozulmasını sağlayacak durumda bulunmamıştır.

Mahkeme kararının üç kat vergi ziyaı cezalı özel tüketim vergisi tarhiyatı yönünden davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasına yönelik davacının temyiz istemine gelince;

İddia ve savunmalarda ortaya konulan maddi olayın gerçek niteliğinin saptanabilmesi için tarafların iddia ve savunmaları ile yetinilmeyerek, bunların gerçeğe uygun olup olmadığının değerlendirilmesi, maddi delil ve bulguların toplanarak gerekli tüm araştırma yollarının tüketilmesi suretiyle karar verilmesi gerekmektedir. Bu sebeple maddi olaylara karşı davacının ileri sürdüğü hususların da kararda karşılanması gerekmektedir.

Davacıya ait fabrika iş yerinde 05/05/2005 tarihinde yapılan incelemede kapasite raporuna göre bulunması gereken makinelerden bazılarının bulunmadığı, mevcut makinelerden bazılarının ise çalışamaz durumda olduğu tespit edilmişse de, davacının 28/12/2004 tarihinde açtığı şube iş yerinde 27/01/2005 tarihinde vergi dairesi elemanlarınca yapılan yoklamada bir kısım makine ve tesisatın bulunduğu tespit edilmiş olup bu sebeple makine ve tesisatıyla ilgili idarece yapılan tespit eksiktir.

Davacının sürekli çok sayıda işçinin istihdam edilmesine gerek görmeyerek imalat dönemlerinde anlaşmalı oldukları yevmiyeli işçileri çalıştırdığı, yevmiyeli işçilerin sigortası yaptırılmadığından resmi kayıtlarda gösterilmediği, yine davacı şirketin ortağının işletme konusunda yüksek okul mezunu olduğu, şirketin işlemlerini yürütebilecek bilgi ve tecrübeye sahip olduğuna dair savunması değerlendirilmemiştir.

Ham maddelerin nakliyede kullanılması mümkün olmayan otomobil, kamyonet, panelvan ve lastik tekerlekli araçlarla nakliye edildiğinin anlaşılması sebebiyle gerçekte bir nakliyatın olmadığı kabul edilmişse de, sadece araç plakalarından hareketle yapılan araştırma ile sağlıklı bilgiye ulaşmak mümkün olmayıp davacı tarafından nakliyeyi yapan firmalardan temin edilen araç ruhsat fotokopileri ile Trafik Sigortaları Bilgi Merkezinden edinilen tramer kayıtlarına göre nakliyede kullanılan bu araçların solvent nakliyesi için uygun olan kamyon ve tanker olduğu görülmektedir.

Davacının ambalaj masrafından tasarruf etmek için kullanılmış tenekeler kullandığı ve müşterilerinin bir kısmının daha önce kullandıkları tenekelerle mal alımına geldikleri, bir kısım tenekelerin de toplayıcılardan satın alındığı iddiası inceleme elemanınca dikkate alınmamıştır.

Davacının katık alımlarının taahhüt edilen üretimi yapmaya yetmeyeceği idarece ileri sürülmüş ise de davacı tarafından üretilen boyanın ikinci sınıf olduğu ve fiyatının piyasada yer alan diğer ürünlere göre oldukça düşük olduğu, üretilen boyalarda tiner yerine daha fazla solvent kullanıldığı için de katık olarak tiner kullanılmasına gerek kalmadığı, bu durumun kullanıcılar yönünden maliyeti düşürdüğü yolundaki savunması değerlendirilerek ikinci sınıf boyanın hangi girdilerle üretilebileceğine dair teknik elemanlarca değerlendirme yapılmamıştır.

Tarhiyata dayanak vergi tekniği raporunda Ankara Ticaret Odası verilerine göre boya üretiminde solvent kullanım oranının asgari %10 ile azami %67 arasında olabileceği belirtildiğinden davalı idarenin bu husustaki tespitleri yetersizdir.

Öte yandan davacının da aralarında bulunduğu şirketlerin yetkilileri hakkında kaçakçılık suçu nedeniyle Ankara Cumhuriyet Başsavcılığınca yapılan soruşturma sonucunda kamu adına takibata mahal olmadığına dair karar verildiği de anlaşılmıştır.

Bu bakımdan; davacının tecil-terkin uygulaması kapsamında ithal ettiği ham maddeleri taahhütlerine uygun emtiaların imalinde kullanmadığı, düzenlendiği sahte faturalarla stoklardan çıkardığı hususunda kuşkuya yer bırakmayacak şekilde somut tespitlerde bulunulmaksızın yapılan cezalı tarhiyatta hukuka uygunluk bulunmamaktadır.

Daire bu gerekçeyle mahkeme kararının vergi ziyaı cezasının tekerrür nedeniyle arttırılan kısmının kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrasını onamış, özel tüketim vergisi tarhiyatı ile verginin üç katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezasının kaldırılması isteminin reddine dair hüküm fıkrasını bozmuş, davalının karar düzeltme istemini reddetmiştir.

... Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararı:

Vergi mahkemesi aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle bozulan kısım yönünden ilk kararında ısrar etmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Özel tüketim vergisinden kaynaklı katma değer vergisine ilişkin tarhiyatların mahkemece kaldırıldığı, üretim taahhütlerine uyulduğu bu husustaki iddialarının değerlendirilmediği belirtilerek mahkeme kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuştur.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'NIN DÜŞÜNCESİ: Temyizen incelenen ısrar kararının, Danıştay Yedinci Dairesinin kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçe uyarınca bozulması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, duruşma yapılmasına gerek görülmeyerek Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Danıştay Yedinci Dairesinin yukarıda yer verilen kararının dayandığı aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle ısrar kararının bozulması gerekmektedir.

X - KARŞI OY

Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçe karşısında ısrar kararının bozulmasını gerektirecek nitelikte bulunmadığından, istemin reddi gerektiği oyu ile karara katılmıyoruz.