Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu E.2022/122 K.2022/1002

Dava konusu istem: Davacı adına, vergi inceleme raporu uyarınca, 2012 yılının Eylül ve Ekim aylarına ilişkin özel tüketim vergisinin tahsili amacıyla düzenlenen ...tarih ve ...sayılı ödeme emrinin iptali istemiyle dava açılmıştır. ...Vergi Mahkemesinin ...tarih ve E:..., K:...sayılı kararı:

Vergi inceleme raporları ile davacının, 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu'na ekli (I) sayılı listenin (B) cetvelinde yer alan baz yağı, TÜPRAŞ'tan ya da doğrudan yurt dışından ithal etmek suretiyle, Kanun'a ekli (I) sayılı listenin (B) cetvelinde yer almayan 38.11.21.00.90.00 GTİP numaralı akışkanlığı düzenleyici müstahzar ve endüstriyel aromatik yağı imal etme taahhüdü ile satın aldığı, ancak üretilip satılan ürünlerin en az %93 oranında baz yağ içerdiği, şirketin mineral yağdaki molibden disülfitin stabilize süspansüyonları ve paslanmayı önleyici müstahzarları üretiminin söz konusu olmadığı,

mal alışları arasında "lanolin" ve "molibden disülfitin" alışlarının bulunmadığı, uyuşmazlık dönemine ilişkin olarak davacının, madeni yağ satışı yaptığı firmalar nezdinde yapılan karşıt incelemelerde, alınan madeni yağların bir kısmının doğrudan akaryakıt yerine kullanıldığı bir kısmının da nakliye işi yapan firmalara yakıt olarak kullanılmak üzere satıldığı hususları tespit edilmiştir.

Üretimi yapılan müstahzarın, ağırlık itibarıyla %70 veya daha fazla petrol yağları veya bitümenli minerallerden elde edilen yağları içerdiği ve bu haliyle 27.10.19.99.00.25 GTİP tanımına girdiğinden tecil-terkin uygulaması ihlal edilmiştir. Tecil edilmesi gereken özel tüketim vergisinin tahsili amacıyla düzenlenen ödeme emrinde hukuka aykırılık görülmemiştir. Mahkeme bu gerekçeyle davayı reddetmiştir. Davacının temyiz istemini inceleyen Danıştay Yedinci Dairesinin 05/12/2017 tarih ve E:2016/3137, K:2017/6272 sayılı kararı:

Dosyanın ve UYAP kayıtlarının birlikte incelenmesinden davaya konu 2012 yılının Eylül ve Ekim aylarına ilişkin özel tüketim vergisinin tahsili amacıyla 2012 yılında düzenlenen 62 nolu ödeme emrinin mahkeme kararı ile iptal edildiği görülmektedir.

Bununla birlikte, davacının 2012 yılı hesap ve işlemlerinin özel tüketim vergisi yönünden incelendiği ve bu inceleme sonucunda, ...tarih ve ...sayılı Vergi İnceleme Raporu'nun düzenlendiği anlaşılmaktadır. Anılan raporun sonuç bölümünde, davacının tecil-terkin kapsamında beyan ettiği söz konusu tutarların, yapılan işlemin tecil-terkin kapsamına girmediği için dikkate alınmaması, özel tüketim vergisi tutarlarının ilgili dönemler için teminat verilmediğinden bahisle ödeme emirleri düzenlenerek takibe alındığından ayrıca tarh edilecek bir tutarın söz konusu olmadığı sonucuna varıldığı saptanmıştır.

Amacı ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırarak, tespit etmek ve sağlamak olan incelemeye yetkili olan vergi müfettişi tarafından yapılan inceleme üzerine düzenlenen rapordaki bu öneriye rağmen, 2012 yılının Eylül ve Ekim aylarına ilişkin özel tüketim vergisinin tahsili amacıyla iş bu davaya konu 81 nolu ödeme emrinin mükerrer düzenlendiği anlaşılmaktadır.

Öte yandan; 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanununa ekli (I) sayılı listenin (B) cetvelinde yer alan emtiaya ilişkin olarak teminat verilmediğinden bahisle düzenlenen 62 sayılı ödeme emri, ...Vergi Mahkemesinin ...tarih ve E:..., K:...sayılı kararı ile iptal edilmiştir. Anılan karara yönelik temyiz istemi ise Dairenin 05/12/2017 tarih ve E:2016/1385, K: 2017/6270 sayılı kararı ile reddedilmiştir.

Bu bakımdan; işbu davaya konu ödeme emrinin daha önce dava konusu yapıldığı ve mükerrer olarak düzenlendiği hususu gözetilmeksizin verilen temyize konu kararda hukuki isabet görülmemiştir.

Daire bu gerekçeyle kararı bozmuş, davalının karar düzeltme istemini reddetmiştir.

Bozma kararına uyan ...Vergi Mahkemesinin ...tarih ve E:..., K:...sayılı kararı:

Önceden teminat verilmediğinden bahisle düzenlenen 62 sayılı ödeme emrinin iptaline ilişkin olarak verilen karara karşı yapılan temyiz başvurusu Danıştay Yedinci Dairesince reddedilmiştir.

Sonradan düzenlenen vergi inceleme raporunun sonuç bölümünde özel tüketim vergisi tutarları ilgili dönemler için teminat verilmediğinden bahisle ödeme emirleri düzenlenerek takibe alındığından ayrıca tarh edilecek bir tutarın söz konusu olmadığı hususu ifade edilmesine rağmen davalı idarece ilgili dönemlere ilişkin dava konusu ödeme emrinin düzenlendiği dikkate alındığında, davacı adına mükerrer olarak düzenlenen davaya konu ...nolu ödeme emrinde hukuka uygunluk bulunmamaktadır.

Mahkeme bu gerekçeyle ödeme emrini iptal etmiştir.

Davalının temyiz istemini inceleyen Danıştay Yedinci Dairesinin 26/11/2020 tarih ve E:2019/3192, K:2020/4951 sayılı kararı:

Mahkemece, bozma kararı uyarınca yeniden karar verilmekle birlikte, davaya konu ödeme emrinin mükerrer düzenlendiği gerekçesiyle Dairemizce bozma kararı verilmiş ise de, dava dosyasının incelenmesinden davaya konu ödeme emrinin mükerrer olmadığı anlaşıldığından, maddi hataya dayalı olayda salt, bozma kararına uyulmuş olmasından hareketle usulî kazanılmış hakkın varlığından söz edilemeyeceği açıktır.

Öte yandan, dosya ve UYAP kayıtlarının incelenmesinden; 2012 yılının Eylül ve Ekim aylarına ilişkin 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu'na ekli (I) sayılı listenin (B) cetvelinde yer alan emtiaya ilişkin olarak teminat verilmediğinden bahisle özel tüketim vergisinin tahsili amacıyla anılan dönem için ...tarih ve ...nolu ödeme emri düzenlenmiştir. ...Vergi Mahkemesinin ...tarih ve E:...; K:...sayılı kararıyla ödeme emrinin iptaline karar verildiği, anılan Mahkeme kararının, Dairenin, 05/12/2017 tarih ve E:2016/1385, K:2017/6270 sayılı kararıyla onandığı görülmektedir.

Bununla birlikte, ödeme emrinin mahkeme kararı ile iptal edilmesi üzerine, 13/03/2013 tarihli vergi tekniği raporu ve vergi inceleme raporları uyarınca işbu davaya konu ... tarih ve ... nolu ödeme emrinin düzenlenerek tebliğ edildiği anlaşıldığından, olayda, tecil şartlarının oluşup oluşmadığı, davacıdan teminat istenilmesinin gerekip gerekmediği hususlarının değerlendirilmesi suretiyle ulaşılacak sonuca göre yeniden karar verilmesi gerektiğinden temyize konu mahkeme kararında isabet bulunmamıştır.

Daire bu gerekçeyle kararı bozmuş; davacının karar düzeltme istemini 05/10/2021 tarih ve E:2021/2104, K:2021/3860 sayılı kararıyla reddetmiştir.

...Vergi Mahkemesinin ...tarih ve E:..., K:...sayılı ısrar kararı:

Mahkeme 14/05/2019 tarihli kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçeyle ısrar etmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Davaya konu ödeme emrinde mükerrerlik ve hukuka aykırılık bulunmadığı belirtilerek ısrar kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Cevap verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ... DÜŞÜNCESİ

Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar ilk bozma kararına uyulmak suretiyle davacı lehine usuli kazanılmış hak oluşturan kararla aynı yönde verilen ısrar kararının bozulmasını sağlayacak durumda görülmediğinden temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Danıştay Yedinci Dairesinin yukarıda yer verilen kararının dayandığı aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle ısrar kararının bozulması gerekmektedir.

X - KARŞI OY

6/1/1982 tarihli ve 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun "Temyizen verilen karar üzerine yapılacak işlem" başlıklı 50. maddesinin (4) numaralı fıkrasında şu düzenlemeye yer verilmiştir:

"4. Danıştayın bozma kararına uyulduğu takdirde, bu kararın temyiz incelemesi, bozma kararına uygunlukla sınırlı olarak yapılır."

“Usuli kazanılmış hak ilkesi”, temyiz mercii yönünden bozma kararında belirtilen bozma gerekçeleriyle kendisinin de bağlı olmasını ve bozma kararı dışında kalan kısım hakkında tekrar inceleme yapamamasını ifade etmektedir. Bu bağlamda bozma kararından sonra bozma kararına uyulmasının, ilk karar lehine bozulan taraf açısından usuli müktesep hak oluşturduğu, bu nedenle bozma kararına uyularak verilen mahkeme kararına yöneltilen temyiz incelemesinin bozma kararına uygunlukla sınırlı olarak yapılabileceği Danıştay içtihatlarıyla kabul edilmiştir.

Kurulun 18/9/2019 tarih ve E:2018/23, K.2019/616 sayılı kararında: "Kurulca ısrar kararı bozulan ilk derece idari yargı yerinin, bozma kararına uyup bu kararda gösterilen şekilde inceleme ve araştırma yaparak yine kararda belirtilen hukuki esaslar doğrultusunda hüküm kurmaktan başka bir seçeneği bulunmamakta ve bu durumda lehine bozulan taraf açısından usuli kazanılmış hak oluşmaktadır.

Ancak, uygulamada; kararda, maddi bir hatanın bulunması, yasada geçmişe etkili bir değişiklik yapılması, o konuda sonradan bir içtihadı birleştirme kararı alınması ve kamu düzenini ilgilendiren bir usul kuralı dikkate alınmadan karar verilmiş olması hallerinde ise usuli kazanılmış haktan söz edilemeyeceği kabul edilmektedir." (Aynı yönde, 04/12/2019 tarih ve E:2019/1378, K:2019/1115 sayılı. 13/11/2019 tarih ve E.2019/796, K.2019/956 sayılı kararlar)

Dosyanın incelenmesinden davaya konu ödeme emrinin mükerrer olduğu gerekçesiyle verilen bozma kararına uyularak mahkemece karar verilmiş ise de akabinde bu karara yönelik temyize ilişkin Daire kararında davaya konu ödeme emrinin mükerrer olmadığı, maddi hataya dayalı olayda salt bozma kararına uyulmuş olmasının usulî kazanılmış hakkın varlığına neden olmayacağının belirtildiği anlaşılmıştır.

Öte yandan maddi hata; hukuksal değerlendirme ve denetim dışında, tamamen maddi olgulara yönelik, ilk bakışta yanılgı olduğu açık ve belirgin olup her nasılsa inceleme sırasında gözden kaçmış ve bu tür bir yanlışlığın sürdürülmesinin kamu düzeni ve vicdanı yönünden savunulmasının mümkün bulunmadığı, yargılamanın sonucunu büyük ölçüde etkileyen ve çoğu kez tersine çeviren ve düzeltmesinin zorunlu olduğu açık yanılgılardır. Buna göre maddi hatadan söz edilebilmesi için hatanın maddi olgulara yönelik olması, yapılan hatanın açık ve belirgin olması, bu hatanın uygulanması halinde kamu düzenine aykırılık meydana gelmesi ve yargılamanın esaslı olarak etkilenmesi gerektiği sonucu ortaya çıkmaktadır.

Bozma kararında hukuki yönden bir niteleme yapılmış veya deliller belli bir doğrultuda değerlendirilerek bozma kararı verilmiş ise bu karara uyulması halinde bozmayı yapan Daire hukuki görüş değiştirirse ya da delil değerlendirmesinin yanlış olduğunu sonradan benimsese dahi maddi hatadan söz edilemez ve usuli kazanılmış hakkın doğduğunun kabulü gerekir.

Anılan nedenle somut olayda davaya konu ödeme emrinin mükerrer olmadığı yönündeki Daire kararının maddi hata kapsamında değerlendirilmesi mümkün bulunmadığından ısrar kararına yönelik temyiz isteminin reddi gerektiği görüşü ile aksi yöndeki çoğunluk kararına katılmıyorum.

XX - KARŞI OY

Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçe karşısında ısrar kararının bozulmasını gerektirecek nitelikte bulunmadığından, istemin reddi gerektiği oyu ile karara katılmıyoruz.